IPPP1/443-519/13-4/IGo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2013 r. (data wpływu 29 maja 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 czerwca 2013 r. (data wpływu 14 czerwca 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 czerwca 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 7 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania wynagrodzenia pośrednika za rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 29 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania wynagrodzenia pośrednika za rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 12 czerwca 2013 r., złożonym w dniu 13 czerwca 2013 r. (data wpływu 14 czerwca 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 5 czerwca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej w segmencie artykułów szkolno-biurowych oraz drobnego AGD. W związku z prowadzoną działalnością spółka podpisuje kontrakty handlowe z odbiorcami oferowanych towarów, zwanych dalej "Sieciami handlowymi".

W umowach tych Sieć handlowa może mieć zagwarantowany rabat na zakupione bezpośrednio u Wnioskodawcy towary, będący premią za wykonanie określonej wielkości obrotu.

Jednocześnie Wnioskodawca ma zawarte umowy z niektórymi producentami / importerami towarów zwanych dalej "Producentem", w których to występuje jako pośrednik zwany dalej "Operatorem", Na warunkach określonych w umowie (w tytule: umowa o przedstawicielstwo handlowe w kontaktach z sieciami handlowymi) Producent zleca a

Operator za wynagrodzeniem zobowiązuje się do:

Za czynności wykonywane przez Operatora określone w postanowieniach niniejszej umowy przysługuje mu od Producenta następujące wynagrodzenie:

a."prowizja handlowa w wysokości...% za świadczenia usług w zakresie bieżącej obsługi kontraktów handlowych określonych w załączniku nr 1 (nazwy sieci handlowych), która zostanie obliczona od wartości faktur netto, po uwzględnieniu wszystkich rabatów fakturowych jakie dana sieć handlowa otrzyma od Producenta oraz po uwzględnieniu faktur korygujących wystawionych dla danej sieci przez Producenta w danym miesiącu ze względu na dokonywane zwroty towarów dla pełnego asortymentu z oferty Producenta.

b. wysokość prowizji za świadczenie usług w zakresie bieżącej obsługi kontraktów handlowych określonych w załączniku nr 1 (nazwy sieci handlowych) ulegnie podwyższeniu po osiągnięciu niżej wymienionych progów obrotowych na asortymencie Producenta z sieciami handlowymi wymienionymi w załączniku nr 1 po przekroczeniu obrotu netto po wszystkich odliczeniach... ustala się następujące zmiany prowizji wynagrodzenia ustalonej wyżej: wartość XXX - z...% na...%."

Wyliczona prowizja stanowi kwotę netto wynagrodzenia Operatora, którą należy powiększyć o stawkę podatku VAT. Dalej w umowie określono m.in. zakres obowiązków Operatora, do których należy m.in. dołożenie wszelkich starań w celu podpisania w jak najszybszym możliwym terminie umów bezpośrednich pomiędzy Producentem a sieciami handlowymi. Wnioskodawca jest więc podmiotem pośredniczącym a jego wynagrodzenie nazywane jest w umowie prowizją, której nie należy utożsamiać z premią.

Wysokość wynagrodzenia otrzymywanego przez Operatora zależy od osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży z daną siecią odbiorców liczoną od obrotu pomiędzy Producentem a siecią handlową.

Poza pośrednictwem Operator świadczy także usługi merchadisingu, za które to wystawia faktury VAT i otrzymuje stosowne wynagrodzenie zgodnie z umową. Opisanych wyżej wynagrodzeń prowizyjnych nie można skojarzyć z żadną konkretną dostawą towarów do odbiorców. Fakt, że obliczenie prowizji oparte jest na relacjach handlowych Producent-Sieć handlowa i jest to% od wystawionych przez Producenta na rzecz sieci handlowej faktur uniemożliwia uznania tych czynności za rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokonywanie odpowiedniej korekty wystawionych przez Operatora faktur VAT nawet w przypadku, gdy dokonuje on obrotu towarami Producenta z siecią handlową (co może zaistnieć w sytuacji, gdy Operator handluje wybranym asortymentem Producenta z bezpośrednio z siecią handlową).

Zgodnie bowiem z treścią uchwały 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 2/12 (Lex Prestige nr 1166015) sytuacja ta ma zastosowanie jedynie w takim stanie faktycznym, w którym bonus warunkowy (premia pieniężna) wypłacany jest bezpośrednio odbiorcy towarów i wyłącznie w relacji wystawca-odbiorca faktury. Tak więc Operator mógłby wystawiać faktury korygujące z tytułu premii jedynie we własnym imieniu w sytuacji, gdy sieć handlowa ma to zagwarantowane w umowie z Wnioskodawcą za sprzedaż dokonaną przez Operatora / Wnioskodawcę bezpośrednio do danej sieci. Natomiast w sytuacji opisanych wyżej relacji pomiędzy Operatorem a Producentem prowizja jest wynagrodzeniem za świadczenie usług akwizycji / pośrednictwa w sprzedaży na rzecz osób trzecich - uczestników zorganizowanej przez Operatora sieci i podlega opodatkowaniu zgodnie z aktualnie obowiązującymi stawkami VAT.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, nie korzysta ze zwolnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane wynagrodzenie z tytułu osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży towarów osobom trzecim nie stanowi rabatu w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług a jest prowizją, o której mowa w art. 758 (1) Kodeksu cywilnego i w związku z tym jako świadczenie usług podlega opodatkowaniu stawką 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do brzmienia art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przywołując art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L.347, str. 1 z późn. zm.), "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu czy określonym zachowaniu, nie będące dostawą towarów, mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, obejmuje transakcje gospodarcze, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Stosownie do ust. 4 ww. artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z brzmieniem art. 30 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymywane przez niego wynagrodzenie jako Operatora - podmiotu pośredniczącego w sprzedaży nie jest rabatem w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, a prowizją, o której mowa w art. 758 (1) Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca uważa, iż uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 2/12 (Lex Prestige 1166015), ma zastosowanie jedynie w takim stanie faktycznym, w którym bonus/premia/prowizja wypłacana jest bezpośrednio odbiorcy towarów i wyłącznie w tej sytuacji wypłata z tytułu osiągnięcia określonej wielkości, stanowi rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, zmniejszający podstawę opodatkowania.

