IPPP1/443-566/12-2/MPe - VAT w zakresie wypełnienia wymogów dotyczących wystawiania faktur w formie elektronicznej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2012 r. (data wpływu 2 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wypełnienia wymogów dotyczących wystawiania faktur w formie elektronicznej - jest prawidłowe.

W dniu 2 lipca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wypełnienia wymogów dotyczących wystawiania faktur w formie elektronicznej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej: "Spółka" lub S) prowadzi działalność w zakresie usług informatycznych, których odbiorcami są głównie duże i małe przedsiębiorstwa oraz instytucje administracji publicznej. Do podstawowych obszarów działalności firmy należą doradztwo informatyczne, produkcja i wdrażanie oprogramowania, integracja rozwiązań, audyt i testowanie oprogramowania, dostarczanie infrastruktury informatycznej, a także outsourcing informatyczny. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Niektórym swoim klientom Spółka wystawia faktury w formacie plików PDF (ang. Portable Document Format - przenośny format dokumentu). Format taki generuje pliki przeznaczone do odczytu przez odbiorców, nie jest zaś dedykowany do tworzenia plików edytowalnych. W konsekwencji, odbiorcy otrzymują czytelny dokument, który nie jest przeznaczony do dokonywania w nim zmian. Po zapisaniu pliku w formacie PDF na nośniku danych (np. dysku twardym) istnieje możliwość sprawdzenia daty jego utworzenia oraz daty ostatniej modyfikacji pliku, a ewentualne próby dokonania ingerencji w jego treść zostawiają ślady umożliwiające stwierdzenie dokonania zmian.

Faktury wystawiane przez Spółkę w formacie plików PDF zawierają w swojej treści wszystkie informacje wymagane przez przepisy, tj. dane wskazane w ustawie o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (dalej "ustawa o VAT") oraz w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Faktury te mogą być przesyłane / udostępniane klientom na dwa sposoby:

* poprzez wysyłkę na adres poczty elektronicznej (e-mail),

* poprzez udostępnienie klientom faktur na portalu internetowym.

Dana faktura (po wprowadzeniu do systemu niezbędnych danych) zostaje automatycznie wygenerowana w formacie PDF. Następnie plik z fakturą w formacie PDF jest automatycznie przesyłany odbiorcy faktury za pomocą poczty elektronicznej z określonego adresu e-mail przypisanego Spółce na adres e-mail dedykowany w systemie danemu kontrahentowi. Faktura w formacie PDF może być również automatycznie umieszczona na dedykowanej stronie internetowej w strefie klienta, do której dostęp będzie miała tylko Spółka oraz dany klient.

Faktury wystawiane przez Spółkę w formacie PDF, dokumentują głównie sprzedaż oprogramowania za pośrednictwem sieci internet (tekst jedn.: w sytuacjach, gdy brak jest osobistego kontaktu z klientem) Spółka w celu zapewnienia integralności treści wystawianych faktur i pewności co do autentyczności ich pochodzenia wdrożyła odpowiednie procedury kontroli biznesowej, tj.:

* Faktury VAT są wystawiane i przesyłane, w tym udostępniane w formie elektronicznej, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury. Akceptacja następuje poprzez zaznaczenie odpowiedniego uzgodnienia na etapie rejestracji klienta poprzez internet, lub też w późniejszym czasie, na stronie internetowej w tzw. strefie klienta, dostępnej wyłącznie po autoryzacji odbiorcy lub też w formie pisemnego oświadczenia. Wraz z akceptacją wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej klient wskazuje adres e-mailowy, na który przesyłane będą faktury w formie elektronicznej, a także swoje dane niezbędne do wystawienia takiej faktury.

* Faktura VAT wysyłana jest drogą elektroniczną na wskazany przy rejestracji klienta adres poczty elektronicznej. Faktura elektroniczna może być także udostępniana na stronie internetowej w formie pliku PDF - bez możliwości modyfikacji danych na fakturze. Klient po odpowiedniej autoryzacji ma możliwość na zasadzie wyłączności pobrać fakturę z serwera w dowolnym czasie.

