IPPP1/443-389/12-4/AP - Stawka podatku właściwa do sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz udziału w prawie współwłasności lokalu garażowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2012 r. (data wpływu 30 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 25 lipca 2012 r. (doręczone 30 lipca 2012 r.) pismem z dnia 1 sierpnia 2012 r., nadanym w dniu 3 sierpnia 2012 r. (data wpływu 6 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej do sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz udziału w prawie współwłasności lokalu garażowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 kwietnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej do sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz udziału w prawie współwłasności lokalu garażowego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniony został na wezwanie tut. Organu nr IPPP1/443-389/12-2/AP z dnia 25 lipca 2012 r. (doręczone w dniu 30 lipca 2012 r.) pismem z dnia 1 sierpnia 2012 r., nadanym w dniu 3 sierpnia 2012 r. (data wpływu 6 sierpnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe, sprecyzowane w nadesłanym uzupełnieniu:

Wnioskodawca jest deweloperem prowadzącym działalność m.in. w zakresie poniższych klas wymienionych w Polskiej Klasyfikacji Działalności: Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 41.10.Z), Rozbiórka i przygotowanie terenu pod budowę (PKD 43.1), Wykonywanie instalacji elektrycznych, wodno-kanalizacyjnych i pozostałych instalacji budowlanych (PKD 43.2), Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane (PKD 43.9).

Wnioskodawca realizuje obecnie inwestycję w...... przy ul......... (Osiedle "...") i w ramach tejże inwestycji jest w trakcie budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego z dwoma lokalami użytkowymi - garażami wielostanowiskowymi: jeden w piwnicy budynku, drugi pod płytą patio.

Aktualnie wnioskodawca rozpoczął podpisywanie z lokatorami umów przedwstępnych ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży.

Zgodnie z zapisami tych umów, przedmiotem sprzedaży będzie:

* samodzielny lokal mieszkalny (wydzielony na odrębną własność) w stanie wolnym od obciążeń, wraz z odpowiednim udziałem w nieruchomości wspólnej (rozumianym jako udział w prawie do nieruchomości, na której posadowiony jest budynek oraz częściach budynku i urządzeniach, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli lokali)

* udział w prawie współwłasności lokalu garażowego - odrębnego lokalu niemieszkalnego, w którym będą się znajdowały wyznaczone miejsca postojowe przeznaczone do wyłącznego użytku poszczególnych osób, wraz z prawem związanym z odrębną własnością lokalu garażowego, czyli odpowiadającym udziałowi we współwłasności lokalu garażowego odpowiednim udziałem w nieruchomości wspólnej (udział w prawie do nieruchomości, na której posadowiony jest budynek oraz częściach budynku i urządzeniach, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli lokali); udział ten będzie odpowiadał stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu garażowego do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali w budynku.

Cena zapisana w umowie przedwstępnej, która powtórzona zostanie w umowach przyrzeczonych zawieranych w formie aktów notarialnych (od 29 kwietnia 2012 r., zgodnie z tzw. "ustawą deweloperską", także umowy przedwstępne będą zawierane wyłącznie w formie notarialnej) oznacza cenę nabycia lokalu mieszkalnego wraz z prawami związanymi oraz cenę nabycia udziału w lokalu garażowym wraz z prawami związanymi. Regułą jest, że każdy lokator nabywa przynajmniej jedno miejsce postojowe, choć nie jest to obligatoryjne. Cena ustalona jest łącznie ze wszystkimi składnikami, natomiast w treści umowy zostanie dodatkowo rozbita na cenę lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w częściach wspólnych oraz cenę miejsca postojowego wraz z udziałem w częściach wspólnych.

Przedmiotem dostawy łącznie z lokalem mieszkalnym, będzie współwłasność (udział w prawie własności) wydzielonego na odrębną własność lokalu niemieszkalnego, tj. garażu wielostanowiskowego. Lokator, kupując udział w tymże lokalu (garażu wielostanowiskowym) uzyskuje wyłączne prawo do używania określonego miejsca postojowego. Lokal ten (garaż wielostanowiskowy) znajduje się wewnątrz budynku (w jego podziemiach). Dla tego lokalu (garażu wielostanowiskowego) utworzona zostanie odrębna księga wieczysta. Oczywiście nie będzie takich ksiąg dla poszczególnych stanowisk postojowych, ponieważ poszczególni lokatorzy wpisani będą do tej jednej na cały lokal księgi wieczystej jako współwłaściciele tegoż lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie, że w sytuacji zawarcia z nabywcą oraz realizacji umowy na zasadach opisanych w niniejszym wniosku sprzedaż lokalu oraz udziału w prawie współwłasności lokalu garażowego będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki obniżonej, właściwej dla sprzedaży lokalu mieszkalnego (która w 2012 r. wynosi 8%).

