IPPP1/443-534/14-2/JL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2014 r. (data wpływu 13 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwot stanowiących zachętę do przedłużenia umowy najmu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wypłacane kwoty - jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwot stanowiących zachętę do przedłużenia umowy najmu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wypłacane kwoty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka M. B. sp. z o.o. ("Spółka") prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych w budynkach biurowych. Na podstawie umowy najmu z dnia 17 grudnia 2007 r. Spółka wynajęła spółce N. SA ("Najemca") powierzchnię biurową, magazynową oraz miejsca parkingowe w budynku wieżowym, należącym do kompleksu znanego jako "M.", na potrzeby prowadzonej przez Najemcę działalności gospodarczej ("Umowa Najmu"). W trakcie obowiązywania Umowy Najmu podpisano cztery aneksy do tej umowy. W celu przedłużenia okresu obowiązywania Umowy Najmu na kolejne lata, w dniu 27 marca 2014 r., Spółka i Najemca podpisali kolejny aneks do Umowy Najmu ("Aneks"). W wyniku podpisania Aneksu, okres obowiązywania Umowy Najmu został przedłużony o kolejnych pięć lat. Ponadto, na podstawie Aneksu wprowadzono szereg zmian do Umowy Najmu, które obowiązują już od dnia 1 stycznia 2014 r. Najważniejszą z takich zmian było obniżenie czynszu z mocą wsteczną od dnia 1 stycznia 2014 r. (z czym powiązany został obowiązek wystawienia przez Spółkę faktur korygujących do wystawionych już na rzecz Najemcy faktur czynszowych). Ponadto, na podstawie Aneksu przyznano Najemcy dodatkowy rabat oraz uregulowano kwestię prowadzenia przez Spółkę dodatkowych prac aranżacyjnych dotyczących wynajmowanych powierzchni, które mają się rozpocząć jeszcze w 2014 r.

Na podstawie Umowy Najmu Spółka pobiera od Najemcy czynsz, określony jako równowartość w złotych polskich kwoty wyrażonej w euro, który podlega okresowej waloryzacji. Budynek wieżowy, którego powierzchnia jest przedmiotem Umowy Najmu, ma jedenaście pięter (kondygnacji), liczonych od poziomu 0 (zero) do piętra 10 (dziesiątego). Na podstawie Umowy Najmu Najemca wynajmuje od Spółki całą powierzchnię dostępną w tym budynku (wszystkie piętra). Aneks obejmuje te same powierzchnie, które obejmowała dotychczas Umowa Najmu.

W związku z tym, że Najemca rozważa ograniczenie w najbliższym czasie wielkości powierzchni wynajmowanej na podstawie Umowy Najmu, w Aneksie zastrzeżono dla Najemcy uprawnienie do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu w odniesieniu do niektórych pięter budynku, tj. 7 (siódmego), 8 (ósmego), 9 (dziewiątego) i 10 (dziesiątego).

W związku z powyższym, w okresie wskazanym w Aneksie, Najemca jest uprawniony do złożenia oświadczenia o wcześniejszym rozwiązaniu Umowy Najmu w odniesieniu do piętra 9 lub 10. Oświadczenie może obejmować obydwa te piętra albo tylko jedno z nich, wybrane przez Najemcę. W przypadku skorzystania z tego uprawnienia, Umowa Najmu ulegnie rozwiązaniu w stosunku do pięter objętych oświadczeniem Najemcy z dniem 1 maja 2015 r. W przypadku niezłożenia w terminie opisanego powyżej oświadczenia Umowa Najmu nie ulegnie rozwiązaniu w stosunku do tych pięter.

Ponadto, w okresie wskazanym w Aneksie, Najemca jest uprawniony do złożenia oświadczenia o wcześniejszym rozwiązaniu Umowy Najmu w odniesieniu do piętra 7 lub 8. Oświadczenie może obejmować obydwa te piętra albo tylko jedno z nich, wybrane przez Najemcę. W przypadku skorzystania z tego uprawnienia, Umowa Najmu ulegnie rozwiązaniu w stosunku do pięter objętych oświadczeniem Najemcy z dniem 1 lipca 2015 r. W przypadku niezłożenia w terminie powyższego oświadczenia Umowa Najmu nie ulegnie rozwiązaniu w stosunku do tych pięter.

