IPPP1-443-518/11-2/IGo - Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z infrastrukturą techniczną.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2011 r. (data wpływu 25 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT transakcji zbycia nieruchomości zabudowanej - jest prawidłowe.

W dniu 25 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT transakcji zbycia nieruchomości zabudowanej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Aktem notarialnym z dnia 30 listopada 2010 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa w L., dalej zwana Spółdzielnią lub Wnioskodawcą dokonała na rzecz Gminy Miasta zbycia prawa użytkowania wieczystego działki położonej w L. w pobliżu ul. S., o powierzchni 4266 m ^2, oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 37/7, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Sprzedaż działki nastąpiła na cele publiczne, pod budowę Parku w Dzielnicy Mieszkaniowej.

W sierpniu 1991 r. Urząd Miasta ustanowił na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej w L., przedmiotowe prawo użytkowania wieczystego gruntu - działki o numerze 37/2, o powierzchni 11982 m ^2, położonej w L. przy ul. S. (posiadającej urządzoną księgę wieczystą). Nieruchomość ta oddana została z przeznaczeniem pod budownictwo wielomieszkaniowe. Jest to zgodne z wyrysem oraz wypisem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta, wydanego przez Urząd Miasta w dniu 1 października 2007 r., z którego wynika, że działka o numerze 37/2 jest przeznaczona pod tereny mieszkaniowe (M²), tereny miejskiej zieleni publicznej (ZP) i wydzielone ścieżki rowerowe (k.r.).

Co istotne, czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczyste nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym nabycie prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej działki nie wiązało się dla Spółdzielni z uprawnieniem do odliczenia podatku naliczonego.

Na mocy decyzji Urzędu Miasta z dnia 26 czerwca 2003 r. znak, o przeprowadzeniu podziału działki pozostającej w wieczystym użytkowaniu, wydanej na wniosek Spółdzielni w celu umożliwienia Wnioskodawcy realizacji przepisów ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.) z działki nr 37/2 utworzono:

* działki nr 37/3, nr 37/4, nr 37/5 - oznaczone jako tereny mieszkaniowe (B),

* działkę nr 37/6 - drogi (dr),

* działkę nr 37/7 - tereny rekreacyjno wypoczynkowe (Bz).

Działka przeznaczona do sprzedaży, nr 37/7 o powierzchni 4266 m ² wykazana została jako tereny rekreacyjno-wypoczynkowe (Bz). Przedmiotowa działka została wyodrębniona w uzgodnieniu z Urzędem Miasta, w sposób umożliwiający wydzielenie niezbędnego terenu pod planowane zagospodarowanie wąwozu w dzielnicy - zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczonego pod budowę "Parku w Dzielnicy".

Na moment dokonania sprzedaży, działka nr 37/7 była zabudowana infrastrukturą techniczną-sieciami: gazową, wodociągową, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej oraz kablami energetycznymi i telekomunikacyjnymi obsługującymi obiekty budownictwa mieszkaniowego, należące nie tylko do zasobów Spółdzielni. Infrastruktura ta nie należała do majątku Spółdzielni.

Ponadto na działce znajdowała się również ścieżka rowerowa oraz oświetlenie terenu, wzniesione przez Gminę w ramach realizacji projektu "Park w dzielnicy mieszkaniowej". Roboty budowlane związane z powstaniem ww. budowli zostały podjęte na podstawie wyrażonej przez Spółdzielnię w dniu 16 stycznia 2008 r. zgody na dysponowanie przez Urząd Miasta - Departament. Wydział Geodezji działką nr 37/7 na cele budowy Parku w dzielnicy mieszkaniowej" do czasu zbycia przedmiotowej działki na rzecz Gminy L. W związku z budową obiektów, o których mowa wyżej, Spółdzielni nie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Przed dokonaniem dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu, strony transakcji nie rozliczyły nakładów poniesionych przez Gminę L. na działkę nr 37/7 związanych z budową ścieżki rowerowej oraz oświetlenia terenu. Nie nastąpiło również przekazanie tych nakładów na rzecz Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zaznacza, iż uwzględniając fakt, że na zbywanej działce nie znajdowały się obiekty ujęte w ewidencji majątku Spółdzielni, w treści aktu notarialnego wskazano, iż sprzedaż dotyczy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości niezabudowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dostawa prawa użytkowania wieczystego działki nr 37/7, na której znajdowały się infrastruktura techniczna oraz ścieżka rowerowa i oświetlenie terenu, podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

W opinii Wnioskodawcy dostawa nieruchomości opisanej w stanie faktycznym korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT) oraz § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2009 r. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.; dalej: rozporządzenie wykonawcze). Tym samym zastosowanie opodatkowania w wysokości 22% VAT było nieprawidłowe.

