IPPP1-443-503/11-4/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2011 r. (data wpływu 24 marca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 maja 2011 r. (data wpływu 20 maja 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 16 maja 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług budowlanych wykonanych w grudniu 2010 r. dla których obowiązek podatkowy powstał w roku 2011 - jest prawidłowe.

W dniu 24 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług budowlanych wykonanych w grudniu 2010 r. dla których obowiązek podatkowy powstał w roku 2011. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 19 maja 2011 r. (data wpływu 20 maja 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 16 maja 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

B. S.A. (dalej: Spółka) z siedzibą w W. specjalizuje się w realizacji szeroko pojętych inwestycji budowlanych, w szczególności w budownictwie komunikacyjnym. Świadczy kompleksowe usługi w zakresie:

* budowy i remontów dróg, ulic, lotnisk

* budowy infrastruktury drogowej

* wykonawstwa mostów, tuneli, wiaduktów

* i innych obiektów inżynierskich.

W związku ze zmianą stawki VAT od 1 stycznia 2011 r. Spółka wystawiła faktury kierując się następującą zasadą: jeżeli roboty fizycznie wykonane zostały w grudniu 2010 r. ale ich akceptacja przez kontrahenta nastąpiła w 2011 r. zastosować należy stawkę w wysokości 23%.

Akceptacja przez kontrahenta następowała, w zależności od kontraktu, poprzez podpisanie:

* protokołu odbioru lub

* dokumentu nie mającego takiej nazwy ale zawierającego datę wykonania usługi, jej zakres poprzez określenie wykonanych czynności oraz podmiot, który wykonał usługę lub

* Przejściowego Świadectwa Płatności (dalej: PŚP).

PSP to dokument wystawiany w przypadku, gdy kontrakt realizowany jest w oparciu o Warunki Kontraktowe FIDIC (Warunki Kontraktu na budowę dla robót budowlanych i inżynieryjnych projektowanych przez Zamawiającego). Zgodnie z jednym z kontraktów realizowanych w oparciu o Warunki Kontraktowe FIDIC, wypełnienie przez Spółkę wszystkich zobowiązań za wyjątkiem zobowiązań gwarancyjnych nie będzie uznane dopóki Inżynier (osoba upoważniana przez Zamawiającego) nie wystawi Świadectwa Wykonania stwierdzającego datę, z którą Spółka wywiązała się z tych zobowiązań. Kontrakt przewiduje następujące zasady rozliczeń w trakcie trwania kontraktu:

* po zakończeniu każdego miesiąca Spółka przedstawi Inżynierowi rozliczenie oraz raport o postępie prac w danym miesiącu wykazujące i uzasadniające szczegółowo kwoty, do których otrzymania Spółka uważa się za uprawnioną w związku z wykonanymi wdanym miesiącu pracami

* po otrzymaniu powyższych dokumentów Inżynier (w określonym w kontrakcie terminie) wystawi na rzecz Spółki PŚP podające kwotę, którą Inżynier sprawiedliwie określa jako należną Spółce

* w ciągu 7 dni od otrzymania PŚP, Spółka wystawi na rzecz Zamawiającego fakturę na kwotę wykazaną w Świadectwie, kwota ta zostanie powiększona o należny podatek VAT

* w ciągu 49 dni od otrzymania faktury Zamawiający zapłaci na rzecz Spółki kwotę wynikającą z wystawionej faktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka postąpiła prawidłowo stosując stawkę w wysokości 23% na fakturach dokumentujących roboty budowlane fizycznie wykonane w grudniu 2010 r. a zaakceptowane w sposób opisany w opisie stanu faktycznego przez Zamawiających w 2011 r....

Zgodnie ze znowelizowanymi przepisami regulującymi opodatkowanie podatkiem od towarów i usług od 1 stycznia 2011 r. stawką właściwą dla robót budowlanych lub budowlano-montażowych jest co do zasady stawka 23%, przy czym zwrócić należy uwagę, iż w przypadku czynności wykonanych w roku 2010 r. dla których obowiązek podatkowy powstaje w roku 2011 r. zastosowanie będzie miała stawka 22%. Wynika to z art. 41 ust. 14a ustawy VAT (dodany przez art. 19 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zgodnie z którym w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Zdaniem Spółki pojęcie "wykonanie", o którym mowa w cytowanym przepisie powinno być rozumiane jako fizyczne wykonanie prac. Intencją bowiem ustawodawcy było, aby w momencie zmiany stawki wszystkie czynności, które zaistniały w roku 2010 opodatkowane były stawkami obowiązującymi do 31 grudnia 2010 r.