Powołana uchwała nie ma zastosowania w sytuacji, gdy zapłata wynagrodzenia następuje na rzecz Wnioskodawcy jako Operatora czyli podmiotu, który co prawda posiada zorganizowaną sieć dystrybucyjną, w ramach której dokonywana jest sprzedaż towarów oferowanych przez Producenta, jednakże nie nabywa od Producenta na własny rachunek oferowanych przez nią towarów, a jedynie pośredniczy w ich sprzedaży na rzecz osób trzecich - uczestników zorganizowanej przez niego sieci. Skoro bowiem obliczenie wynagrodzenia następuje poprzez iloczyn obrotu dokonanego przez Producenta z siecią handlową x% prowizji to Operator nie ma fizycznej możliwości ani prawa dokonywania korekt swojej sprzedaży, gdyż nie dotyczy to bezpośrednich relacji handlowych pomiędzy Operatorem a siecią handlową. Nie można zatem powiązać sprzedaży dokonywanej przez Producenta bezpośrednio do sieci handlowej z jakąkolwiek transakcją dokonywaną przez Operatora do sieci handlowej.

Z powołanego już wyżej wyroku NSA: "Z przywołanych powyżej przepisów art. 1 ust. 2, art. 73 i art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że konstrukcja podstawy opodatkowania w dyrektywie oparta jest na założeniu proporcjonalności VAT do ceny towarów i usług, skoro każda transakcja podlega podatkowi od towarów i usług obliczonemu od ceny towarów lub usług według stawki, jaka ma zastosowanie do takich towarów i usług, po odjęciu kwoty podatku od towarów i usług poniesionego bezpośrednio w składnikach kosztów.

Skoro konstrukcja podstawy opodatkowania zbudowana została na odniesieniu do poszczególnych cen transakcyjnych (towarów i usług), również obniżenie podstawy opodatkowania odnosi się do cen transakcyjnych. Wskazuje na to jednoznacznie norma art. 79 dyrektywy określająca, że podstawa opodatkowania nie obejmuje obniżek cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty oraz opustów i obniżek cen udzielonych nabywcy lub usługobiorcy i uwzględnionych w momencie transakcji.

Potwierdza to także norma art. 90 ust. 1 dyrektywy stanowiąca, że w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

Kiedy zatem w podatku od towarów i usług mowa jest o obniżeniu podstawy opodatkowania, w tym również w formie rabatu, odnosić to należy do obniżenia ceny poszczególnych transakcji.

Tak też należy rozumieć art. 29 ust. 4 ustawy o VAT kiedy stanowi on, że obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur."

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 kwietnia 2013 r. sygn. ITPP2/443-153a/13/EK.

Na potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy warto także przytoczyć fragment pisma Podsekretarza Stanu Ministerstwa Finansów z dnia 27 listopada 2012 o sygn. PT3/033/10/423/AEW/12PT-618, w którym czytamy: "Warunkiem sine qua non uznania, że premia pieniężna stanowi w istocie rabat, jest wykazanie ścisłego związku pomiędzy premią pieniężną a realizowanymi dostawami. (...) Należy jednak zwrócić uwagę, że powyższe wyjaśnienia nie dotyczą sytuacji, gdyby w stanie faktycznym danej sprawy zostało ustalone, że pomiędzy dostawcą i nabywcą istniał stosunek prawny, w oparciu o który nabywca dokonując zakupów u dostawcy uzyskał premie przede wszystkim za realizację przez nabywcę określonych czynności na rzecz dostawcy, np. stosowania szczególnych, czy też określonych przez dostawcę zasad eksponowania jego towarów. (...) W takich przypadkach mielibyśmy do czynienia ze świadczeniem usługi przez nabywcę na rzecz dostawcy, wynagradzanej przez niego stosowną premią, które powinno zostać opodatkowane i udokumentowane fakturą."

Reasumując wynagrodzenie Wnioskodawcy jako podmiotu pośredniczącego w sprzedaży nie jest rabatem w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, a prowizją, o której mowa w art. 758 (1) Kodeksu cywilnego. Jest to świadczenie usług za wynagrodzeniem na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej a czynność taka podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, co powoduje, iż Wnioskodawca powinien z tego tytułu wystawić stosowną fakturę VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.