IPPP1-443-414/08-7/S/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2008 r. (data wpływu 5 marca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

W dniu 14 kwietnia 2008 r. wydana została interpretacja indywidualna nr IPPP1-443-414/08-2/MP, w której stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. Interpretacja ta była przedmiotem skargi Spółki. Prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2103/08 uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną nr IPPP1-443-414/08-2/MP z dnia 14 kwietnia 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedsiębiorstwo na podstawie zawartej umowy wykonywało roboty związane z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu. Roboty zostały wykonane do końca 2007 r. ale zarówno protokoły zdawczo - odbiorcze, jak również faktura VAT dokumentująca wykonanie robót została wystawiona w 2008 r. Na 2008 r. przypada również termin płatności wynikający z wystawionej faktury VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

* czy preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7%, o której mowa w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a), w związku z art. 146 ust. 2 i 3 będzie miała zastosowanie do robót dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, które faktycznie wykonane zostały w 2007 r. w przypadku, gdy protokół zdawczo - odbiorczy został podpisany w 2008 r. oraz w przypadku, gdy termin płatności wynikający z wystawionej faktury przypada na 2008 r....

Wnioskodawca uważa, iż do robót dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu wykonanych faktycznie w 2007 r., w przypadku których protokoły zdawczo-odbiorcze zostały podpisane w 2008 r., oraz w przypadku których faktura VAT i wynikający z niej termin płatności przypadał na 2008 r. należy stosować preferencyjną stawkę 7%.

Zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie od dnia przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do robót budowlano - montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą. Roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą zostały zdefiniowane w art. 146 ust. 1 ustawy. Natomiast, infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu została zdefiniowana w art. 146 ust. 3 ustawy. Jak wynika z powyższego przepisu miał on charakter okresowy. Jednocześnie przepisy ustawy z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 192, poz. 1382) nie przewidziały w zakresie robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu możliwości przedłużenia stosowania tej preferencyjnej stawki na kolejne lata.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku usług budowlanych i budowlano - montażowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty nie później jednak niż 30 dnia od dnia wykonania tych usług. Jednakże, zdaniem wnioskodawcy dla kwestii zastosowania stawki podatku od towarów i usług nie będzie miał znaczenia moment powstania obowiązku podatkowego, ale moment faktycznego wykonania usługi. Konsekwentnie, w związku z tym, że w opisanym stanie faktycznym usługi związane z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu zostały faktycznie wykonane w 2007 r. należy stwierdzić, że powinna do nich zostać zaaplikowana stawka obowiązująca w tym czasie tj. stawka 7%.

Podobne stanowisko wyraził Minister Finansów w piśmie z dnia 24 czerwca 2004 r. Nr PP3-812-458/2004/AK/1786.

Z punktu widzenia omawianej sprawy nie ma żadnego znaczenia data podpisania protokołu zdawczo - odbiorczego, data wystawienia faktury oraz wynikający z niej termin płatności. W szczególności jeśli idzie o protokół zdawczo - odbiorczy, nie powinien on być traktowany jako data wykonania usługi ale jak pokwitowanie wykonanych usług. Podobne stanowisko zajął Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 5 marca 1997 r. (sygn. akt II CKN 28/97), zgodnie z którym ". jeżeli wykonawca zgłosił zakończenie robót budowlanych inwestor obowiązany jest dokonać ich odbioru. W protokole tej czynności, stanowiącym pokwitowanie spełnienia świadczenia i podstawę dokonania rozliczeń stron, niezbędne jest zawarcie ustaleń poczynionych m.in. co do jakości wykonanych robót, wykaz ujawnionych wad wraz z ewentualnymi terminami ich usunięcia lub oświadczeniem inwestora o wyborze innego uprawnienia przysługującego mu z tytułu odpowiedzialności wykonawcy za wady ujawnione przy odbiorze..."

W przypadku przyjęcia innego sposobu interpretacji analizowanego stanu faktycznego niż przedstawiony powyżej, należałoby uznać taki sposób interpretacji za sprzeczny z art. 2 Konstytucji RP tj. zasadą demokratycznego państwa prawnego i wynikającą z niej zasadą zaufania obywatela do państwa i tworzonego przez niego prawa. Wykonując bowiem usługi dotyczące infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, podatnik działał w zaufaniu, że będą opodatkowane według stawki 7%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%. Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. na podstawie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) cyt. ustawy, stosowana była stawka w wysokości 7% w odniesieniu do robót budowlano - montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa wyżej, należało rozumieć, zgodnie z art. 146 ust. 2 ustawy o VAT, roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego. Natomiast, zgodnie z art. 146 ust. 3 ww. ustawy, przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu rozumiało się:

Zgodnie z generalną zasadą, wyrażoną w art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Natomiast art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. c) stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano - montażowych. Powyższe oznacza, że jeżeli wykonawca otrzyma zapłatę za usługę przed upływem 30 dnia od jej wykonania, obowiązek podatkowy powstanie w dniu otrzymania zapłaty. Jeżeli natomiast zapłata w ww. terminie nie nastąpi, obowiązek podatkowy powstanie 30. dnia od wykonania usługi.

