IPPP1/443-47/14-3/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2014 r. (data wpływu 16 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabywcy Wierzytelności za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy wywłaszczonej działki - jest prawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabywcy Wierzytelności za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy wywłaszczonej działki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie usług budowlanych. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca planował w przeszłości nabycie od Parafii (dalej: Parafia) prawa użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o obszarze 1.346 m^2, wraz z własnością znajdujących się na tej działce budynków. Parafia jako kościelna osoba prawna, dokonująca czynności opodatkowanych VAT, jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Przed dokonaniem planowanego nabycia wspomnianej działki i budynków, to jest w dniu 28 maja 2013 r., Wojewoda wydał na podstawie art. podstawie art. 11a ust. 1, art. 11f i art. 17 ust. 1 ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 z późn. zm.) decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w przedmiocie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia zezwolenia na realizację inwestycji drogowej, w której:

* zatwierdził na potrzeby inwestycji podział wspomnianej działki ewidencyjnej na dwie działki ewidencyjne, to jest:

* działkę ewidencyjną o numerze 3/4 o obszarze 0,0105 ha oraz

* działkę ewidencyjną o numerze 3/5 o obszarze 0,1241 ha.

* stwierdził, że własność działki 3/4 o obszarze 0,0105 ha z mocy prawa przechodzi na rzecz Miasta (natomiast postanowieniem z 13 czerwca 2013 r. Wojewoda prostując z urzędu oczywistą omyłkę zawartą w decyzji z 28 maja 2013 r. stwierdził, że własność działki ewidencyjnej o numerze 3/4 o obszarze 0,0105 ha przeszła na rzecz Województwa). Decyzja Wojewody z 28 maja 2013 r. stała się ostateczna z dniem 9 sierpnia 2013 r.

W związku z powyższym działka ewidencyjna nr 3/4 stała się z mocy prawa własnością Województwa, a przysługujące Parafii prawo użytkowania wieczystego do tej działki wygasło.

Na podstawie przepisów ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 z późn. zm.) Parafii przysługuje względem Województwa roszczenie o ustalenie i zapłatę odszkodowania z tytułu wywłaszczenia działki nr 3/4. Na dzień złożenia niniejszego wniosku postępowanie w sprawie ustalenia odszkodowania jest w toku.

Działka nr 3/4, której własność przeszła na Województwo, jest niezabudowana. Odnośnie tej działki brak jest uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto, w związku z tym, że wywłaszczenie nastąpiło w trybie ustawy specjalnej (tekst jedn.: ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych), nie mają w tym przypadku zastosowania przepisy ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.), a zatem w stosunku do działki nr 3/4 nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu w rozumieniu art. 4 ust. 2 tej ostatniej ustawy.

