IPPP1-443-391/08-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko. Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2008 r. (data wpływu 3 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania prowizji dla pośrednika, jako importu usług i sposobu jej dokumentowania - jest prawidłowe.

W dniu 3 marca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania prowizji dla pośrednika, jako importu usług i sposobu jej dokumentowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka... (dalej: "Spółka", "Wnioskodawca", "A") prowadzi sprzedaż towarów na rynkach UE i krajów trzecich. W swej działalności korzysta z usług pośredników, którzy wyszukują i wskazują "A" potencjalnych nabywców jego towarów. Pośrednicy prowadzą z klientami rozmowy dotyczące ewentualnych umów sprzedaży towarów "A", przedstawiają ofertę "A", ustalają warunki dostawy, przekazują zamówienia do "A". Pośrednicy nie mają prawa do podpisywania w imieniu Spółki umów czy przyjmowania zapłaty z tytułu zawartych przy jego udziale umów sprzedaży towarów. Transakcja sprzedaży towarów jest przeprowadzana pomiędzy "A" a odbiorcą towarów. Pośrednik pobiera wynagrodzenie za swoje usługi, które ustalone jest w % od wielkości obrotów zrealizowanych przez Spółkę z odbiorcą wskazanym przez pośrednika. Pośrednicy dokumentują należne im wynagrodzenie notami obciążeniowymi lub fakturami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wypłatą prowizji dla pośrednika Spółka ma obowiązek rozliczenia podatku VAT od importu usług, tj. wystawić fakturę wewnętrzną i naliczyć podatek należny, który stanowi jednocześnie podatek naliczony.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie usług wykonywanych przez pośredników opiera się na ustaleniu prawnego miejsca świadczenia usługi. Usługi pośrednictwa opodatkowane są w tym samym miejscu, co dostawa towarów/usług, której dotyczą.

Zdaniem Spółki, jeżeli usługi pośredników związane są z dostawą towarów, które są transportowane z Polski do innego Państwa, to czynności wykonane przez pośredników są opodatkowane w Polsce. Miejsce świadczenia usług należy określić zgodnie z art. 28 ust. 5. Z treści przepisu wynika, że miejscem świadczenia usług pośredników, związanych z dostawą towarów jest miejsce dokonania dostawy towarów. Ponieważ miejscem dostawy towarów wysyłanych bądź transportowanych przez dokonującego ich dostawy jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy czyli w przypadku Spółki terytorium Polski, to miejsce świadczenia usług pośrednictwa w sprzedaży tychże towarów również należy określić jako terytorium Polski.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku VAT podatnikami są również osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania poza terytorium kraju. Świadczenie usług których miejsce opodatkowania zostało określone jako terytorium kraju, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, uznane jest na podst. art. 2 pkt 9 ustawy o VAT za import usług.

Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy obowiązkiem podatnika jest wystawienie faktury wewnętrznej, w której podatnik oblicza wysokość podatku należnego według stawek obowiązujących w kraju. Kwota podatku należnego od importu usług stanowi jednocześnie kwotę podatku naliczonego, o czym stanowi art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy. Stanowisko Spółki w przedmiocie prawidłowości określenia miejsca opodatkowania usług pośrednictwa potwierdza wyrok WSA z dnia 26 stycznia 2007 r., III SA/Wa 3996/06.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Powyższe czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy przepisy prawa podatkowego uznają je za wykonywane na terytorium kraju. Zatem dla określenia miejsca opodatkowania transakcji należy, w świetle ustawy, ustalić miejsce świadczenia usług.

Ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 27 ust. 1 cyt. ustawy, który stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Od zasady wskazanej w powyższym przepisie wprowadzono szereg wyjątków, określających inne niż wynikające z zasady ogólnej, miejsce świadczenia usług, z uwagi na ich charakter, np. przy świadczeniu usług pośrednictwa. Zgodnie z art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c) cyt. ustawy, w przypadku usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z dostawą towarów - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce dokonania dostawy towarów z zastrzeżeniem ust. 6. Z ust. 6 art. 28 cyt. ustawy wynika, że w przypadku gdy nabywca usługi podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym zgodnie z ust. 5 ma miejsce świadczenie usługi, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.