Na mocy art. 19 ust. 14 cyt. ustawy, powyższe zasady mają zastosowanie także do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo - odbiorczych.

Poza ww. przepisem w ustawie o podatku od towarów i usług nie występuje pojęcie "protokół zdawczo-odbiorczy". Ponadto, ustawa nie zawiera definicji "wykonania usługi". Pojęcie "protokoły odbiorów częściowych i końcowych" występuje w art. 3 pkt 13 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.), jako jeden z elementów "dokumentacji budowy". W praktyce terminem protokołu zdawczo-odbiorczego określa się dokument, który w istocie ma w założeniu wyrażać potwierdzenie i akceptację wykonanych prac, w tym ich zakres. Z protokołu winno zatem wynikać kto, kiedy i jakie prace wykonał oraz wskazanie, że określonego dnia zostały one przyjęte przez drugą stronę. W ocenie tut. organu bez znaczenia jest w istocie jak zostanie nazwany tego rodzaju dokument. Istotne, jak powyżej wskazano, jest bowiem to, aby dokument ten spełniał swoją funkcję - w sposób jednoznaczny określał prace, jakie zostały przyjęte (odebrane).

Z kolei, za datę wykonania usługi w przypadku usług budowlanych powszechnie przyjmuje się dzień odbioru technicznego robót, potwierdzony protokołem zdawczo-odbiorczym lub innym dokumentem stwierdzającym przyjęcie wykonanej usługi. Z przepisów prawa budowlanego wynika zatem, iż wykonanie usługi rozumie się jako odbiór techniczny robót, na okoliczność którego sporządza się stosowny protokół odbioru - częściowy bądź końcowy.

W tym miejscu zauważyć należy również, że zgodnie z art. 643 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zamawiający obowiązany jest odebrać dzieło, które przyjmujący zamówienie wydaje mu zgodnie ze swym zobowiązaniem, natomiast w myśl art. 647 Kodeksu cywilnego przez umowę o roboty budowlane wykonawca zobowiązuje się do oddania przewidzianego w umowie obiektu, wykonanego zgodnie z projektem i z zasadami wiedzy technicznej, a inwestor zobowiązuje się do dokonania wymaganych przez właściwe przepisy czynności związanych z przygotowaniem robót, w szczególności do przekazania terenu budowy i dostarczenia projektu, oraz do odebrania obiektu i zapłaty umówionego wynagrodzenia. Z przywołanych przepisów wynika zatem wprost, że zamawiający (art. 643 Kodeksu cywilnego) lub inwestor (art. 647 Kodeksu cywilnego) mają obowiązek odbioru robót budowlanych wykonawców, podwykonawców lub też generalnego wykonawcy. Odbiór robót jest więc elementem przełomowym w stosunkach o roboty budowlane, z jednej strony potwierdza wykonanie zobowiązania i otwiera wykonawcy prawo do żądania wynagrodzenia, bądź wskazuje na jego niewykonanie lub nienależyte wykonanie w całości lub w części wobec istnienia wad i rodzi odpowiedzialność za wady ujawnione przy odbiorze, a z drugiej strony wyznacza początek biegu terminów rękojmi za wady. Odbiór techniczny robót potwierdzony stosownym protokołem powszechnie jest utożsamiany z wykonaniem usługi - dzień wykonania usługi to dzień podpisania protokołu lub innego dokumentu stwierdzającego przyjęcie wykonanej usługi.

Zatem, Wnioskodawca nie jest co prawda zobligowany do posiadania dokumentu o nazwie "protokół zdawczo-odbiorczy", jednakże z posiadanych przez Wnioskodawcę dokumentów winno wynikać potwierdzenie przez zamawiającego odbioru tych prac.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wykonanie przez podatnika czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług powoduje obowiązek rozliczenia podatku według stawek obowiązujących w dniu wykonania tej czynności. Określony w przepisach moment powstania obowiązku podatkowego wskazuje na termin rozliczenia przez podatnika podatku z tytułu wykonanej czynności.

Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca wykonał roboty związane z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu do końca 2007 r., natomiast protokoły zdawczo - odbiorcze jak i faktura dokumentująca wykonanie robót wystawione zostały w 2008 r. Na 2008 r. przypadał również termin płatności wynikający z faktury VAT. Uwzględniając powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż do robót dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu wykonanych faktycznie w 2007 r. będzie miała zastosowanie preferencyjna 7% stawka podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.