* Faktury wysyłane na adres poczty elektronicznej odbiorcy są nadawane ze specjalnie utworzonego konta poczty elektronicznej. Klienci Spółki zostają poinformowani o danych identyfikacyjnych konta pocztowego należącego do Spółki.

* Klient na każdym etapie może skontaktować się z S w celu potwierdzenia, czy będą wystawiane na jego rzecz faktury w formie elektronicznej, a także weryfikacji statusu i treści faktur wystawianych w formie elektronicznej.

* Zgoda na otrzymywanie faktury w formie elektronicznej, w związku z nabywaniem określonych usług, jest równoznaczna z rezygnacją z otrzymywania faktury w formie papierowej z tytułu tych usług. Zgoda dotyczy wyłącznie faktur związanych ze świadczeniem określonych rodzajów usług (np. sprzedawanych za pośrednictwem internetu). Tym samym S ma prawo do przesyłania faktur w formie papierowej do odbiorcy z tytułu świadczenia na jego rzecz innych usług niż określonych w ramach akceptacji.

* Cofnięcie akceptacji może być wyrażone w formie pisemnej, lub w formie elektronicznej, poprzez formularz elektroniczny dostępny na stronie internetowej w strefie klienta dostępnej wyłącznie po autoryzacji odbiorcy. W przypadku cofnięcia akceptacji przez odbiorcę faktury S nie przesyła odbiorcy faktur w formie elektronicznej bezpośrednio od dnia, w którym otrzymało powiadomienie od odbiorcy o cofnięciu akceptacji (chyba, że strony uzgodnią inny termin utraty przez wystawcę prawa do przesyłania faktur w formie elektronicznej, nie dłuższy jednak niż 30 dni).

* Faktury wystawiane i przesyłane w formie elektronicznej zawierają wszelkie pozycje wymagane prawem. Faktury te w szczególności zawierają numer złożonego zamówienia.

* Klient ma możliwość wyświetlania obrazu swoich faktur, na stronie internetowej w strefie klienta dostępnej wyłącznie po autoryzacji odbiorcy.

Spółka zamierza również ww. faktury przechowywać w formie elektronicznej w formacie PDF przez okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Faktury te będą zapisywane w specjalnym katalogu na dysku elektronicznym, w podziale na okresy rozliczeniowe. Dostęp do powyższych dokumentów będzie limitowany (tekst jedn.: do uprawnionych pracowników). Na żądanie, Spółka jest w stanie bezzwłocznie zapewnić organom podatkowym elektroniczny dostęp do tych faktur w trybie umożliwiającym tym organom bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Przy generowaniu faktur oraz przy przesyłaniu przez klienta akceptacji na ich wystawianie w formie elektronicznej nie zostaną wykorzystane:

* bezpieczny podpis elektroniczny w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym, weryfikowany za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu,

* elektroniczna wymiana danych (EDI).

Ilekroć mowa jest powyżej o fakturze, rozumieć należy przez to fakturę VAT, fakturę zaliczkę, fakturę korygującą VAT i duplikat faktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisane zasady wystawiania, przesyłania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej są zgodne z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. oraz rozporządzeń do niej wydanych, w tym w szczególności Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosowana przez Spółkę metoda wystawiania, przesyłania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej pozwala na zapewnienie wymogów ustawy o podatku VAT oraz rozporządzeń do niej wydanych, w tym w szczególności Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Szczegółowe regulacje w zakresie wystawiania faktur zawierają poniższe akty prawne:

* Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług,

* Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (dalej "Rozporządzenie o fakturach przesyłanych w formie elektronicznej").

Zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia o fakturach przesyłanych w formie elektronicznej, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej "akceptacją".

W świetle literalnego brzmienia powyższego przepisu należy uznać, że ustawodawca wyraźnie przewidział zarówno możliwość przesyłania faktur w formie elektronicznej, jak i ich udostępniania (np. za pośrednictwem wyspecjalizowanego portalu internetowego). Co więcej, ustawodawca przyjął, że faktury te mogą być przesyłane / udostępniane w dowolnym formacie.

