IPPP1-443-335/08-2/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2008 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego dla odszkodowania - jest prawidłowe.

W dniu 22 lutego 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego dla odszkodowania.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne.

- I -

W dniu 28 VII 2004 r. Kontrahent (zwany dalej wykonawcą lub powodem) na podstawie umowy konsorcjum z dnia 12 kwietnia 2004 r. zawarł z Wnioskodawcą (zwanym dalej Wnioskodawcą lub zamawiającym lub pozwanym) umowę, której przedmiotem była budowa autostrady (zwaną dalej kontraktem), przedmiot kontraktu, budowa sekcji autostrady zwana jest dalej "odcinkiem IV". Na podstawie kontraktu wykonawca zobowiązał się do wybudowania odcinka IV autostrady, a Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty za wykonane roboty budowlane wynagrodzenia w określonej kontraktem wysokości. Zgodnie z postanowieniami kontraktu do kwoty wynagrodzenia naliczany miał zostać podatek od towarów i usług (VAT), który Wnioskodawca, jako zamawiający, zobowiązał się zapłacić w złotych. W trakcie realizacji robót zaistniały przesłanki do dochodzenia przez wykonawcę roszczeń w trybie klauzuli określonej w warunkach kontraktowych. W związku z powyższym, po podjęciu wymaganych kontraktem kroków celem polubownego załatwienia sprawy, wykonawca wystąpił przed sąd polubowny.

W przedmiotowej sprawie sąd polubowny "ad hoc" powołany do rozpoznania sporu pomiędzy konsorcjum firm: X (Królestwo Hiszpanii) i Y, W, a Wnioskodawcą, działając na podstawie zapisu zawartego w kontrakcie z dn. 28 lipca 2004 r. (w podklauzuli ogólnych warunków na budowę dla projektów budowlanych i inżynieryjnych projektowanych przez zamawiającego w brzmieniu ustalonym w warunkach szczególnych kontrakt) wydał w dniu 5 lutego 2007 r., wyrok wstępny i częściowy, w którym:

W dniu 28 VII 2004 r. kontrahent (zwany dalej wykonawcą i/lub powodem) na podstawie umowy konsorcjum z dnia 12 kwietnia 2004 r. zawarł Wnioskodawcą (zwanym dalej Wnioskodawcą i/lub zamawiającym i/lub pozwanym) umowę, której przedmiotem była budowa autostrady (zwaną dalej kontraktem), przedmiot kontraktu to budowa sekcji autostrady, który zwany jest dalej odcinkiem III. Na podstawie kontraktu wykonawca zobowiązał się do wybudowania odcinka III autostrady, a Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty za wykonane roboty budowlane wynagrodzenia w wysokości określonej kontraktem. Zgodnie z postanowieniami kontraktu do kwoty wynagrodzenia naliczony miał zostać podatek od towarów i usług (VAT), który Wnioskodawca, jako zamawiający, zobowiązał się zapłacić w złotych. W trakcie realizacji robót zaistniały przesłanki do dochodzenia przez wykonawcę roszczeń w trybie warunków kontraktowych. W związku z powyższym po podjęciu wymaganych kontraktem kroków celem polubownego załatwienia sprawy wykonawca wystąpił przed sąd polubowny - powołany ad hoc zgodnie z klauzulą znajdującą się w kontrakcie z następującymi roszczeniami:

W przedmiotowej sprawie sąd polubowny "ad hoc" powołany do rozpoznania sporu pomiędzy konsorcjum firm: X M (Królestwo Hiszpanii) i Y, W a Wnioskodawcą sąd polubowny wydał w dniu 5 lutego 2007 r., wyrok wstępny i częściowy w którym:

W pozostałej części wniosku zostaną przedstawione tylko te roszczenia, które zostały uwzględnione przez sąd. Ponadto z uwagi na fakt, iż większość roszczeń wynikających z przedstawionych powyżej stanów faktycznych jest wspólna ich krótkie omówienie zostanie przeprowadzone łącznie dla obydwu stanów faktycznych. dotyczy to w szczególności roszczeń:

Z powyższego wynikają ponadto wymienione wcześniej, następujące roszczenia:

W dalszej kolejności Wnioskodawca przedstawił roszczenia.

ad. 1. Stan faktyczny I i II - roszczenie z tytułu kosztów przedłużenia robót.