Zdaniem Wnioskodawcy

W 2012 r. właściwą stawką podatku VAT dla dostawy lokali mieszkalnych jest, w przypadku lokali nieprzekraczających w budynkach wielomieszkaniowych powierzchni 150 m#178;, stawka 8%.

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca dokonuje jednej transakcji polegającej na łącznej sprzedaży - na podstawie umowy - lokalu oraz udziału w prawie współwłasności lokalu garażowego, znajdującego się wewnątrz budynku i stanowiącego współwłasność właścicieli lokali. Sposób opodatkowania przedmiotowej transakcji będzie właściwy dla sposobu opodatkowania transakcji dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego. Lokal garażowy znajduje się w obiekcie budownictwa mieszkaniowego. Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT - przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Przedmiotowy budynek w pełni spełnia te kryteria.

Dlatego, w przekonaniu wnioskodawcy, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w prawie współwłasności lokalu garażowego będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki właściwej dla sprzedaży lokalu mieszkalnego (w 2012 r. 8%).

Takie jednolite opodatkowanie sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym jest dodatkowo uzasadnione tym, że przedmiotem sprzedaży obok prawa własności lokalu mieszkalnego nie jest odrębny garaż, ale określony udział w powierzchni garażowej (lokalu garażowym), przejawiający się w prawie właściciela lokalu mieszkalnego do korzystania z określonego miejsca postojowego dla samochodu, o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej budynku. Powyższe prawo jest co do zasady integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego.

Przepis art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT wyłącza spod preferencyjnego opodatkowania czynności związane z tą częścią obiektu budownictwa mieszkaniowego, która stanowi lokal użytkowy, co w zamiarze ustawodawcy zmierzało do obciążenia stawką podstawową (23%) część budynku wykorzystywaną w sposób komercyjny (lokale sklepowe, usługowe i biurowe). Stawianie na równi z nimi pomieszczeń garażowych z uwagi na niezaspokajanie potrzeb mieszkaniowych jest niczym nieuzasadnione. W obecnych latach pomieszczenia garażowe dla mieszkańców są równie niezbędne jak piwnica czy strych, których nie zalicza się - jest to niekwestionowane - do lokali usługowych. Coraz częściej w miejscach, które dawniej przeznaczone by były na piwnice, lokowane są garaże i miejsca postojowe.

Jak podnosi się w orzecznictwie sądowym, nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych.

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych w podziemiach budynku na podstawie jednej umowy podlegać będzie jednej stawce podatku VAT właściwej dla lokalu mieszkalnego tj. 8% (w 2012 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy. I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przy czym towarami - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...) - art. 8 ust. 1 cyt. ustawy.

Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, na podstawie art. 146a pkt 1 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wskazać należy, iż zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Zgodnie zatem z art. 41 ust. 2 powołanej ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146a pkt 2 ustawy o VAT).

W przepisie art. 41 ust. 12 cyt. ustawy wskazano, iż stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy o VAT).

Stosownie do ust. 12b powołanego artykułu, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c cyt. ustawy).

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w ww. art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe. Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Stosownie natomiast do ust. 4 ww. przepisu do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Powołana ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakimi obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 powyższej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże, stosownie do ust. 2 ww. artykułu, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Definiując pojęcie "samodzielnego lokalu mieszkalnego", ustawodawca czyni wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

* pojęciem pomieszczenia pomocniczego, czyli takiego pomieszczenia, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym wypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystywaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi; oraz

* pojęciem pomieszczenia przynależnego, które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz służyć ma zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego. W tym kontekście ustawodawca wymienił przykładowo: "piwnicę, strych, komórkę, garaż".

Ponadto wskazać należy, iż zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 26 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 63 z późn. zm.) za części składowe nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei, w myśl art. 47 § 1 ww. ustawy, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia "lokal użytkowy" zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690), zgodnie z którym pomieszczeniem technicznym budynku jest pomieszczenie, w którym znajdują się urządzenia techniczne służące do obsługi budynku. Natomiast przez pomieszczenie gospodarcze rozumie się pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku oraz przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 ww. rozporządzenia). Lokalem użytkowym z kolei - stosownie do pkt 10 ww. przepisu - jest część budynku zawierająca jedno pomieszczenie lub ich zespół, wydzielona stałymi przegrodami budowlanymi, albo cały budynek, niebędący mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym, a także gospodarczym.