Uprawnienie do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu na opisanych wyżej zasadach nie obejmuje pięter od 0 do 6. Zgodnie z postanowieniami Aneksu, Spółka zobowiązała się zapłacić Najemcy trzy wynagrodzenia (łącznie "Wynagrodzenia"), w formie zachęty finansowej w ustalonej przez strony w drodze negocjacji wysokości, płatne Najemcy osobno za:

Wysokość Wynagrodzenia 1 liczona jest od powierzchni pięter od 0 do 6 przemnożonych przez wskazaną w Aneksie stawkę za metr kwadratowy. Zapłata przez Spółkę Wynagrodzenia 1 jest zdarzeniem pewnym, gdyż podpisując Aneks Najemca już wyraził zgodę na przedłużenie okresu najmu w stosunku do pięter od 0 do 6.

Wysokość Wynagrodzenia 2 i Wynagrodzenia 3 liczona jest od powierzchni pięter, w odniesieniu do których Najemca nie skorzysta z uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu, przemnożonych przez wskazaną w Aneksie stawkę za metr kwadratowy, Zapłata przez Spółkę Wynagrodzenia 2 i Wynagrodzenia 3, jak i ich ostateczna wysokość, jest zdarzeniem niepewnym, gdyż zależy ona od tego, czy Najemca powstrzyma się od skorzystania z uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu w stosunku do pięter od 7 do 10, zaś ich finalna wysokość zależy od tego, w stosunku do których pięter Najemca powstrzyma się od skorzystania z uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu.

Wynagrodzenie 1 jest płatne w trzech częściach (dla każdej części określono w Aneksie odrębny termin płatności), na podstawie faktury VAT, która zostanie wystawiona przez Najemcę do dnia 15 kwietnia 2014 r.

Wynagrodzenie 2 (o ile Najemca nie skorzysta z prawa do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu w zakresie pięter 9 i 10 albo przynajmniej jednego z nich) jest płatne na podstawie faktury VAT, która zostanie wystawiona przez Najemcę do 15 dnia miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym Najemca złoży Spółce oświadczenie o wcześniejszym rozwiązaniu Umowy Najmu (które w przypadku, gdy będzie dotyczyć tylko jednego piętra, będzie równoznaczne z powstrzymaniem się przez Najemcę od wykonania uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu w stosunku do drugiego), a w przypadku upływu terminu do złożenia tego oświadczenia, na podstawie faktury VAT, która zostanie wystawiona przez Najemcę do dnia 15 września 2014 r. Wynagrodzenie 2 (o ile stanie się należne) jest płatne w trzech częściach (dla każdej części określono w Aneksie odrębny termin płatności).

Wynagrodzenie 3 (o ile Najemca nie skorzysta z prawa do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu w zakresie pięter 7 i 8 albo przynajmniej jednego z nich) jest płatne na podstawie faktury VAT, która zostanie wystawiona przez Najemcę do 15 dnia miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym Najemca złoży Spółce oświadczenie o wcześniejszym rozwiązaniu Umowy Najmu (które w przypadku, gdy będzie dotyczyć tylko jednego piętra, będzie równoznaczne z powstrzymaniem się przez Najemcę od wykonania uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu w stosunku do drugiego), a w przypadku upływu terminu do złożenia tego oświadczenia, na podstawie faktury VAT, która zostanie wystawiona przez Najemcę do dnia 15 lutego 2015 r. Wynagrodzenie 3 (o ile stanie się należne) jest płatne w trzech częściach (dla każdej części określono w Aneksie odrębny termin płatności).

Określone w Aneksie Wynagrodzenia miały skłonić Najemcę do przedłużenia okresu najmu w zakresie pięter od 0 do 6, jak również do powstrzymania się przez Najemcę od skorzystania z uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu w zakresie pięter od 7 do 10, umożliwiając tym samym Spółce osiąganie przychodów z tytułu wynajmu Najemcy tych powierzchni. Wynagrodzenia nie są przez strony traktowane jako rabat. Kwestię rabatów udzielonych Najemcy przez Spółkę, pomniejszających czynsz za wynajem, regulują odrębne postanowienia Aneksu.

