IPPP1/443-531/10/S/12-5/MP - Przechowywanie kopii faktur VAT i kopii faktur korygujących VAT w elektronicznym systemie informatycznym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2010 r. (data wpływu 25 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przechowywania kopii faktur VAT i kopii faktur korygujących VAT w elektronicznym systemie informatycznym - jest prawidłowe.

W dniu 25 maja 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przechowywania kopii faktur VAT i kopii faktur korygujących VAT w elektronicznym systemie informatycznym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

M. sp. z o.o. jest przedsiębiorcą, którego głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest działalność leasingowa (dalej także jako "Spółka").M. sp. z o.o. wystawia miesięcznie około 30 000 (słownie: trzydziestu tysięcy) faktur VAT oraz faktur korygujących VAT na opłaty z tytułu zawartych umów leasingu. Ww. faktury VAT są wystawiane przez właściwą jednostkę organizacyjną M. sp. z o.o. i zapisywane są do pliku elektronicznego. Narzędziem technicznym używanym do wystawienia faktur przez ww. jednostkę M. sp. z o.o. - jest wdrożony i wykorzystywany w M. sp. z o.o. elektroniczny system.

Na chwilę obecną kopie faktur VAT oraz kopie faktur korygujących VAT są przechowywane w formie papierowej, odpowiednio w siedzibie M. sp. z o.o. w odniesieniu do kopii faktur VAT (także kopii faktur korygujących VAT) z bieżącego roku oraz w odniesieniu do faktur z lat ubiegłych w archiwum prowadzonym przez podmiot, z którym M. sp. z o.o. zawarł stosowną umowę cywilnoprawną.

Wykorzystywany przez M. sp. z o.o. system informatyczny posiada opcje przechowywania, archiwizowania, łatwego wyszukiwania kopii faktur VAT oraz faktur korygujących VAT na opłaty z tytułu zawartych umów leasingu w formie elektronicznej. Posiada również możliwość wydruku kopii faktur z elektronicznego pliku na każde żądanie kontrolującego, gdyż są to pliki formatu "DBT" z łatwą możliwością wydruku zawartych w nich faktur, jednocześnie uniemożliwiające modyfikację treści zapisów kopii faktury.Ponadto podmiot, który drukuje i wysyła do nabywców większość z wystawianych przez M. sp. z o.o. faktur na opłaty z tytułu zawartych umów leasingu również ma możliwość archiwizowania przesyłanych plików i udostępniania (drukowania) zapisanych w plikach elektronicznych faktur.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko, że dopuszczalne jest przechowywanie kopii faktur VAT i kopii faktur korygujących VAT w elektronicznym systemie informatycznym w sytuacji, jeżeli oryginały faktur VAT i faktur korygujących VAT były przesłane nabywcom w postaci materialnej (papierowej) a elektroniczny system używany przez podatnika do wystawiania faktur VAT i faktur korygujących VAT pozwala podatnikowi na przechowywanie ich bez możliwości modyfikacji treści ich zapisów, w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie, z możliwością ich wydrukowania na każde żądanie kontrolującego.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 106 ust. 1 Ustawy VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. § 19 ust. 1 i 2 Rozporządzenia o fakturach stanowi, że faktury VAT i faktury korygujące VAT są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Oryginał faktury VAT i faktury korygującej VAT powinien zawierać wyraz "ORYGINAŁ", a kopia faktury VAT i faktury korygującej VAT - wyraz "KOPIA". § 21 ust. 1 Rozporządzenia o fakturach nakazuje podatnikowi przechowywać oryginały i kopie faktur VAT oraz faktur korygujących VAT, a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a zatem w okresie 5 lat licząc od końca roku, w którym dokumenty te zostały wystawione. Jednocześnie ust. 2 ww. § 21 Rozporządzenia o fakturach nakazuje przechowywać ww. dokumenty w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie.

W ocenie Spółki przepisy prawa nie nakazują posiadania wyłącznie papierowych kopii wystawionych faktur VAT i faktur korygujących VAT. Co więcej, analiza całokształtu przepisów prowadzi do wniosku, że żaden z właściwych przepisów prawa nie stanowi w jakiej formie ma być przechowywana kopia wystawionej faktury VAT (faktury korygującej VAT).

Jedyne wymogi co do formy przechowywania kopii faktur VAT i faktur korygujących VAT ustanawia powołany powyżej § 21 ust. 2 Rozporządzenia o fakturach, a zatem przechowywania "w formie oryginalnej".