Jak wynika z powyższych uregulowań, aby określić miejsce opodatkowania usług pośrednictwa związanych z dostawą towarów należy określić miejsce opodatkowania dostawy tych towarów. Art. 22 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy wskazuje, iż miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Zatem dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych opodatkowana jest w miejscu rozpoczęcia transportu.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż przy sprzedaży swoich towarów korzysta z usług pośredników, którzy wyszukują i wskazują mu potencjalnych nabywców jego towarów. Pośrednicy prowadzą z klientami rozmowy dotyczące ewentualnych umów sprzedaży, przedstawiają ofertę, ustalają warunki dostawy oraz przekazują zamówienia do Spółki. Pośrednicy nie podpisują w imieniu Spółki umów ani nie przyjmują zapłaty od kontrahentów Spółki z tytułu ich podpisania. Transakcje sprzedaży towarów są przeprowadzane bezpośrednio pomiędzy Wnioskodawcą a odbiorcami towarów, natomiast pośrednik pobiera wynagrodzenie za swoje usługi, które ustalone jest procentowo od wielkości obrotów zrealizowanych przez Spółkę z odbiorcą wskazanym przez danego pośrednika. Pośrednicy dokumentują należne im wynagrodzenie notami obciążeniowymi lub fakturami. Zatem w myśl przywołanych przepisów prawa, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, miejscem rozpoczęcia wysyłki towarów, a tym samym miejscem dostawy towarów jest Polska (sprzedaż towarów Spółki następuje z terytorium Polski na terytorium krajów UE i do krajów trzecich). Stąd też usługi pośrednictwa w dostawie towarów, wykonywane na rzecz Wnioskodawcy przez pośredników, powinny zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług, gdyż miejscem świadczenia przedmiotowych usług jest terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 cyt. ustawy przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju.

Jak stanowi art. 17 ust. 2 cyt. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 4 i 5 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem świadczenia usług określonych w art. 27 ust. 3 i art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów.

Z powyższych regulacji wynika więc, że nabywca usług świadczonych przez kontrahentów zagranicznych jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług, jeżeli miejscem świadczenia usług jest terytorium kraju, a usługodawcy nie rozliczyli podatku należnego.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu fatycznego wynika, iż pośrednicy świadczący na jego rzecz usługi w zakresie wyszukiwania kontrahentów na terytorium UE i w krajach trzecich, swoje usługi dokumentują fakturami bądź notami obciążeniowymi i nie rozliczają podatku od towarów i usług na terenie Polski. Zatem w myśl przywołanych powyżej przepisów prawa podatkowego, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu usług pośrednictwa w sprzedaży towarów będzie Wnioskodawca.

Na podstawie art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. W art. 106 ust. 7 cyt. ustawy wskazano, iż w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Zatem w przedstawionym stanie faktycznym dla udokumentowania importu usług, dla których podatnikiem jest ich nabywca, tj. Wnioskodawca, należy wystawić fakturę wewnętrzną z wykazanym na niej podatkiem należnym z tego tytułu, według stawek obowiązujących w kraju.

Artykuł 86 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast art. 86 ust. 2 pkt 4 cyt. ustawy wskazuje, iż kwota podatku należnego od importu usług stanowi jednocześnie kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 2 cyt. ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy między innymi od importu usług. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 86 ust. 11 cyt. ustawy.

Obowiązek podatkowy w przypadku importu usług powstaje zgodnie z art. 19 ust. 19 cyt. ustawy.

Zatem Wnioskodawca winien wystawić fakturę wewnętrzną z wykazanym na niej podatkiem należnym i rozliczyć ten podatek w deklaracji dla podatku od towarów i usług, w terminach wynikających z uregulowań art. 19 ust. 19 cyt. ustawy, wykazując jednocześnie wskazaną kwotę jako kwotę podatku naliczonego, o którą ma prawo obniżyć podatek należny.

Reasumując, zgodnie z uregulowaniami art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w powiązaniu z art. 22 ust. 1 ustawy, w przedstawionym stanie faktycznym, miejscem opodatkowania usług pośrednictwa związanych z dostawą towarów będzie terytorium Polski. Nabytą przez Spółkę usługę pośrednictwa, i w związku z powyższym wypłatę prowizji dla pośredników, należy uznać na import usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 cyt. ustawy i w związku z tym, w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia tych usług będzie Wnioskodawca. Nabycie przedmiotowej usługi pośrednictwa winno zostać potwierdzone fakturą wewnętrzną wystawioną zgodnie z art. 106 ust. 7 cyt. ustawy, która zawierać będzie kwotę podatku należnego wyliczoną według stawek obowiązujących w kraju. Kwota podatku należnego wskazana na fakturze wewnętrznej będzie stanowiła jednocześnie kwotę podatku naliczonego, na co wskazują uregulowania art. 86 ust. 2 cyt. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.