Na podstawie powyższych uregulowań stwierdzić należy, że hala garażowa mieści się w definicji lokalu użytkowego. Zatem konkretne, pojedyncze miejsca postojowe znajdujące się w kondygnacji budynku mieszkalnego na poziomie piwnic czy pod płytą patio, jako wyodrębnione jedynie liniami części hali garażowej stanowią wydzieloną do celów użytkowych część lokalu użytkowego.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 8% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, służących zaspokajaniu "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma natomiast zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkaniowych.

Zatem, miejsca postojowe sprzedawane wraz z lokalami mieszkalnymi, które to miejsca, zlokalizowane są np. w garażu wielostanowiskowym w tym samym budynku w części podziemnej budynku - w świetle przepisów o własności lokali, jak i rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki, i ich usytuowanie - służą, w sensie funkcjonalnym, zaspokajaniu innych niż mieszkaniowe potrzeby ludzi.

Podkreślić należy, iż intencją ustawodawcy jest objęcie preferencyjną stawką wyłącznie obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe. Potwierdza to rozróżnienie w samej definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, na lokale mieszkalne i lokale użytkowe. Lokale garażowe zdecydowanie nie stanowią lokali mieszkalnych, ani nie są za takie uznawane, nie wypełniają żadnych funkcji mieszkaniowych. W tym kontekście, wydzielone miejsca postojowe stanowiące udział w samodzielnym wyodrębnionym lokalu niemieszkalnym nie będą stanowić obiektów budownictwa mieszkaniowego objętych społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy.

Z przedstawionego w złożonym wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest deweloperem, który realizuje obecnie inwestycję polegającą na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego z dwoma lokalami użytkowymi - garażami wielostanowiskowymi: jeden w piwnicy budynku, drugi pod płytą patio. Aktualnie Spółka rozpoczęła podpisywanie z lokatorami umów przedwstępnych ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży. Zgodnie z zapisami tych umów, przedmiotem sprzedaży będzie samodzielny lokal mieszkalny (wydzielony na odrębną własność) w stanie wolnym od obciążeń, wraz z odpowiednim udziałem w nieruchomości wspólnej (rozumianym jako udział w prawie do nieruchomości, na której posadowiony jest budynek oraz częściach budynku i urządzeniach, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli lokali), a także udział w prawie współwłasności lokalu garażowego - odrębnego lokalu niemieszkalnego, w którym będą się znajdowały wyznaczone miejsca postojowe przeznaczone do wyłącznego użytku poszczególnych osób, wraz z prawem związanym z odrębną własnością lokalu garażowego, czyli odpowiadającym udziałowi we współwłasności lokalu garażowego odpowiednim udziałem w nieruchomości wspólnej (udział w prawie do nieruchomości, na której posadowiony jest budynek oraz częściach budynku i urządzeniach, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli lokali); udział ten będzie odpowiadał stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu garażowego do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali w budynku. Cena zapisana w umowie przedwstępnej, która powtórzona zostanie w umowach przyrzeczonych zawieranych w formie aktów notarialnych, obejmuje cenę nabycia lokalu mieszkalnego wraz z prawami związanymi oraz cenę nabycia udziału w lokalu garażowym wraz z prawami związanymi. Regułą jest, że każdy lokator nabywa przynajmniej jedno miejsce postojowe, choć nie jest to obligatoryjne. Cena ustalona jest łącznie ze wszystkimi składnikami, natomiast w treści umowy zostanie dodatkowo rozbita na cenę lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w częściach wspólnych oraz cenę miejsca postojowego wraz z udziałem w częściach wspólnych.

Ustalenie właściwej stawki podatku VAT dla zbycia lokalu mieszkalnego oraz udziału w prawie współwłasności lokalu garażowego (udziału w nieruchomości stanowiącego odrębny lokal niemieszkalny), w którym będą znajdowały się wyznaczone miejsca postojowe wymaga analizy okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT ma sposób sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego i jego przynależność do lokalu mieszkalnego. Analizie poddać należy okoliczność, czy miejsce postojowe jest, czy też nie może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc czy miejsca takie mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalem mieszkalnym, do którego zostały przypisane, czy też odrębnie.

Podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za dostawę kompleksową (złożoną) jest określenie wzajemnych relacji pomiędzy elementami składowymi złożonej dostawy w zakresie celów, które dostawy te realizują. Pojedynczą dostawę należy uznać za pomocniczą w stosunku do zasadniczej dostawy, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, jest środkiem do lepszego wykorzystania dostawy zasadniczej. Podstawowym celem dostawy pomocniczej tworzącej razem z dostawą główną - kompleksową dostawę - jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę głównej dostawy. Aby dana pomocnicza dostawa mogła być uznana za element kompleksowej dostawy winna służyć bezpośrednio realizacji głównej dostawy. W celu ustalenia czy dana dostawa może być uznana za złożoną, konieczne jest zbadanie przebiegu konkretnej transakcji z uwzględnieniem jej wszystkich ekonomicznych aspektów.

Z okoliczności sprawy wynika, iż przedmiotem dostawy będą lokale mieszkalne wydzielone na odrębną własność oraz udziały we współwłasności lokalu garażowego stanowiącego odrębny lokal niemieszkalny. Jak również wskazano, zapisy umowy zawieranej z nabywcą, w przypadku kupna lokalu mieszkalnego i miejsca postojowego wskazują na oddzielne ujęcie przez Spółkę lokalu mieszkalnego i miejsca postojowego. Ponadto, nabycie miejsca postojowego nie jest obligatoryjne dla kupującego.

W analizowanej sprawie mamy więc do czynienia z planowaną dostawą dwóch przedmiotów: samodzielnego lokalu mieszkalnego (wydzielonego na odrębną własność) oraz udziału w również wyodrębnionym na odrębną własność lokalu użytkowym (garażu wielostanowiskowym), który nie przynależy do lokalu mieszkalnego i może być przedmiotem odrębnego obrotu.

Zatem, w sytuacji gdy umowa dotyczyć będzie dwóch odrębnych przedmiotów, tj. lokalu mieszkalnego oraz miejsca postojowego, to pomimo, iż Wnioskodawca będzie zawierać transakcję w ramach jednego aktu notarialnego, miejsce postojowe może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc może być także sprzedawane i nabywane z lokalem mieszkalnym, do którego zostało przypisane, bądź też odrębnie. Za odrębnością traktowania przedmiotowego lokalu mieszkalnego od lokalu garażowego przemawia także fakt oddzielnego kalkulowania cen dotyczących obu tych lokali.

Powyższe dobitnie przesądza o tym, że nie można rozciągnąć preferencyjnej stawki podatku dla dostawy lokalu mieszkalnego na dostawę lokalu użytkowego, jaki stanowi miejsce postojowe w garażu wielostanowiskowym znajdującym się w budynku.

Prawidłowość powyższego postępowania znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. wydanym w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd przeciwko Commissioners of Customs Excise, TSUE stwierdził, iż jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej.

Z analizy powyższych przepisów wynika, iż w sytuacji gdy w ramach jednego aktu notarialnego następuje dostawa samodzielnego lokalu mieszkalnego oraz miejsca postojowego zlokalizowanego w garażu wielostanowiskowym w tym samym budynku, w jego części podziemnej bądź pod płytą patio, w sytuacji gdy garaż wielostanowiskowy ma inną księgę wieczystą niż lokale mieszkalne, to sprzedaż miejsca postojowego nie może korzystać z opodatkowania preferencyjną stawką podatku VAT, lecz podlega opodatkowaniu stawką podstawową - 23%. Zwrócić należy jednocześnie uwagę na fakt, iż to że transakcja dokonywana jest w ramach jednego aktu notarialnego pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej kwestii.

Reasumując, w świetle przytoczonych przepisów prawa stwierdzić należy, iż do sprzedaży lokalu mieszkalnego, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT w związku z art. 41 ust. 2 oraz z art. 146a pkt 2 tej ustawy, zastosowanie znajdzie preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%. Natomiast miejsce postojowe w garażu wielostanowiskowym stanowiącym odrębny lokal użytkowy, nie jest pomieszczeniem przynależnym, nie stanowi również udziału w częściach wspólnych budynku, a zatem nie może być przyporządkowane w sensie prawnym do lokalu mieszkalnego. Skoro preferencyjną 8% stawką podatku objęta jest jedynie dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, stawką tą powinna być zatem opodatkowana wyłącznie dostawa lokalu mieszkalnego z łączącym się z nim udziałem w częściach wspólnych budynku. Sprzedaż udziału w lokalu niemieszkalnym, z przeznaczeniem do korzystania z niego na garażowanie samochodu na przydzielonym miejscu postojowym będzie zatem podlegała opodatkowaniu podstawową tj. 23% stawką podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.