W § 4 Rozporządzenia ustawodawca sprecyzował jedynie, że faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. Przy czym Rozporządzenie pod pojęciem autentyczności pochodzenia faktury rozumie pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, zaś pod pojęciem integralności treści faktury rozumie sytuację, w której na fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (§ 2 Rozporządzenia).

Jednocześnie ustawodawca wskazał przykładowo, ze autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności w przypadku wykorzystania:

* bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub

* elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Należy wywnioskować, że używając zwrotu "w szczególności" ustawodawca uznał, że autentyczność pochodzenia oraz integralność treści faktury są zachowane także w innych przypadkach niż wyraźnie wskazanych w Rozporządzeniu.

W ocenie Spółki wdrożone przez nią procedury kontroli biznesowej zapewniają integralność treści wystawianych faktur, a także autentyczność ich pochodzenia.

Autentyczność pochodzenia - czyli pewność co do tożsamości Spółki jako wystawcy - zagwarantowana będzie, zdaniem Spółki poprzez system przesyłania / udostępniania dokumentów, w tym w szczególności:

* automatyczne wysyłanie faktur / zamieszczenie faktur na portalu internetowym,

* wystanie faktur z zdefiniowanego adresu e-mail (klienci są poinformowani o danych identyfikacyjnych konta pocztowego należącego do Spółki, z którego są wysyłane faktury),

* Klient na każdym etapie może skontaktować się z S w celu potwierdzenia, czy będą wystawiane na jego rzecz faktury w formie elektronicznej, a także weryfikacji statusu i treści faktur wystawianych w formie elektronicznej.

Ponadto, przesyłane w opisany wyżej sposób dokumenty będą również posiadać cechę integralności danych. Format PDF jest bowiem formatem, który ze swej istoty nie jest przeznaczony do edytowania, zaś popularne oprogramowanie biurowe, edytory tekstu nie dają możliwości edytowania plików zapisanych w formacie PDF. Z założenia prezentuje on treść dokumentu w postaci niezmienionej wobec postaci nadanej przez twórcę tego dokumentu. Odbiorca nie ma możliwości ingerencji w treść otrzymanego dokumentu. Ewentualne podejmowane w tym celu próby stanowiłyby przestępstwo, równoznaczne z fałszerstwem faktury "papierowej". Ponadto po zapisaniu pliku w formacie PDF na nośniku danych istnieje możliwość sprawdzenia daty jego utworzenia oraz daty ostatniej modyfikacji pliku a ewentualne próby dokonania ingerencji w jego treść zostawiają ślady umożliwiające stwierdzenie dokonania zmian.

Jednocześnie organa podatkowe w wydawanych interpretacjach potwierdzają, że format PDF powinien spełniać określone w Rozporządzeniu warunki zapewnienia autentyczności pochodzenia faktury i integralności jej treści, ponieważ w takim samym stopniu jak faktury papierowe pozwala zidentyfikować pochodzenie faktury oraz uniemożliwia zmianę danych, które ma zawierać faktura.

Należy również podkreślić, że w opublikowanej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów broszurze "Najważniejsze zmiany w VAT od dnia 1 stycznia 2011 r." Minister Finansów podkreślił, że uproszczenie przepisów dotyczących faktur elektronicznych polega w szczególności na "umożliwieniu wystawiania i przesyłania faktur elektronicznych w dowolnym formacie elektronicznym (PDF, doc. i inne, udostępniane na serwerze wystawcy, jak również np. przesyłane mailem)". Z powyższego wyraźnie wynika, że Minister Finansów dopuszcza format PDF jako format zapewniający integralność faktury.

Ponadto § 3 ust. 2 i 3 Rozporządzenia dotyczącego faktur przesyłanych w formie elektronicznej wskazuje, że akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej, zaś w przypadku cofnięcia akceptacji przez odbiorcę faktury wystawca faktury traci prawo do przesyłania temu odbiorcy faktur w formie elektronicznej od dnia następującego po dniu, w którym otrzymał powiadomienie od odbiorcy o cofnięciu akceptacji, chyba że strony uzgodnią inny termin utraty przez wystawcę prawa do przesyłania faktur w formie elektronicznej, nie dłuższy jednak niż 30 dni.