W zaistniałej sytuacji Wnioskodawca dokonał zakupu jedynie prawa użytkowania wieczystego działki nr 3/5, wraz z posadowionymi na niej budynkami. Zakup działki nr 3/5 wraz z budynkami nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Ponadto, w zaistniałej sytuacji, Wnioskodawca planuje dokonać zakupu od Parafii Wierzytelności, a więc prawa do przyszłej kwoty odszkodowania należnego od Województwa. W związku z powyższym Wnioskodawca zawarł z Parafią Umowę Przedwstępną Sprzedaży Roszczeń, mocą której Parafia, jako dotychczasowy użytkownik wieczysty niepodzielonej pierwotnej działki, sprzeda Spółce wszelkie prawa przysługujące Parafii względem Województwa, a więc roszczenia o ustalenie i zapłatę odszkodowania wraz z roszczeniami o zaległe odsetki z tytułu wywłaszczenia działki nr 3/4. Wnioskodawca planuje nabyć wierzytelność po cenie odpowiadającej szacowanej (spodziewanej) kwocie odszkodowania. Ustalona cena nabycia wierzytelności nie będzie uwzględniać dyskonta ani prowizji, jednocześnie strony nie ustalą odrębnej kwoty dyskonta czy prowizji. Ponadto, zapłata ceny za Wierzytelność nie będzie uzależniona ani odroczona do momentu faktycznego uzyskania przez Wnioskodawcę kwoty odszkodowania.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące konsekwencji podatkowych nabycia Wierzytelności, związanej z wygaśnięciem prawa użytkowania wieczystego Parafii do wywłaszczonej działki niezabudowanej nr 3/4 na rzecz Województwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu przeniesienia z mocy prawa własności działki nr 3/4 na rzecz Województwa Wnioskodawca będzie podatnikiem VAT w sytuacji, gdy w związku z nabyciem Wierzytelności, kwota odszkodowania zostanie wypłacona na rzecz Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on podatnikiem VAT z tytułu przeniesienia z mocy prawa własności działki nr 3/4 na rzecz Województwa, bez względu na to czy w związku z nabyciem Wierzytelności kwota odszkodowania zostanie wypłacona na rzecz Wnioskodawcy czy też na rzecz Parafii.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Z kolei z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy o VAT wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie. Do końca 2013 r. moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie był uregulowany w identyczny sposób w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 4 kwietnia 2011 r. (Dz. U. Nr 73, poz. 392).

Umowa przedwstępna zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Parafią zobowiązująca do zawarcia umowy, na podstawie której Parafia sprzeda Spółce Wierzytelność, to jest roszczenie o ustalenie i zapłatę odszkodowania z tytułu wywłaszczenia działki nr 3/4, jest w istocie zobowiązaniem do zawarcia cesji wierzytelności. Instytucję cesji reguluje art. 509 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią chyba, że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Dodatkowo należy przytoczyć regulacje Kodeksu postępowania administracyjnego, które w art. 30 § 4 stanowią, iż w sprawach dotyczących praw zbywalnych lub dziedzicznych w razie zbycia prawa lub śmierci strony w toku postępowania na miejsce dotychczasowej strony wstępują jej następcy prawni. Wobec tego w przypadku cesji wierzytelności o odszkodowanie nabywca wierzytelności powinien wstąpić jako strona postępowania w miejsce zbywcy. Jak już wspomniano, słuszność takiego stanowiska została potwierdzona w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z 17 kwietnia 2007 r. (sygn. I SA/Wa 1881/06).

W sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym strony zobowiązały się do dokonania cesji wierzytelności przyszłej bowiem wysokość kwoty odszkodowania nie została jeszcze ustalona. Postępowanie w tej sprawie jest nadal w toku.

W związku z planowanym nabyciem Wierzytelności oraz brzmieniem wskazanych przepisów Kodeksu postępowania administracyjno może zatem wystąpić sytuacja, w której odszkodowanie zostanie faktycznie wypłacone na rzecz Spółki (jako nabywcy Wierzytelności, a jednocześnie nowej strony postępowania o ustalenie i zapłatę odszkodowania).

Odrębną kwestią jest natomiast obowiązek ewentualnej zapłaty podatku VAT od dokonanej dostawy nieruchomości na rzecz organu władzy publicznej.

Należy zwrócić uwagę, że aby dana czynność mogła zostać opodatkowana na gruncie ustawy o VAT koniecznie jest, aby została wykonana przez podmiot będący podatnikiem z tytułu tej właśnie czynności.

Opodatkowaniu mogą bowiem podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika w stosunku do tej czynności. Należy w tym miejscu podkreślić, że obie te cechy powinny zostać spełnione jednocześnie co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Co prawda, przepisy ustawy nie wyrażają tego wprost, niemniej z ogólnych reguł konstrukcyjnych podatku VAT wynika konieczność, aby podmiot wykonujący czynność opodatkowaną występował w odniesieniu do niej jako podatnik.

