IPPP1/443-592/12-2/AS - Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury wystawionej przez lidera konsorcjum, dokumentującej podział kosztów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2012 r. (data wpływu 4 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 4 lipca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskująca oraz małżonek prowadzą we wspólnych lokalizacjach, ale odrębnie (każde pod swoją własną firmą), działalności gospodarcze. Oboje są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, oboje nie korzystają z ryczałtowych form opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oboje jako formę dokumentacji podatkowej prowadzą Podatkowe Księgi Przychodów i Rozchodów. W celu uproszczenia działalności oraz w celu osiągnięcia lepszej pozycji negocjacyjnej małżonkowie powołali konsorcjum. Umowa konsorcjum obejmuje m.in. zakupy towarów lub usług oraz koszty zatrudnienia personelu, które służą obu działalnościom. Są to m.in. zakup lub leasing środków trwałych (lokal do prowadzenia biura, środki transportu, elementy infrastruktury informatycznej), zakup towarów lub usług związanych z bieżącymi potrzebami biurowymi, wynagrodzenia i narzuty dotyczące personelu biurowego. Liderem konsorcjum jest firma małżonka Wnioskującej. Okresowo (w okresach pokrywających się z obowiązkiem rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych lub ustalenia zaliczki na ten podatek) dokonywany jest podział kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do przychodów podatkowych z działalności gospodarczej uzyskanych w danym okresie. Podział kosztów dokumentowany będzie fakturą VAT wystawioną przez lidera konsorcjum, gdzie podana będzie jedna pozycja "udział w kosztach konsorcjum" zastosowana podstawowa stawka VAT. Lider konsorcjum pierwotnie planował dokumentować podział kosztów notą księgową, ale uzyskał indywidualną interpretację nr IPPP1/443-1659/11-2/ISZ, w której Minister Finansów uznał, iż podział kosztów jest świadczeniem usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podział kosztów konsorcjum jest usługą w związku z tym nie ma zastosowania wyłączenie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku z faktury otrzymanej od lidera konsorcjum.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Podział kosztów konsorcjum jest świadczeniem usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku z faktury otrzymanej od lidera konsorcjum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (...).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast, w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, wskazano, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m.in. w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze, jednakże sama transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskująca oraz małżonek prowadzą we wspólnych lokalizacjach, ale odrębnie (każde pod swoją firmą), działalności gospodarcze i są czynnymi podatnikami VAT. W celu uproszczenia działalności oraz w celu osiągnięcia lepszej pozycji negocjacyjnej małżonkowie powołali konsorcjum. Umowa konsorcjum obejmuje m.in. zakupy towarów lub usług oraz koszty zatrudnienia personelu, które służą obu działalnościom. Są to m.in. zakup lub leasing środków trwałych (lokal do prowadzenia biura, środki transportu, elementy infrastruktury informatycznej), zakup towarów lub usług związanych z bieżącymi potrzebami biurowymi, wynagrodzenia i narzuty dotyczące personelu biurowego. Liderem konsorcjum jest firma małżonka Wnioskującej. Okresowo (w okresach pokrywających się z obowiązkiem rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych lub ustalenia zaliczki na ten podatek) dokonywany jest podział kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do przychodów podatkowych z działalności gospodarczej uzyskanych w danym okresie.

Podział kosztów dokumentowany będzie fakturą VAT wystawioną przez lidera konsorcjum, na podstawie indywidualnej interpretacji sygn. IPPP1/443-1659/11-2/ISZ.

W związku z powyższym, Wnioskująca powzięła wątpliwość, czy przysługuje prawo do odliczenia z faktury wystawionej przez lidera konsorcjum, dokumentującej podział kosztów.

Mając na uwadze cyt. wyżej art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy rozliczenie kosztów pomiędzy uczestnikami konsorcjum, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Należy zwrócić uwagę, że co do zasady konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), w ramach tzw. swobody umów. W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Konsorcjum - w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego - nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu - będzie wystawiał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący. A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Pojęcie "świadczenia usług" ma bardzo szeroki zakres, bowiem nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu regulacji zawartej w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności. Tym samym, aby czynności mające charakter odpłatny podlegały przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, winny być wykonywane w okolicznościach, w związku z którymi, można wyodrębnić dwie strony transakcji: świadczącego i beneficjenta, przy czym świadczący winien występować w charakterze podatnika tego podatku.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że lider konsorcjum będzie dokonywać m.in. zakupów towarów i usług oraz ponosić koszty zatrudnienia personelu, które służą obu działalnościom (m.in. zakup lub leasing środków trwałych, tj. lokal do prowadzenia biura, środki transportu, elementy infrastruktury informatycznej, zakup towarów lub usług związanych z bieżącymi potrzebami biurowymi, wynagrodzenia i narzuty dotyczące personelu biurowego). Zatem w analizowanej sprawie, występuje sytuacja, w której lider konsorcjum nie jest jedynym podmiotem (faktycznym odbiorcą) czerpiącym korzyści z ww. usług/towarów, gdyż służą one działalności gospodarczej prowadzonej przez niego, jak również działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskującą, tj. odrębnego podmiotu.

W rezultacie więc ostateczne obciążenie wynikające z zawartych umów dotyczących zakupów towarów i usług oraz kosztów zatrudnienia personelu (m.in. zakup lub leasing środków trwałych, tj. lokal do prowadzenia biura, środki transportu, elementy infrastruktury informatycznej, zakup towarów lub usług związanych z bieżącymi potrzebami biurowymi, wynagrodzenia i narzuty dotyczące personelu biurowego), spoczywa na wszystkich podmiotach korzystających z ww. usług/towarów (rzeczywistych beneficjentach usług/rzeczywistych nabywców towarów), a więc na współkonsorcjancie.

Uwzględniając powyższe - w części dotyczącej kosztów świadczenia usług/nabycia towarów służących działalności gospodarczej odrębnego podmiotu tj. Wnioskującej, lider konsorcjum będzie działał w imieniu własnym, lecz na rachunek tego podmiotu (współkonsorcjanta). A zatem w tej sytuacji uznać należy, iż lider konsorcjum, jako dokonujący odsprzedaży usług/towarów na rzecz współkonsorcjanta wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji wskazać należy, że rozliczenia kosztów między członkami konsorcjum, dokonywane przez lidera stanowią wynagrodzenie za świadczone usługi/dostawę towarów, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zatem czynności te należy dokumentować w myśl art. 106 ust. 1 ustawy - fakturą VAT.

Mając na uwadze powyższe rozważania, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, uniemożliwiające dokonanie odliczenia, w rezultacie Wnioskującej przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury otrzymanej od lidera konsorcjum wg zasady ogólnej określonej w art. 86 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.