W tym miejscu należy wyraźnie podkreślić, że przepisy Rozporządzenia nie wskazują żadnych konkretnych wymogów, jakie taka zgoda powinna spełniać. Zgodnie z wydanymi przez Komisję Europejską Wyjaśnieniami do Dyrektywy fakturowej 2010/45/EU, która zmieniła Dyrektywę VAT 2006/112/WE (dalej,"Wyjaśnienia"), zgoda na przesyłanie faktur elektronicznych może być udzielona zarówno pisemnie, jak i w inny sposób - także w formie dorozumianej.

W świetle powyższego akceptacja dokonana przez klientów Spółki (tekst jedn.: poprzez zaznaczenie odpowiedniego uzgodnienia na etapie rejestracji klienta poprzez internet, lub też w późniejszym czasie, na stronie internetowej w tzw. strefie klienta, dostępnej wyłącznie po autoryzacji odbiorcy lub też w formie pisemnego oświadczenia) wydaje się spełniać warunki określone w Rozporządzeniu.

W ocenie Spółki, zgoda na otrzymywanie faktury w formie elektronicznej, w związku z nabywaniem określonych usług (np. aplikacji nabywanej poprzez internet), jest równoznaczna z rezygnacją z otrzymywania faktury w formie papierowej z tytułu tych usług. Zgoda dotyczy wyłącznie faktur związanych ze świadczeniem określonych rodzajów usług (np. sprzedawanych za pośrednictwem internetu). Tym samym S ma prawo do przesyłania faktur w formie papierowej do odbiorcy z tytułu świadczenia na jego rzecz innych usług niż określonych w ramach akceptacji.

§ 6 Rozporządzenia wskazuje z kolei, że faktury przesłane drogą elektroniczną są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

* autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;

* łatwe ich odszukanie;

* organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur.

Brzmienie powyższych przepisów nie nakłada na podatnika obowiązku przechowywania wystawionej kopii faktury w postaci papierowej. Co więcej nie nakazuje tego żaden inny przepis ustawy o VAT czy Rozporządzenia o fakturach przesyłanych w formie elektronicznej. Przepisy formułują jedynie obowiązek odpowiedniego przechowywania faktur. Wskazane przepisy nakazują przechowywanie dokumentów: w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie zapewniający ich autentyczność, integralność i czytelność, zapewniając do nich dostęp organom podatkowym i organom kontroli skarbowej.

Przechowywanie faktur w postaci elektronicznej ułatwia (w stosunku do przechowywania w formie papierowej) zarządzanie dokumentami z podziałem na okresy rozliczeniowe i zdecydowanie ułatwia odszukanie danej faktury. Niewątpliwie elektroniczny system umożliwia zarządzanie dokumentacją w sposób zdecydowanie łatwiejszy niż zarządzanie archiwum prowadzonym wyłącznie w formie papierowej.

W świetle powyższego, należy uznać, że scharakteryzowany w ramach stanu faktycznego sposób przechowywania faktur przez Spółkę spełnia wymogi Rozporządzenia.

Spełniona również będzie przesłanka zapewnienia organom podatkowym i organom kontroli skarbowej odpowiedniego dostępu. Na żądanie, organy posiadać będą dostęp do systemu poprzez osobne konto (login) stworzony wyłącznie dla potrzeb organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej. Organy posiadać będą dostęp do systemu w siedzibie Spółki, na odrębnie przygotowanym w tym celu stanowisku komputerowym. System / archiwum elektroniczne umożliwią również wykorzystanie faktur przez organy, w szczególności organy podatkowe będą miały możliwość wydruku faktur po ich uprzednim pobraniu. System / archiwum elektroniczne zapewnią również czytelność faktur.

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że jej stanowisko wyrażone we wniosku oparte jest na tezach wynikających z interpretacji wydawanych przez tut. Organ, w tym przykładowo interpretacji z 24 listopada 2011 r. (sygn. IPPP1/443-1293/11-2/AS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. Nr z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.