IPPP1-443-42/09-2/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2009 r. (data wpływu 15 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia obrotu oraz podatku należnego w związku z wystawioną fakturą korygującą - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 stycznia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia obrotu oraz podatku należnego w związku z wystawioną fakturą korygującą.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w branży metalowej. Jest producentem wyrobów metalowych, a także świadczy usługi w zakresie montażu różnego rodzaju konstrukcji metalowych (stalowych). Miesięcznie Spółka dokonuje kilka tysięcy transakcji sprzedaży na terytorium kraju, które są dokumentowane fakturami VAT. W przypadkach m.in. zwrotów towarów, pomyłkach w ilości zafakturowanych towarów w odniesieniu do rzeczywistej ilości sprzedanych towarów, udzielonych rabatów, Spółka wystawia faktury korygujące i przesyła je swoim kontrahentom drogą pocztową (za potwierdzeniem odbioru). W niektórych przypadkach odbiór faktury korygującej kontrahent (pracownik kontrahenta bądź inna przez niego upoważniona osoba) potwierdza podpisem na kopii faktury korygującej w momencie jej odbioru np. w punkcie sprzedaży. W pozostałych przypadkach Spółka otrzymuje zwrotne potwierdzenie odbioru. Zdarza się jednak, że pomimo wysłania faktury korygującej kontrahentowi, Spółka nie otrzymuje zwrotnego potwierdzenia z przyczyn od niej niezależnych (np. z powodu zaginięcia zwrotnego potwierdzenia odbioru z przyczyn istniejących po stronie Poczty Polskiej). Nadto dochodzi do takich sytuacji, w których pomimo prawidłowego wysłania drogą pocztową faktury korygującej kontrahentowi (za potwierdzeniem odbioru), przesyłka dociera do kontrahenta z dużym opóźnieniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W rozliczeniu za który okres Spółka ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z wystawionej faktury korygującej, zmniejszającej wartość obrotu oraz podatku należnego.

Zdaniem wnioskodawcy, przepisy ustawy uzależniające prawo do obniżenia podstawy opodatkowania od posiadania potwierdzenia odbioru przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury, a w dalszej kolejności od uzyskania (otrzymania) takiego potwierdzenia przez Spółkę są niezgodne z ogólnymi zasadami systemu podatku od towarów i usług, a w szczególności zasadą proporcjonalności oraz zasadą neutralności wynikającą z przepisów prawa Wspólnotowego. Tym samym, zdaniem Spółki, prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w związku z wystawieniem faktury korygującej powstaje w rozliczeniu za okres, w którym Spółka wystawiła tę fakturę.

Spółka odwołując się do treści art. 29 ust. 4 i 4a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., wskazuje, iż prawo do obniżenia podstawy opodatkowania, powstaje w rozliczeniu za okres, w którym to właśnie kontrahent otrzymał korektę faktury. Dodatkowo ustawodawca wprowadził taki warunek, iż prawo to powstanie w rozliczeniu za wskazany okres, o ile podatnik uzyska potwierdzenie w terminie złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym kontrahent otrzymał korektę faktury.

Otrzymanie przez Spółkę takiego potwierdzenia po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, uprawnia ją do uwzględnienia korekty faktury dopiero za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskała.

Analogiczne warunki dotyczą sytuacji, gdy przyczyną korekty faktury jest stwierdzenie pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c VAT).

Strona uważa, że literalna wykładnia ww. przepisów prowadzi do konkluzji z której wynika, iż prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w rzeczywistości uzależnione jest od prawidłowych zachowań podmiotów trzecich, w szczególności operatora pocztowego oraz kontrahenta, dla którego faktura ta została wystawiona. Oznacza to, że pierwszy z wymienionych warunków tj. moment otrzymania przez kontrahenta (nabywcy towaru lub usługi) korekty faktury w sytuacji, gdy Spółka wysyła korektę faktury drogą pocztową nie jest w pełni uzależniony od samego podatnika, lecz od: 1) operatora pocztowego, lub 2) prawidłowego zachowania kontrahenta (np. kontrahent nie poinformował Spółki o zmianie adresu).

Z kolei drugi z wymienionych warunków tj. otrzymanie przez Spółkę potwierdzenia odbioru korekty faktury przez kontrahenta (nabywcę towarów lub usług) w terminie złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym kontrahent otrzymał korektę faktury, w sytuacji, gdy Spółka wysyła taką fakturę za potwierdzeniem odbioru, również nie jest uzależniony od działań Spółki, lecz m.in. od prawidłowych działań operatora pocztowego.