Wynagrodzenia zapłacone przez Spółkę na rzecz Najemcy mają charakter bezzwrotny, z zastrzeżeniem sytuacji, w której doszłoby do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu z powodu naruszenia przez Najemcę istotnych postanowień Umowy Najmu wskazanych w Umowie Najmu. W takim przypadku Najemca będzie zobowiązany zwrócić Spółce proporcjonalnie taką część Wynagrodzeń zapłaconych przez Spółkę, jaka przypadać będzie na okres od dnia wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu do końca przewidzianego w Umowie Najmu okresu najmu (po zmianach wprowadzonych Aneksem), w stosunku do okresu od dnia zawarcia Aneksu do końca przewidzianego w Umowie Najmu okresu najmu (po zmianach wprowadzonych Aneksem).

Zarówno Spółka, jak i Najemca są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Spółka jednocześnie informuje, że zgodnie z posiadaną wiedzą, Najemca również wystąpił do tutejszego organu z wnioskiem o wydanie interpretacji Indywidualnej w odniesieniu do opisanego wyżej stanu faktycznego w zakresie dotyczącym opodatkowania Wynagrodzeń podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle opisanego wyżej stanu faktycznego Spółka prawidłowo przyjęła, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturach VAT dokumentujących poszczególne Wynagrodzenia, wystawionych przez Najemcę na Spółkę, a w szczególności nie znajdzie zastosowania regulacja z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia I1 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług ("Ustawa o VAT") wyłączająca wspomniane prawo do odliczenia, a także czy Spółka prawidłowo zakłada, że wspomniane prawo do odliczenia przysługiwać będzie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma fakturę dokumentującą dane Wynagrodzenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturach VAT obejmujących Wynagrodzenia, wystawionych przez Najemcę na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi w szczególności suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) Ustawy o VAT).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynika z samej konstrukcji podatku VAT i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 Ustawy o VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym spełniona została przesłanka pozytywna warunkująca odliczenie. Zakupione przez Spółkę usługi, które zostają wykonane przez Najemcę, polegające na przyjęciu zaproponowanych przez Spółkę warunków dotyczących przedłużenia stosunku najmu w zakresie poszczególnych pięter, służą bowiem Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, polegających na udostępnieniu Najemcy powierzchni w budynku biurowym w ramach długoterminowej umowy. W konsekwencji, istnieje bezpośredni związek między wypłatą każdego z Wynagrodzeń a świadczonymi przez Spółkę usługami wynajmu powierzchni. Kwota podatku VAT wykazana na wystawionych przez Najemcę fakturach VAT obejmujących Wynagrodzenia stanowi więc dla Spółki podatek naliczony, który może ona odliczyć.

Jednocześnie, nie zachodzą żadne przesłanki negatywne, które uniemożliwiałyby dokonanie odliczenia. Jedna z takich przesłanek została wskazana w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku VAT. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku VAT, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze VAT, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu. Cytowany wyżej przepis nie będzie miał jednak zastosowania w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym, bowiem faktury wystawiane Spółce przez Najemcę, obejmujące Wynagrodzenia, dokumentują czynności (działania i zaniechania Najemcy) stanowiące odpłatne świadczenie usług, opodatkowane podatkiem VAT (według stawki 23%).

Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się w szczególności przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju rozumie się w szczególności każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów.

Artykuł 8 ust. 1 Ustawy o VAT jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 tej ustawy i ma on na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi odpłatnej dostawy towarów. Realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania podatkiem VAT.

Pojęcie "świadczenia", o którym mowa w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, jest zasadniczo zgodne z cywilistycznym jego rozumieniem. Zgodnie z art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, świadczenie może polegać na działaniu (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu) albo zaniechaniu (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Może ono również składać się z zachowań, które przybierają postać zarówno działania, jak i zaniechania. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Na gruncie Ustawy o VAT, biorąc pod uwagę reguły konstrukcyjne systemu tego podatku, usługa jest takim świadczeniem, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść. Ponadto świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem. Przy czym musi istnieć związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, tj. ze stosunku prawnego musi wynikać korzyść otrzymującego świadczenie i związane z tą korzyścią wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Otrzymane wynagrodzenie za świadczenie wzajemne jest zapłatą. Zapłata ta stanowi kwotę należną od nabywcy z tytułu świadczenia, która to kwota pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT stanowi podstawę opodatkowania.

W związku z omówionym wyżej pojęciem "świadczenia", w przedstawionym stanie faktycznym konieczne jest przeprowadzenie osobnej analizy w stosunku do Wynagrodzenia 1 oraz w stosunku do Wynagrodzenia 2 i Wynagrodzenia 3.