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r. (sygn. akt I FSK 1169/08). W tymże wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał w szczególności, że nie została dokonana pełna implementacja normy zawartej w art. 247 ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w treści Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.), które w zakresie znajdującym zastosowanie w przedmiotowej sprawie nie uległo zmianie w stosunku do obecnie obowiązującego Rozporządzenia o fakturach, brak dokładnej recepcji postanowienia dyrektywy i pominięcie zwrotu "w której zostały przesłane lub udostępnione" wpływa na niejednoznaczność wykładni językowej, co z kolei nakazuje poszukiwania treści normy prawnej przy zastosowaniu innych wykładni.

Ponadto, nie istnieją żadne przesłanki do uznania, iż "wystawienie" faktury VAT czy faktury korygującej VAT w rozumieniu § 19 ust. 1 Rozporządzenia o fakturach należy rozumieć jedynie jako "wydrukowanie". Otóż jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku z dnia 3 listopada 2009 r. "wystawienie" faktury VAT to zgromadzenie informacji do ich sporządzenia, a nie wydrukowanie. A zatem, wskazane w § 19 ust. 1 Rozporządzenia o fakturach "wystawienie" faktury VAT nie może być rozumiane w ten sposób, że dokument będzie miał zawsze formę papierową, gdyż podstawowe znaczenie powinny mieć dane zawarte w obu egzemplarzach faktury oryginale i kopii, a nie fizyczna identyczność tych egzemplarzy. Wydrukowanie oryginału faktury VAT lub faktury korygującej VAT jest dokonywane jedynie w celu przekazania go nabywcy.

Mając zatem na uwadze ww. rozumienie wystawienia faktury VAT i faktury korygującej VAT jako zgromadzenie informacji niezbędnych do ich sporządzenia, a także ww. cel wydrukowania oryginału faktury VAT lub faktury korygującej VAT oraz to, że ustawodawca nie nakazał przechowywania kopii faktur VAT i faktur korygujących VAT w formie, w której zostały przesłane lub udostępnione, należy uznać, że dopuszczalne jest przesyłanie nabywcom oryginałów faktur VAT i faktur korygujących VAT oraz przechowywanie kopii faktur VAT i kopii korygujących VAT w formie elektronicznej. Takie rozumowanie znajduje potwierdzenie w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r.

Jednocześnie, kierując się tokiem rozumowania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który Spółka przyjmuje również jako własny, nie bez znaczenia pozostaje fakt, że przyjęcie ww. systemu przechowywania kopii faktur VAT i faktur korygujących VAT wypełnia cel ustanowienia obowiązku ich przechowywania. Celem tym jest funkcja kontrolna, co oznacza możliwość drukowania kopii faktur VAT i faktur korygujących VAT na każde żądanie uprawnionego organu, przy jednoczesnym zachowaniu wymogu oznaczania kopii wyrazem KOPIA".

Należy podkreślić, że elektroniczny system informatyczny M L sp. z o.o. pozwala Spółce na łatwe odszukanie kopii faktur VAT i faktur korygujących VAT na opłaty z tytułu zawartych umów leasingu, a także na wydrukowanie ich na każde żądanie kontrolującego. Oznacza to, że ww. cel jest osiągnięty.

W dniu 19 lipca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał w przedmiotowej sprawie interpretację indywidualną nr IPPP1-443-531/10-2/MP, w której stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. Organ podatkowy uznał, iż nie jest dopuszczalne przechowywanie kopii wystawianych faktur VAT wyłącznie w formie elektronicznej (bez ich drukowania), nawet jeśli istnieje możliwość ich odtworzenia w postaci wydruku, jeżeli oryginały tych dokumentów miały postać drukowaną (papierową). Wnioskodawca zobowiązany jest do sporządzania kopii wystawianych faktur w formie papierowej oraz przechowywania ich w tej postaci. Przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek przechowywania kopii faktur sprzedaży i faktur korygujących w oryginalnej postaci powstałej w momencie wystawienia oryginałów tych dokumentów.

Ww. interpretacja indywidualna była przedmiotem skargi wniesionej przez Stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wyrokiem z dnia 2 czerwca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2808/10 WSA w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W powyższym orzeczeniu WSA wskazał, iż stosownie do art. 246 Dyrektywy 112 przez cały okres przechowywania faktur należy zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, a także ich czytelność. Powyższy przepis nie wskazuje, w jakiej formie winny być przechowywane faktury i ich kopie, aczkolwiek nakazuje, by została zapewniona autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, a także zapewniona ich czytelności oraz niemożliwość zmiany danych. Z kolei, zgodnie z art. 247 ust. 2 Dyrektywy 112, aby zapewnić spełnienie warunków, o których mowa w art. 246, państwo członkowskie, o którym mowa w ust. 1, może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. W przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych, może ono także wymagać, by przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści każdej faktury, zgodnie z art. 246 akapit pierwszy. Wobec tego od woli poszczególnych państw zależy, czy skorzystają z uprawnienia przyznanego im w art. 247 ust. 2 Dyrektywy 112, co do wprowadzenia szczególnych wymogów dotyczących formy przechowywania faktur.

Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z przewidzianej w art. 247 ust. 2 Dyrektywy 112 możliwości odmiennego uregulowania zasad przechowywania faktur. Zgodnie z § 21 ust. 1 Rozporządzenia, podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W ustępie 2 § 21 rozporządzenia zastrzeżono, że dokumenty, o których mowa w ust. 1, przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie, Minister Finansów w rozporządzeniu zastrzegł obowiązek przechowywania oryginałów i kopii faktur "w oryginalnej postaci", bez jednoczesnego zastrzeżenia że chodzi o postać, w jakiej dokumenty zostały przesłane lub udostępnione. Nie została też zastrzeżona w tym przepisie forma przechowywania faktur: papierowa lub elektroniczna.

W ocenie Sądu taki zapis omawianego prawa krajowego nie pozwala na stwierdzenie, że pojęcie "oryginalna postać" mieści w sobie również pojęcie "formy" faktury: papierowej lub elektronicznej zwłaszcza, że pojęcie "forma" występuje w innych przepisach rozporządzenia - o elektronicznej "formie" faktury mowa jest w § 19 ust. 3, § 20 ust. 2 i ust. 5 oraz w § 21 ust. 3 tego rozporządzenia. Przy zachowaniu jednolitości terminologii występującej w danym akcie prawnym należałoby używać określenia "forma" zarówno elektroniczna, jak i papierowa.

Oznacza to, że literalne odczytanie § 21 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. nie prowadzi do konkluzji, że skoro wystawiona została faktura w formie papierowej to w tej samej formie musi być przechowywana jej kopia. Wymogiem przechowywania kopii faktury jest zachowanie jej oryginalnej postaci, a ten warunek spełnia także przechowywanie faktury w formie elektronicznej. Oznacza to również, że nie ma tym samym normatywnych przeciwwskazań dla istnienia "mieszanego" systemu wysyłania i przechowywania faktur.

Przedstawione wyżej stanowisko Sądu potwierdza wyrok NSA z dnia 3 listopada 2009 r. sygn. akt I FSK 1169/08 i z 20 maja 2010 r., sygn. akt. I FSK 1444/09, a także wyroki WSA w Bydgoszczy z dnia 7 sierpnia 2010 r., I SA/Bd 499/10. i z 21 października 2010 r., sygn. akt. I SA/Bd 316/10, WSA w Opolu z dnia 18 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Op 215/10, oraz z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt. I SA/Op 217/10, WSA we Wrocławiu z dnia 27 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 592/10, WSA w Poznaniu z 9 września 2010 r., sygn. akt. I SA/Po 655/10 wyrok WSA w Warszawie z 28 lutego 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1749/10.

Dodatkowo Sąd wskazuje, że w uzasadnieniu niniejszego wyroku Sąd uwzględnił stan prawny obowiązujący na dzień wydania zaskarżonej interpretacji (19 lipca 2010 r.), a w konsekwencji, odwoływał się do treści art. 246 i 247 Dyrektywy 112 w brzmieniu obowiązującym w tymże dniu. Z dniem 11 sierpnia 2010 r. wprowadzone zostały do Dyrektywy 112 zmiany, które skutkowały m.in. zmianą treści art. 233 i 247 oraz wykreśleniem art. 246. Powyższe zmiany polegały na wprowadzeniu przykładów procedur zapewniających weryfikację autentyczności pochodzenia i weryfikację integralności faktury od momentu jej wystawienia do końca okresu przechowywania. Natomiast zmiany art. 247 umożliwiają Państwom Członkowskim wprowadzenie wymogów, by za pomocą środków elektronicznych (w przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych) przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur. Nie uległa natomiast zmianie zasada, że Państwo członkowskie może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, natomiast nie jest do tego zobligowane. W konsekwencji, rozważania zawarte w zarówno w uzasadnieniu niniejszego wyroku. jak w powyższych wyrokach, a dotyczące możliwości przechowywania faktur w innej postaci niż oryginalna, zachowują aktualność w zmienionym w powyższym zakresie stanie prawnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2808/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.