W rezultacie powyższego, w przypadkach innych niż ten gdy korekta faktury jest odbierana przez kontrahenta Spółki w jego punkcie sprzedaży, wysokość podstawy opodatkowania uzależniona jest od zaistnienia warunków, których spełnienie zależy w szczególności od działań podmiotów trzecich.

W ocenie Spółki wskazane ustawowe warunki, których spełnienie pozwala na obniżenie podstawy opodatkowania, w sposób istotny naruszają prawo Wspólnotowe, w tym przepisy Dyrektywy 112. Przy formułowaniu przedmiotowych warunków, ustawodawca w sposób całkowity pominął cele Dyrektywy 112, w wyniku czego warunek otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korekty przez kontrahenta stanowi środek, który narusza zasadę proporcjonalności do której odwołują się przepisy Dyrektywy 112, wskutek czego w istotny sposób ograniczona jest realizacja zasady neutralności podatku od towarów i usług.

Spółka wskazuje, iż zasada neutralności dotyczy podatników. Natomiast przepisy art. 29 ust. 4-4c ustawy o VAT stanowią uzupełnienie zasady neutralności, wyłącznie kompletne spełnienie zasady neutralności jedynie w stosunku do Skarbu Państwa.

Zgodnie z zasadą proporcjonalności podjęte przez ustawodawcę środki prawne muszą być konieczne i współmierne do wagi zagadnienia. Wszelkie odstępstwa od zasad wynikających z Dyrektywy w przepisach krajowych muszą być tak skonstruowane, aby osiągając swój cel w jak najmniejszym stopniu ingerowały w prawidłowe funkcjonowanie systemu VAT. Z powyższego wynika, że również przepisy o charakterze technicznym (w szczególności przepisy o fakturowaniu) powinny uwzględniać zasadę proporcjonalności. Nie mogą być one zatem zbyt formalistyczne i uciążliwe dla podatników (J. Martini, Ł. Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, Warszawa 2007 r., str. 42 i n.).

Natomiast zgodnie z zasadą neutralności podatnik pełni jedynie rolę pośrednika między konsumentem a organami skarbowymi. Faktem jest, iż w rzeczywistości zasada ta doznaje pewnych ograniczeń, ponoszone są bowiem realne koszty podatku VAT. Jednakże należy wyraźnie podkreślić, iż ograniczenia te powinny mieć jedynie marginalny charakter. Zatem, im więcej ograniczeń w tym zakresie (zarówno jeśli chodzi o zakres jak i termin) to tym bardziej przepisy podatku VAT dalekie są od ideału, ograniczeniu podlega bowiem obowiązująca zasada neutralności (J. Martini, Ł. Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, Warszawa 2007 r., str. 38 i n.).

W ocenie Spółki przedstawione zasady proporcjonalności oraz neutralności powinny być uwzględnione przy interpretacji przepisów o charakterze technicznym takich jak np. przepisy dotyczące potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez kontrahenta. Obecnie obowiązujące przepisy ustawy o VAT będące przedmiotem niniejszej interpretacji naruszają w sposób oczywisty zasadę proporcjonalności, która prowadzi do naruszenia zasady neutralności, ponieważ podstawa opodatkowania jest wyższa niż otrzymane faktycznie przez podatnika należne kwoty (np. w przypadku gdy dokonał on zwrotu kwoty objętej fakturą korektą), przez co ponosi on ekonomiczny ciężar opodatkowania (do momentu otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korekty). Tym samym niespełnienie przez Spółkę w określonym czasie powyższych warunków będzie prowadzić do dodatkowego ponoszenia ciężaru opodatkowania VAT.

Powyższa interpretacja wskazująca na naruszenie zasady proporcjonalności oraz neutralności wynika również z brzmienia przepisów Dyrektywy 112, a w szczególności art. 73 oraz art. 90, które nie przewidują warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia doręczenia korekty faktury jego kontrahentowi w celu skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o wartość tego podatku wynikającego z korekty faktury.

Spółka wskazuje, iż stanowisko to znajduje również potwierdzenie w wyroku WSA w Warszawie z dnia 2 grudnia 2008 r. (III SA/Wa 1656/08). Z kolei w wyroku z dnia 19 września 2008 r. (III SA/Wa 1587/08) Sąd wskazał, iż naruszenie przez podatnika obowiązków formalnych nie może stanowić jedynej podstawy do wprowadzenia ograniczeń naruszających zasadę neutralności VAT.