Jeśli chodzi o Wynagrodzenie 1, to w związku z podpisaniem Aneksu stanowiącego przedłużenie dotychczasowego stosunku najmu w odniesieniu do pięter od 0 do 6, niezależnie od przedłużenia tego stosunku doszło do zawiązania innego stosunku zobowiązaniowego. W ramach tego innego stosunku Najemca podejmując określone działanie - podpisując Aneks - zaakceptował warunki Spółki co do kontynuowania dotychczasowego stosunku najmu w odniesieniu do pięter od 0 do 6 w zamian za wypłaconą jednorazowo kwotę pieniężną, tj. Wynagrodzenie 1. Działanie to stanowiło świadczenie usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy zwrócić uwagę, że Wynagrodzenie 1 nie jest wypłacane każdemu oferentowi, ale Najemcy, czyli podmiotowi, który przystąpił do negocjacji Aneksu I, który jednocześnie zgodził się go zawrzeć, a zatem na rzecz którego Spółka z pewnością będzie świadczyła usługę najmu. Przy tym, w odniesieniu do pięter od 0 do 6, Najemcy nie przysługuje uprawnienie do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu. Wyrażona w Aneksie zgoda Najemcy na przedłużenie stosunku najmu ma więc w tym zakresie charakter definitywny. W takiej sytuacji już w chwili podpisania Aneksu występuje wyraźny związek pomiędzy wypłaconym przez Spółkę Wynagrodzeniem 1 a zachowaniem kontrahenta - przyjęciem zaproponowanych przez Spółkę warunków dotyczących przedłużenia stosunku najmu w odniesieniu do pięter od 0 do 6.

Jeśli natomiast chodzi o Wynagrodzenie 2 i Wynagrodzenie 3, to w tym przypadku, wskutek podpisania Aneksu Najemca dopiero otrzymuje możliwość definitywnego zaakceptowania w przyszłości warunków Spółki co do kontynuowania dotychczasowego stosunku najmu w odniesieniu do pięter od 7 do 10, w zamian za opisane w Aneksie kwoty pieniężne, tj, odpowiednio Wynagrodzenie 2 i Wynagrodzenie 3. Samo podpisanie Aneksu nie oznacza jeszcze, że najem ten zostanie definitywnie przedłużony, a Wynagrodzenie 2 i Wynagrodzenie 3 - wypłacone. Usługą świadczoną przez Najemcę nie jest bowiem działanie - wyrażające się już w podpisaniu Aneksu - lecz zaniechanie. Zaniechanie to polega na powstrzymaniu się Najemcy przed skorzystaniem z przyznanego mu w Aneksie uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu w zakresie pięter od 7 do 10. Dlatego, dopóki nie jest wiadomo, czy i w jakim zakresie Najemca skorzysta z tego uprawnienia, nie można mówić, aby wykonał on na rzecz Spółki usługę polegającą na wyrażeniu zgody na przedłużenie stosunku najmu w tym zakresie. Dopiero w chwili, gdy stanie się wiadome, że Najemca powstrzymał się, przynajmniej w części, z wykonania uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu, Najemca uzyska roszczenie o wypłatę odpowiednio Wynagrodzenia 2 lub Wynagrodzenia 3. Wtedy też pojawi się wyraźny związek pomiędzy wypłaconym przez Spółkę Wynagrodzeniem 2 lub Wynagrodzeniem 3 ze wzajemnym zachowaniem kontrahenta - definitywnym przyjęciem zaproponowanych przez Spółkę warunków dotyczących przedłużenia obowiązywania Umowy Najmu w odniesieniu do pięter od 7 do 10. Dopiero więc określone zaniechanie - powstrzymanie się przez Najemcę, przynajmniej w części, przed skorzystaniem z uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu - będzie stanowiło świadczenie usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W każdym jednak przypadku otrzymana przez Najemcę od Spółki kwota stanowiąca wypłatę jednego z Wynagrodzeń jest związana z określonym zachowaniem Najemcy (działaniem, w przypadku Wynagrodzenia 1 lub zaniechaniem, w przypadku Wynagrodzenia 2 i Wynagrodzenia 3), a zatem świadczeniem przez niego usługi. Zatem występuje konieczny element wzajemności wystarczający do uznania, że płatność każdego z Wynagrodzeń jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę.

Z uwagi na powyższe, w przedstawionych okolicznościach zachowanie Najemcy, w świetle art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, uznać należy za usługę świadczoną odpłatnie i w związku i tym podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, według stawki 23%. Wypłata każdego z Wynagrodzeń powinna więc zostać udokumentowana wystawioną przez Najemcę fakturą VAT (art. 106b Ustawy o VAT).

