IPPP1/443-369/10-2/AW - Uczestnictwo w umowie cash poolingu a podatek od towarów i usług.
Pismo z dnia 28 maja 2010 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPP1/443-369/10-2/AW Uczestnictwo w umowie cash poolingu a podatek od towarów i usług.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2010 r. (data wpływu 30 marca 2030 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy cash-pooling - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 30 marca 2010 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy cash-pooling.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Spółka (zwana dalej "Spółką") rozważa przystąpienie do umowy cash-pooling polegającej na zarządzaniu płynnością finansową (dalej "Umowa cash-pooling"). Ta kompleksowa usługa finansowa oferowana przez Bank (dalej "Bank") polskim spółkom należącym do grupy kapitałowej (dalej: "Grupa") obejmuje szereg powiązanych ze sobą czynności, mających na celu umożliwienie optymalizacji gospodarowania wolnymi środkami finansowymi oraz ograniczenie obciążeń związanych z niedoborami środków finansowych.
W przedstawionym stanie faktycznym została wydana interpretacja dla spółki C (która pełni rolę Agenta) o sygnaturze IPPP1-443-353/09-2/BS - z uwagi, że Spółka zamierza teraz przystąpić do funkcjonującej struktury Cash poolingu, zwraca się z prośbą o potwierdzenie prawidłowości rozumienia przepisów podatkowych w przedstawionym zakresie.
Szczegółowo, realizacja Umowy cash-pooling będzie przebiegała następująco:
Założenia Umowy cash-pooling
Założenia zaprezentowanego systemu rozliczeń w ramach Umowy cash-pooling są następujące:
* cash-pooling będzie prowadzony w walucie polskiej;
* dotychczasowymi uczestnikami Umowy cash-pooling są E1 oraz E2 (dalej ",Uczestnicy") natomiast Agentem Umowy cash-pool jest C (dalej: "Agent");
* na koniec każdego dnia salda na rachunkach Uczestników (z wyjątkiem rachunku głównego Agenta dalej,"RGA") będą zerowane, natomiast Umowa cash-pooling nie przewiduje transferów zwrotnych na początku dnia następnego. Zgodnie z art. 6 Umowy cash-pooling na koniec każdego roku, w chwili wyłączenia Uczestnika innego niż Agent ze struktury lub w chwili rozwiązania Umowy cash-pooling Agent i Uczestnicy dokonają rozliczenia struktury. Rozliczenie pomiędzy Uczestnikami i Agentem odbędzie się w kwotach netto wynikających z transakcji subrogacji;
* każdy z Uczestników będzie posiadał odrębny rachunek bankowy w ramach Umowy cash-pooling, natomiast Agent będzie posiadał RGA, na którym będą również gromadzone środki Agenta z bieżącej działalności operacyjnej (saldo na RGA nie będzie wyzerowywane na koniec dnia);
* dodatkowo zostanie utworzony Rachunek pomocniczy Agenta ("RPA"), będący rachunkiem technicznym i służącym do dokonywania rozliczeń pomiędzy rachunkami Uczestników a RGA celem wyzerowania sald na rachunkach bankowych Uczestników;
* z tytułu świadczenia usług Bank pobierze prowizję miesięczną w złotych polskich należną od każdego Uczestnika;
Operacje na koniec dnia roboczego
Zgodnie z art. 5 Umowy cash-pooling operacje na koniec dnia roboczego będą przebiegać następująco:
w przypadku gdy suma sald Uczestników jest ujemna, Bank dokona transferu środków pieniężnych w kwocie równej sumie na RPA z RGA;
w przypadku gdy suma sald uczestników jest dodatnia, bank dokona transferu środków pieniężnych w kwocie równej sumie na RGA z RPA;
w przypadku, gdy suma będzie równa zeru żadne operacje nie będą wykonywane.
Subrogacje na koniec dnia roboczego
Na podstawie art. 6 Umowy cash-pooling, subrogacje na koniec dnia roboczego przebiegają następująco:
* Agent dokona spłaty sald Uczestników ujemnych środkami pieniężnymi z RPA względem Banku i wstępuje w prawa zaspokojonego wierzyciela (tekst jedn. Banku) wobec tych Uczestników ujemnych na podstawie art. 518 Kodeksu Cywilnego;
* Uczestnicy dodatni z wykorzystaniem środków pieniężnych z własnych rachunków dokonają spłaty zobowiązań Agenta z RPA i wstępują w prawa zaspokojonego wierzyciela (tekst jedn. Banku) względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty na podstawie art. 518 Kodeksu Cywilnego.