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2010 r.).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Przywołane przepisy jednoznacznie wskazują, że zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zaś na podstawie § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia wykonawczego zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Oznacza to, że do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, to zwolnieniem tym objęte jest również prawo użytkowania wieczystego tego gruntu.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

* dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ze zwolnienia korzysta również dostawa budynków, budowli lub ich części w zakresie nieobjętym ust. 10, pod warunkiem że:

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca w 2010 r. dokonał sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z naniesieniami na działce w postaci infrastruktury technicznej, drogi rowerowej oraz oświetlenia terenu. W świetle art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług przedmiotowa transakcja, zdaniem Wnioskodawcy, stanowi odpłatną dostawę towarów, której przedmiotem jest prawo użytkowania gruntu zabudowanego.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej k.c.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Podkreślenia wymaga, iż w myśl zasady superficies solo credit, wyrażonej w art. 47 w zw. z art. 48 k.c., z reguły części składowe gruntu, do których należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, nie mogą stanowić odrębnego przedmiotu własności. W tym również części składowe gruntu będącego przedmiotem użytkowania wieczystego stanowią własność podmiotu, któremu przynależy się to prawo. Wyjątek, na podstawie art. 49 § 1 k.c. stanowią urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne, które nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W stanie faktycznym infrastruktura techniczna nie należy do majątku Spółdzielni i nie stanowi części składowych gruntu. Odrębnie natomiast należy odnieść się do ścieżki rowerowej, która nie zalicza się do wyżej opisanych urządzeń. Pozostaje, więc ustalić czy w analizowanym przypadku powinna zostać uznana za budynek lub budowlę, którego zbycie wpłynie na wysokość opodatkowania dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia budynku ani też budowli. W tym zakresie pomocniczo należy odwołać się do definicji zawartych w przepisach ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.). Zgodnie z art. 3 pkt 2 ww. ustawy budynek jest to obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z kolei pkt 3 art. 3 cytowanej ustawy definiuje budowlę, jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W świetle przywołanych przepisów ścieżka rowerowa mieści się w zakresie przedmiotowym pojęcia budowli, stanowi więc część składową gruntu, na którym jest wybudowana.

W kontekście powyższego, po wyłączeniu naniesień na grunt, które nie są częściami składowymi, przyjąć należy, że ścieżka rowerowa stanowiła własność Spółdzielni, do czasu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego tej działki. Zasadne jest też uznanie, że przedmiotem dostawy w analizowanym stanie faktycznym było prawo użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego wraz z faktycznie znajdującą się na tym gruncie ścieżką rowerową. Z istoty transakcji zbycia nieruchomości nie jest bowiem możliwa sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu bez jego części składowych, a w tym przypadku ścieżki rowerowej. Dla powyższego bez znaczenia pozostaje fakt, że ścieżka rowerowa została wybudowana za zgodą Spółdzielni przez późniejszego nabywcę prawa użytkowania wieczystego działki nr 37/7.

Tym samym dla ustalenia wysokości opodatkowania dostawy prawa użytkowania wieczystego działki nr 37/7 w pierwszej kolejności należy ustalić stawkę właściwą dla zbycia ścieżki rowerowej. W opisanym stanie faktycznym nie doszło jeszcze do pierwszego zasiedlenia budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Niemniej jednak nie budzi wątpliwości fakt, iż przy nabyciu własności ścieżki rowerowej Spółdzielnia nie była uprawniona do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (wydatki na jej budowę poniósł inny podmiot), ani też nie ponosiła żadnych wydatków na jej ulepszenie. W konsekwencji, przy sprzedaży ścieżki rowerowej zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym dostawa taka korzysta ze zwolnienia od podatku. Mając zatem na uwadze, że zbycie przedmiotowej ścieżki rowerowej stanowi czynność zwolnioną od podatku, to na mocy § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia wykonawczego, ze zwolnienia korzysta również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, którego częścią składową jest bez wątpienia ta ścieżka.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy przy dostawie prawa użytkowania wieczystego działki nr 37/7 Spółdzielnia powinna zastosować zwolnienie od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.