Odnosząc to do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że to Parafia dokonuje czynności opodatkowanej - dostawy towaru jakim jest nieruchomość gruntowa, i pozostaje podatnikiem w stosunku do tej czynności. Decyzja Wojewody skutkująca wywłaszczeniem działki nr 3/4 dotyczyła bowiem Parafii będącej użytkownikiem wieczystym tej nieruchomości. Ponadto, na mocy decyzji wywłaszczeniowej to właśnie Parafii, jako podmiotowi, który utracił prawo użytkowania wieczystego, należne jest w pierwszej kolejności odszkodowanie. Odszkodowanie jest bowiem przyznawane w związku z wygaśnięciem po stronie Parafii prawa użytkowania wieczystego działki nr 3/4 w wyniku dokonania wywłaszczenia tej działki na rzecz Województwa. Przejście prawa do odszkodowania na Wnioskodawcę wynika z transakcji wtórnej - zbycia Wierzytelności przez Parafię na rzecz Spółki. Zatem, podatnikiem z tytułu czynności, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, może być wyłącznie Parafia jako podmiot, który w związku z wywłaszczeniem utracił prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oraz któremu przysługuje w pierwszej kolejności odszkodowanie z tytułu przedmiotowego wywłaszczenia.

Spółka nie posiadała bowiem nigdy prawa własności ani też prawa użytkowania wieczystego działki nr 3/4, w związku z czym nie może być uznana za podatnika VAT z tytułu przeniesienia z mocy prawa prawa własności tej działki na Województwo.

W ocenie Wnioskodawcy dla powyższej konkluzji bez znaczenia pozostaje okoliczność, że obowiązek podatkowy w takiej sytuacji powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty. W opinii Wnioskodawcy regulacja ta nie ma znaczenia dla ustalenia podmiotu będącego podatnikiem VAT, a wpływa jedynie na moment wykazania podatku VAT oraz wysokość tego podatku. Uregulowania dotyczące obowiązku podatkowego nie mają zaś wpływu na ustalenie, który podmiot jest podatnikiem VAT z tytułu wywłaszczenia działki nr 3/4.

Dla stosunków pomiędzy Parafią a organem podatkowym nie mają także znaczenia regulacje zawarte w przepisach Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu postępowania administracyjnego.

Natomiast na gruncie ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) nie jest dopuszczalne przeniesienie na inny podmiot przez podatnika będącego bierną stroną stosunku prawno-podatkowego zobowiązania podatkowego. Podatnik bowiem nie może kształtować dowolnie stosunków zobowiązaniowych wobec organów publicznych. Podatnik związany jest bowiem ściśle przepisami ustaw podatkowych. Pogląd taki wyraził NSA w wyroku z dnia 15 lutego 2001 r. (sygn. III SA 2842/99) stwierdzając, że "przepisy prawa podatkowego wykluczają aby podmiot występujący w charakterze podatnika mógł w drodze umowy zwolnić się z ciążących na nim obowiązków i tym samym przenieść je na osobę trzecią, Oznacza to, że przejęcie długu podatkowego nie jest dopuszczalne."

Zatem, także w sytuacji gdy Parafia dokona zbycia Wierzytelności i odszkodowanie zostanie ostatecznie wypłacone Spółce, podatnikiem z tytułu przeniesienia z mocy prawa własności działki 3/4 w zamian za odszkodowanie (a w zasadzie z tytułu wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego tej działki) pozostanie Parafia. Parafia będzie zatem zobowiązana do zapłaty podatku VAT za okres rozliczeniowy, w którym kwota odszkodowania zostanie wypłacona oraz w wysokości ustalonej w oparciu o wypłaconą kwotę odszkodowania, nawet jeżeli odszkodowanie faktycznie zostałoby wypłacone na rzecz Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zauważyć należy również, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś Parafii. Stąd też interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla podmiotu dokonującego dostawy działki, tj. Parafii, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy, Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowanie dla Parafii.

Ponadto dodać należy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania nr 2 postawionego we wniosku. Natomiast w zakresie pozostałych pytań zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.