Stanowisko analogiczne do zaprezentowanego przez Spółkę zostało wyrażone m.in. w: interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 stycznia 2012 r. IPPP2/443-1202/11-2/KOM, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 marca 2012 r. IPPP1/443-100/12-2/AW, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 marca 2013 r. IPPP2/443-1305/12-5/RR, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 maja 2013 r. IPPP1/443 216/13-4/AS.

Odnosząc się natomiast do momentu realizacji prawa do odliczenia podatku naliczanego w związku z opisanym stanem faktycznym, zgodnie z art. 86 ust. 10 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie natomiast z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. W związku z tym, aby odpowiedzieć na pytanie, w rozliczeniu za jaki okres Spółka może dokonać odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących Wynagrodzenia, dokonać należy odrębnej analizy w odniesieniu do Wynagrodzenia 1 oraz w odniesieniu do Wynagrodzenia 2 i Wynagrodzenia 3. W każdej z tych sytuacji do wykonania usługi dochodzi bowiem w innym czasie.

Jeśli chodzi o usługę polegającą na wyrażeniu zgody na przedłużenie okresu obowiązywania Umowy Najmu w zakresie pięter od 0 do 6 i skorelowaną z nią wypłatę Wynagrodzenia 1, to należy uznać, że Najemca wykonał tę usługę już w dniu podpisania Aneksu. Już z tym dniem doszło bowiem do definitywnego przedłużenia stosunku najmu w zakresie tych powierzchni. A zatem, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze VAT dokumentującej Wynagrodzenie 1 w rozliczeniu za okres, w którym podpisano Aneks.

Jeśli natomiast chodzi o usługę polegającą na powstrzymaniu się przed wcześniejszym rozwiązaniem Umowy Najmu w zakresie pięter od 7 do 10 i skorelowaną z nią możliwość wypłaty odpowiednio Wynagrodzenia 2 i Wynagrodzenia 3, to należy uznać, że Najemca wykona tę usługę dopiero wtedy, gdy będzie ostatecznie wiadomo, że Najemca powstrzymał się od skorzystania z uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu, przynajmniej w części (tekst jedn.: w stosunku do określonego piętra). Skorzystanie z tego uprawnienia obwarowane jest bowiem terminem. Dlatego, dopóki nie będzie ostatecznie wiadomo, czy Najemca skorzystał z tego uprawnienia, dopóty nie można mówić, że wykonał on na rzecz Spółki usługę. Stąd też w Aneksie zapisano, że Najemcy należy się Wynagrodzenie 2 lub Wynagrodzenie 3 dopiero za powstrzymanie się przed skorzystaniem z tego uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu, a ich wysokość uzależniona jest od tego, czy Najemca powstrzymał się przed skorzystaniem z przysługującego mu uprawnienia w całości czy też w części (tekst jedn.: tylko w odniesieniu do danego piętra). Powstrzymanie się przed skorzystaniem z przysługującego Najemcy uprawnienia może mieć formę zaniechania złożenia przez Najemcę jakiegokolwiek oświadczenia w przewidzianym w Aneksie terminie lub złożenia oświadczenia o wykonaniu uprawnienia do rozwiązania Umowy Najmu, ale jedynie co do jednego z pięter, które mogło być objęte danym oświadczeniem. Dopiero zajście któregokolwiek z tych zdarzeń oznacza, że Najemca wykonał na rzecz Spółki usługę polegającą na powstrzymaniu się od wykonania przyznanego mu uprawnienia. A zatem, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących odpowiednio Wynagrodzenie 2 lub Wynagrodzenie 3 w rozliczeniu za okres, w którym w związku z zajściem któregokolwiek z opisanych wyżej zdarzeń (zaniechanie złożenia przez Najemcę jakiegokolwiek oświadczenia w przewidzianym w Aneksie terminie lub złożenie oświadczenia o wykonaniu uprawnienia do rozwiązania Umowy Najmu, ale jedynie co do jednego z pięter, które mogło być objęte danym oświadczeniem), ustalono w sposób definitywny, że Najemca nie skorzystał z uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu lub skorzystał z niego tylko w części.

Dodatkowo, zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w przypadku gdy kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku wynikająca z faktury otrzymanej przez podatnika z tytułu nabycia towarów lub usług, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.