Sposób naliczania odsetek
W wyniku dokonania czynności opisanych w art. 5 i 6 będą istnieją wierzytelności Agenta względem Uczestników Ujemnych oraz wierzytelności Uczestników Dodatnich względem Agenta. W celu zaspokojenia należności odsetkowych przysługujących Uczestnikom dodatnim względem Uczestników ujemnych, Bank będzie świadczył usługę naliczania i alokacji odsetek na saldach Uczestników zgodnie z zasadami określonymi w art. 9 Umowy cash-pooling:
W Umowie cash-pooling określone są wysokości stóp procentowych ustalone przez Uczestników z Bankiem, według których Bank nalicza odsetki od sumy sald wszystkich Uczestników Umowy cash-pooling (dodatniej lub ujemnej) przenoszonej na RGA oraz alokuje je pomiędzy poszczególnych Uczestników stosownie do stanu ich sald według zasad opisanych poniżej. Dzięki wspólnemu przystąpieniu do Umowy cash-pooling stopy procentowe wynegocjowane z Bankiem będą dla każdego Uczestnika (w tym Agenta) korzystniejsze niż w sytuacji indywidualnego negocjowania wysokości stóp z Bankiem przez każdego z Uczestników (w razie nieprzystąpienia do Umowy cash-pooling).
Bank ustali, dla każdego z Uczestników z osobna, saldo Uczestnika na koniec danego dnia. W celu wyliczenia należnych Uczestnikowi od Agenta/ Agentowi od Uczestnika odsetek od salda, Bank wyliczy narastającą wartość salda danego Uczestnika na koniec danego dnia, uwzględniającą również dotychczasowe zwiększenia i zmniejszenia salda w danym okresie rozliczeniowym, tak jakby nie dochodziło do transferów pomiędzy rachunkiem Uczestnika a RPA. Następnie, w odniesieniu do każdego Uczestnika, Bank na bazie dziennej dokonuje wyliczenia odsetek należnych od Uczestników z tytułu sald ujemnych albo należnych Uczestnikom z tytułu sald dodatnich - od narastającej wartości sald każdego z Uczestników na koniec danego dnia.
Odsetki przysługujące poszczególnym Uczestnikom Umowy cash-pooling i Agentowi naliczane są według ustalonych z Bankiem stóp procentowych w następujący sposób:
- Uczestnik o saldzie ujemnym ustalonym zgodnie z punktem b) powyżej, będzie płacić odsetki do Agenta od przejętej przez Agenta od Banku wierzytelności wobec Uczestnika wg ustalonej przez Bank stopy jak dla salda ujemnego.
- Agent zapłaci Uczestnikowi o saldzie dodatnim ustalonym zgodnie z punktem b) powyżej odsetki naliczone według stopy jak dla salda ujemnego zgodnie z zapisami Umowy, od kwoty na tym saldzie dodatnim równej kwocie, jaką ten Uczestnik zapłacił Bankowi z tytułu przejęcia wierzytelności Banku wobec Agenta; od pozostałej części salda dodatniego Agent płaci Uczestnikowi o saldzie dodatnim odsetki według stopy ustalonej przez Bank jak dla salda dodatniego.
w przypadku gdy łączne saldo Uczestników z saldem dodatnim ustalonym w sposób określony w punkcie b) powyżej (art. 9 ust. 2a) Umowy cash - pooling jest wyższe niż łączne saldo Uczestników z saldem ujemnym określonym w sposób określony w punkcie b) powyżej (art. 9 ust. 2a) Umowy cash - pooling, Uczestnicy z tak ustalonym saldem dodatnim przejmą wierzytelność lub wierzytelności Banku wobec Agenta, w zależności od przypadku, w proporcji w jakiej pozostają tak ustalone salda tych Uczestników do całkowitej sumy tych sald dodatnich.
Bank codziennie nalicza odsetki należne od salda dodatniego lub odsetki należne od salda ujemnego. Po zakończeniu okresu (tekst jedn. miesiąca) Bank dokonuje ich alokacji pomiędzy RGA a rachunkami Uczestników.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy w związku z realizacją postanowień Umowy cash-pooling, mając na uwadze, iż Spółka jako Uczestnik o saldzie dodatnim może otrzymywać odsetki od Agenta, albo jako Uczestnik o saldzie ujemnym będzie płacić odsetki Agentowi, na skutek mechanizmu subrogacji, Spółka nie będzie wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem podatku od towarów i usług.
Zdaniem Wnioskodawcy:
W związku z realizacją postanowień Umowy Cash-pooling Spółka nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT.
Wszystkie czynności wykonywane w ramach Umowy cash-pooling polegające na zarządzaniu płynnością finansową składają się na kompleksową usługę, świadczoną w całości i wyłącznie przez Bank na rzecz poszczególnych Uczestników (w tym Agenta).
Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Według art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, natomiast obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.
W ramach realizacji Umowy cash-pooling Bank będzie wykonywał następujące czynności:
* ustali salda na rachunkach bankowych każdego Uczestnika oraz sumę wszystkich sald występujących na rachunkach bankowych Uczestników,
* dokona transferu środków pieniężnych z RGA na RPA Agenta lub odwrotnie,
* dokona transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami Uczestników i RPA,
* dokona alokacji odsetek należnych wobec bądź obciążających poszczególnych Uczestników,
natomiast z tytułu wykonywania powyższych czynności Bank otrzyma wynagrodzenie w postaci prowizji.
Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe, zdaniem Spółki w przedmiotowej sytuacji w roli usługodawcy występuje Bank, który za wykonywaną usługę ma pobierać stosowne wynagrodzenie w formie prowizji.
Bank jako podmiot profesjonalnie zajmujący się świadczeniem usług pośrednictwa finansowego, zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, będzie posiadał status podatnika VAT z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi. W ramach umowy cash - pooling Spółka nie będzie dokonywała jakichkolwiek czynności. Alokacja odsetek pomiędzy Agentem a Uczestnikami będzie dokonywana przez Bank. Odsetki należne Spółce od Agenta, lub zapłata odsetek przez Spółkę do Agenta wynika wyłącznie z przejęcia wierzytelności od Banku na zasadzie mechanizmu subrogacji określonego w art. 518 Kodeksu Cywilnego. Sam mechanizm subrogacji jest czynnością pomiędzy Agentem a Bankiem, lub Bankiem a Uczestnikiem o saldzie dodatnim. Odsetki nie są więc odpłatnością za usługi świadczone odpowiednio przez Agenta na rzecz Uczestnika o saldzie ujemnym lub Uczestnika o saldzie dodatnim na rzecz Agenta. Tym samym, Spółka nie świadczy w ramach umowy cash - pooling jakichkolwiek czynności podlegających podatkowi VAT.
Uczestnicy (w tym Agent) nie będą podejmowali żadnej aktywności w związku z pozostawaniem w strukturze wspólnego zarządzania płynnością finansową a także nie będą uzyskiwali wynagrodzenia.
Należy podkreślić, iż to stanowisko znajduje oparcie w licznych interpretacjach podatkowych, np.:
* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 czerwca 2009 r. (sygn. IPPP1-443-353/09-2/BS)
* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 czerwca 2009 r. (sygn. IBPP2/443-228/09/ICz)
* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 czerwca 2009 r. (sygn. IBPP2/443-247/09/ICz)
* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 sierpnia 2008 r. (sygn. ILPP1/443-505/08-2/KG),
* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 października 2008 r. (sygn. IPPP1/443-1463/08-4/GD), oraz
* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 grudnia 2008 r. (sygn. IPPP2/443-1710/08-2/MK).
Tym samym Spółka nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT w związku z przystąpieniem do Umowy cash-pooling i jej faktyczną realizacją.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem, podlegają:
odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Przez dostawę towarów - stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy - należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca rozważa przystąpienie do umowy cash-pooling polegającej na zarządzaniu płynnością finansową. Ta kompleksowa usługa finansowa oferowana przez Bank będzie obejmować szereg powiązanych ze sobą czynności, mających na celu umożliwienie polskim spółkom należącym do Grupy optymalizację gospodarowania wolnymi środkami finansowymi oraz ograniczenie obciążeń związanych z niedoborami środków finansowych.
Cash-pooling będzie prowadzony w walucie polskiej. Na koniec każdego dnia salda na rachunkach Uczestników (z wyjątkiem rachunku głównego Agenta "RGA") będą zerowane, natomiast Umowa cash-pooling nie przewiduje transferów zwrotnych na początku dnia następnego. Każdy z Uczestników będzie posiadał odrębny rachunek bankowy w ramach Umowy cash-pooling, natomiast Agent będzie posiadał RGA, na którym będą również gromadzone środki Agenta z bieżącej działalności operacyjnej (saldo na RGA nie będzie wyzerowywane na koniec dnia). Dodatkowo zostanie utworzony Rachunek pomocniczy Agenta ("RPA"), będący rachunkiem technicznym i służącym do dokonywania rozliczeń pomiędzy rachunkami Uczestników a RGA celem wyzerowania sald na rachunkach bankowych Uczestników. Z tytułu świadczenia usług Bank pobierze prowizję miesięczną w złotych polskich należną od każdego Uczestnika.
Uczestnicy nie będą podejmowali żadnej aktywności w związku z pozostawaniem w strukturze wspólnego zarządzania płynnością finansową a także nie będą uzyskiwali wynagrodzenia.
Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne umowy cash poolingu należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy będzie występował Bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest cash pooling i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie.
Natomiast czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie umowy, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu nie stanowią odrębnego świadczenia przez Spółkę usług, w rozumieniu art. 8 cyt. ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową.
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że podmiotem, u którego wystąpi obrót z tytułu wykonania usługi cash poolingu, jest Bank, a nie Spółka. A zatem w odniesieniu do usługi casch poolingu podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT będzie Bank.
Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
Jednocześnie organ podatkowy informuje, iż nie dokonuje analizy dokumentów załączonych do wniosku.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.