Na gruncie art. 41 ust. 14a ustawy o VAT należy przyjąć zatem odmienne rozumienie pojęcia od ukształtowanego na gruncie art. 19 ustawy o VAT dotyczącego momentu powstania obowiązku podatkowego.

Zatem ponieważ fizyczne wykonanie prac nastąpiło w 2010 r. zdaniem Spółki powinna była ona zastosować stawkę w wysokości 22%, gdy akceptacja przez kontrahenta następowała w każdy z wymienionych sposobów:

* poprzez podpisanie protokołu odbioru lub

* poprzez podpisanie dokumentu nie mającego takiej nazwy ale zawierającego datę wykonania usługi, jej zakres

* poprzez określenie wykonanych czynności oraz podmiot, który wykonał usługę (dalej: dokument równorzędny z protokołem odbioru) lub

* poprzez wystawienie Przejściowego Świadectwa Płatności (dalej: PŚP).

Mając na uwadze powyższe Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska, iż postąpiła nieprawidłowo stosując stawkę w wysokości 23% na fakturach dokumentujących roboty budowlane fizycznie wykonane w grudniu 2010 r. a zaakceptowane przez Zamawiających w 2011 r. w jeden z następujących sposobów:

* poprzez podpisanie protokołu odbioru

* poprzez podpisanie dokumentu nie mającego takiej nazwy ale zawierającego datę wykonania usługi, jej zakres

* poprzez określenie wykonanych czynności oraz podmiot, który wykonał usługę (dalej: dokument równorzędny z protokołem odbioru)

* poprzez wystawienie Przejściowego Świadectwa Płatności (dalej: PŚP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146a pkt. 1, zgodnie z którym w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

Zgodnie z art. 41 ust. 14a ustawy, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

W myśl natomiast art. 41 ust. 14b ustawy, czynności, dla których w związku z ich wykonaniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się na potrzeby ust. 14a, za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, z zastrzeżeniem ust. 14c.

W przypadku gdy okres, do którego odnosi się rozliczenie lub płatność, obejmuje dzień zmiany stawki podatku, czynność uznaje się za wykonaną:

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 14d. w przypadku, gdy nie jest możliwe określenie faktycznego wykonania części czynności w okresie, o którym mowa w ust. 14c, dla określenia tej części, uznaje się, że czynność wykonywana jest w tym okresie proporcjonalnie.

Zatem, stwierdzić należy, iż art. 41 ust. 14a odnosi się do czynności dokonanej (a więc zakończonej) do dnia 31 grudnia 2010 r., dla której obowiązek podatkowy powstał w dniu 1 stycznia 2011 r. bądź po tym dniu. Dodatkowo, na potrzeby stosowania przepisu ust. 14a ustawodawca wprowadził uregulowanie ust. 14b poprzez uznanie, iż jeżeli dla czynności (w związku z ich wykonywaniem) określono następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, wówczas czynności te są wykonane z upływem każdego okresu ich płatności lub rozliczeń.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Spółka realizuje inwestycje budowlane. Spółka na roboty fizycznie wykonane w grudniu 2010 r., ale zaakceptowane przez kontrahenta w roku 2011 r. zastosowała stawkę podatku w wysokości 23%. W zależności od kontraktu akceptacja przez zamawiającego następuje poprzez: protokół odbioru, dokument zawierający datę wykonania usługi, jej zakres oraz podmiot wykonujący usługę bądź przez Przejściowe Świadectwo Płatności.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż Wnioskodawca w przypadku fizycznego zakończenia prac budowlanych w grudniu 2010 r., dla których obowiązek podatkowy powstał w dniu bądź po dniu zmiany stawki tj. 1 stycznia 2011 r. w przypadku akceptacji przez zamawiającego na podstawie protokołu odbioru bądź innego dokumentu o którym mowa we wniosku uprawniony jest do zastosowania stawki VAT w wysokości obowiązującej w dniu wykonania usługi, tj. w przedmiotowej sprawie 22%, na mocy art. 41 ust. 14a ustawy. Natomiast w przypadku wystawienia Przejściowego Świadectwa Płatności dla celów ustalenia stawki VAT do usług budowlanych rozliczanych w miesięcznych okresach rozliczeniowych zastosować należy regulację zawartą w art. 41 ust. 14b ustawy o VAT i uznać, że usługi takie są wykonane z końcem każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego. W odniesieniu więc do usług, co do których wykonawca wskazał, że zostały one wykonane w okresie rozliczeniowym zakończonym 31 grudnia 2010 r., uznać należy, że są one opodatkowane stawką podatku VAT obowiązującą do dnia 31 grudnia 2010 r., tj. w przedmiotowej sprawie 22%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.