Niezgodność z prawem wspólnotowym warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru faktury korekty została również stwierdzona w wyrokach: WSA w Bydgoszczy z dnia 30 lipca 2008 r. sygn. akt I SA/Bd 249/08 oraz WSA we Wrocławiu z dnia 3 września 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 399/08, WSA w Warszawie z dnia 14 listopada 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1583/08.

Wnioskodawca zauważa, iż poglądy składów orzekających przedstawione w uzasadnieniach powołanych wyroków, a także przedstawione w nich orzecznictwo ETS dot. zasady neutralności oraz zasady proporcjonalności w odniesieniu do warunku posiadania potwierdzenia odbioru faktury korekty wynikające z aktualnych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, będą miały w pełni zastosowanie również w niniejszej sprawie.

Spółka stoi na stanowisku, iż warunek posiadania odbioru faktury korygującej w celu obniżenia podstawy opodatkowania jest niezgodny z prawem Wspólnotowym. Tym samym prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w zw. z wystawieniem faktury korekty powstaje w rozliczeniu za okres, w którym faktura ta została wystawiona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 533 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast w myśl ust. 4 tego artykułu podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 106 ust. 8 ustawy Minister Finansów wydał w dniu 28 listopada 2009 r. rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

W § 13 ust. 1 i 3 oraz § 14 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia wskazano przypadki, w których podatnik wystawia fakturę korygującą. Zgodnie z § 13 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Przepis wskazanego ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku:

* zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy (§ 13 ust. 3 pkt 1),

* zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 3 pkt 2).

Oznacza to, że we wskazanych wyżej przypadkach podatnik obowiązany jest do wystawienia faktury korygującej.

Fakturę korygującą, zgodnie z § 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia, wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z kolei art. 29 ust. 4b ustawy stanowi, iż warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się:

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Powołany wyżej przepis art. 29 ust. 4a ustawy, jasno stanowi, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania muszą zostać udokumentowane. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru, nie spełnia powyższej przesłanki i nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia podatku należnego - dopiero potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia.

Należy podkreślić, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.

Ponadto faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług. Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych i prawnie dopuszczalnych rabatów, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury.

Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Zatem potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż sprzedawca to potwierdzenie otrzymał. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc (lub kwartał), w którym:

Biorąc powyższe pod uwagę wymóg posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej nie odbiera podatnikowi prawa do zmniejszenia kwoty obrotu, ale wprowadza formalny element kontrolny, pozwalający zsynchronizować obniżenie kwoty podatku należnego u sprzedawcy z obniżeniem kwoty podatku naliczonego u nabywcy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka w przypadkach m.in. zwrotów towarów, pomyłkach w ilości zafakturowanych towarów, udzielanych rabatów wystawia faktury korygujące, które następnie przesyła swoim kontrahentom za pośrednictwem Poczty Polskiej (za potwierdzeniem odbioru). Zdarza się jednak, że Spółka, mimo prawidłowego wysłania korekty faktury nie otrzymuje zwrotnego potwierdzenia z przyczyn od niej niezależnych (np. z powodu zaginięcia zwrotnego potwierdzenia) bądź gdy przesyłka dociera do kontrahenta z dużym opóźnieniem.

Biorąc pod uwagę wskazane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż samo wystawienie faktury korygującej nie daje Wnioskodawcy podstaw do obniżenia kwoty podatku należnego. Do obniżenia tego podatku niezbędne jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej, a więc potwierdzenia, że faktura korygująca dotarła do nabywcy. Posiadanie przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę stanowi dopiero podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego, stosownie do treści art. 29 ust. 4a ustawy, w rozliczeniu za miesiąc (lub kwartał), w którym:

* nabywca otrzymał fakturę korygującą - jeżeli potwierdzenie odbioru korekty Wnioskodawca otrzyma przed terminem złożenia deklaracji podatkowej za ten okres,

* Wnioskodawca otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej - jeżeli potwierdzenie to sprzedawca otrzyma po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Wyjaśnić ponadto należy, że z chwilą wstąpienia państwa członkowskiego do struktur Unii Europejskiej, zobowiązuje się ono do wykonywania i stosowania prawa wspólnotowego. Przepisy prawa podatkowego obowiązujące na terenie Unii Europejskiej stosowane są w krajach członkowskich przez implementację, czyli uregulowanie w przepisach prawa krajowego zagadnień prawa wspólnotowego. Należy jednak zauważyć, że o ile polski ustawodawca ma obowiązek implementacji zawartych w dyrektywach postanowień wiążących państwo członkowskie, co do zamierzonego celu, to Wspólnota zostawia władzom krajowym swobodę co do form i metod jakimi skutek ma być osiągnięty.

Potwierdza to treść art. 90 obowiązującej obecnie Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L06.347.1), zgodnie z którym w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązywania się z płatności lub w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż treść art. 29 ust. 4a polskiej ustawy o podatku od towarów i usług nie pozostaje w kolizji z przepisami prawa Unii Europejskiej, w szczególności z powołanymi przez Wnioskodawcę art. 73 (określającym co stanowi podstawę opodatkowania) i cyt. wyżej art. 90 Dyrektywy 112. Przepis ten jest bowiem zgodny z wyznaczonym przez Dyrektywę 2006/112/WE celem w postaci prawa do obniżenia podstawy opodatkowania.

Powyższa interpretacja przepisów prawa nie narusza również zasad proporcjonalności i neutralności podatku. Cechą charakterystyczną podatku VAT wyrażoną we wskazanej przez Podatnika zasadzie neutralności jest faktyczne obciążenie ciężarem podatku jedynie konsumpcji towarów i usług. Podatek ten nie powinien zatem obciążać podmiotów biorących udział w obrocie towarami i usługami, niebędących ich ostatecznymi odbiorcami.

Stanowisko przyjęte w przedmiotowej Interpretacji Indywidualnej nie narusza ww. zasady neutralności ani zasady powszechności, gdyż polskie przepisy prawa podatkowego gwarantują podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego. Wprowadzona przez ustawodawcę konieczność posiadania w takich przypadkach potwierdzeń odbioru faktur korygujących prowadzi do zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatku VAT. Jak już wskazano wcześniej, obniżenie przez sprzedawcę podatku należnego musi wiązać się jednocześnie z obniżeniem podatku naliczonego przez nabywcę, w przeciwnym wypadku mogłoby to prowadzić do sytuacji, w których sprzedawca obniży podatek należny z tytułu danej transakcji natomiast nabywca nie dokona obniżenia podatku naliczonego (np. z uwagi na nieotrzymanie faktury korygującej). Skutkiem takiej sytuacji jest obniżenie kwoty lub zwrot podatku przez nabywcę, który w rzeczywistości nie został zapłacony. Mogłoby to prowadzić do nadużyć w podatku VAT, a w konsekwencji do naruszenia zasady neutralności na kolejnym etapie obrotu gospodarczego.

Spółka, argumentując swoje stanowisko przytoczyła wyroki krajowych sądów administracyjnych - WSA w Warszawie, wyrok z dnia 2 grudnia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 1656/08), WSA w Bydgoszczy z dnia 30 lipca 2008 r. (sygn. akt I SA/Bd 249/08), WSA we Wrocławiu z dnia 3 września 2008 r. (sygn. akt I SA/Wr 399/08) oraz WSA w Warszawie z dnia 14 listopada 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 1583/08).

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzeczenia sądowe są wydawane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Powyższa zasada jest częściowym powieleniem zapisu art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483), zgodnie z którym organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Natomiast w myśl art. 87 ust. 1 Konstytucji RP źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Wyroki sądów nie mają zatem charakteru obowiązującego prawa, a tym samym nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięć w kolejnych sprawach.

Podkreślić również należy, iż Minister finansów, działając w granicach kompetencji wyznaczonych przez art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, nie jest uprawniony do interpretacji przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego. Natomiast kwestie doręczeń, terminów doręczeń oraz sposobu postępowania w sytuacji naruszenia trybu i terminów doręczeń przesyłek przez Pocztę Polską reguluje ustawa z dnia 12 czerwca 2003 r. - Prawo pocztowe (tekst jedn.: z 2008 r. Nr 189, poz. 1159 z późn. zm.). W związku z powyższym nie jest on uprawniony do oceny spraw (sporów) dotyczących nieterminowo doręczanych przesyłek lub innych okoliczności mających wpływ do doręczanie przesyłek zależnych od Poczty Polskiej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.