W związku z tym, iż doszło do opóżnień w realizacji robót, będących przedmiotem kontraktu z przyczyn, za które wykonawca nie ponosi odpowiedzialności, koniecznym stało się przedłużenie czasu na ukończenie w rozumieniu postanowień klauzuli 8A warunków kontraktowych. W efekcie inżynier kontraktu wydłużył czas realizacji kontraktu o 184 dni. decyzja inżyniera kontraktu w tym przedmiocie została uznana przez Wnioskodawcę, wobec czego - na mocy subklauzul 3.5, 8A oraz 20.1 warunków kontraktowych - decyzja ta stała się wiążąca. Dodatkowo strony podpisały w dniu 25 listopada 2005 r. aneks nr 1 do kontraktu, którego przedmiotem było wydłużenie czasu na ukończenie robót o 184 dni. w aneksie tym strony ustaliły, że wykonawca będzie miał prawo ubiegać się o zapłatę tzw. "kosztów wydłużenia", o ile ich wartość spowoduje przekroczenie umownej wartości kontraktu, co "uregulowane zostanie odrębnym aneksem". Strony prowadziły negocjacje co do treści aneksu nr 2, w trakcie których wnioskodawca poinformował wykonawcę, iż proponowana przez niego kwota nie zamyka mu drogi do dochodzenia reszty żądanych przez niego "kosztów wydłużenia" zgodnie z postanowieniami kontraktu. W dn. 20 czerwca 2006 r. wykonawca podpisał aneks nr 2, w którym to aneksie podwyższono cenę kontraktu o wskazaną tamże kwotę uznaną przez stronę pozwaną z tytułu "koszów wydłużenia" (załącznikiem do aneksu nr 2 uczyniono dokument o nazwie "aneks nr 1 do wycenionego przedmiaru robót"). W treści aneksu nr 2 strony zamieściły następujące oświadczenie: "zapisy niniejszego aneksu stanowią potwierdzenie, zgodnie z podklauzulą 13.3 warunków kontraktu, zmiany ceny kontraktowej i nie ograniczają prawa wykonawcy do kwestionowania rozstrzygnięć inżyniera i Wnioskodawcy, wg procedur przewidzianych w kontrakcie. Zgodnie z pozwem złożonym przez wykonawcę przedmiotem roszczenia zawartego w niniejszym punkcie jest zwrot przez pozwanego rzeczywiście poniesionych przez wykonawcę dodatkowych kosztów związanych z przedłużającym się czasem wykonania robót, takich jak w szczególności koszty utrzymania zaplecza wykonawcy, przestoju sprzętu, dzierżawy i eksploatacji samochodów, ochrony autostrady, przedłużenia zabezpieczeń należytego wykonania umowy (gwarancji bankowych), przedłużenia ubezpieczeń, itd." Wyżej wskazane roszczenie wynika z klauzuli 20.1 warunków kontraktowych, zgodnie z którą ",jeżeli wykonawca uważa się za uprawnionego do jakiegokolwiek przedłużenia czasu na ukończenie (klauzula 8.4 warunków kontraktowych) i/lub jakiejkolwiek dodatkowej płatności według jakiejkolwiek klauzuli warunków kontraktowych lub z innego tytułu w związku z kontraktem (tu: zwrot kosztów z tytułu przedłużenia kontraktu w związku z tym, iż doszło do opóźnień w realizacji robót, będących przedmiotem kontraktu z przyczyn, za które wykonawca nie ponosi odpowiedzialności), wykonawca da powiadomienie, opisujące wydarzenie lub okoliczność powodującą roszczenie, a następnie w przypadku braku polubownego załatwienia sporu spór zostanie rozstrzygnięty w drodze arbitrażu, z warunków kontraktowych wynika ogólna zasada, w myśl której w przypadku przedłużenia czasu na ukończenie robót z przyczyn za które wykonawca nie odpowiada, ma on prawo do zwrotu kosztów poniesionych w okresie wydłużenia. Kwota roszczenia w tym przypadku obejmuje zwrot realnie poniesionych przez wykonawcę kosztów przedłużenia kontraktu. Sąd polubowny uznając roszczenie za uzasadnione co do zasady stwierdził w uzasadnieniu wyroku wstępnego, iż podkreślić zarazem należy, iż strona pozwana nawet nie twierdziła że przyczyny w opóźnieniu realizacji kontraktu były następstwem okoliczności za które nie ponosi odpowiedzialności. W tym stanie rzeczy arbitrzy uznali, że skoro pozwany ponosi odpowiedzialność za wydłużenie terminu realizacji kontraktu - to powód miał i ma prawo (co do zasady) domagania się pokrycia przez stronę pozwaną (jako to strony umownie określiły) kosztów wydłużenia. Podstawę roszczeń powoda stanowi zarówno postanowienie aneksu nr 1, jak i art. 471 k.c.

ad. 2. Stan faktyczny I i II roszczenie z tytułu wzrostu cen materiałów i płac oraz różnic kursowych w przedłużonym okresie realizacji kontraktu

W pozwie z dn. 29 sierpnia 2006 r. wykonawca wniósł o zasądzenie od Wnioskodawcy odpowiednich kwot tytułem indeksacji jego wynagrodzenia w okresie przedłużenia czasu realizacji kontraktu. Powód oświadczył, że wszystkie jego roszczenia są roszczeniami odszkodowawczymi, których podstawą jest art. 471 k.c., lecz nadal prezentował argumentację przemawiającą, jego zdaniem, za zasadnością powództwa z tytułu indeksacji swojego wynagrodzenia. Arbitrzy pomijając kwestię, czy powód dochodzi dwóch różnych roszczeń, czy też tego samego roszczenia, które raz nazywa "indeksacją" a raz "odszkodowaniem", postanowili przyjąć, iż tak zgłoszone i popierane przez powoda żądanie potraktują jako jego żądanie ewentualne. Arbitrzy rozpatrując kwestie możliwości domagania się zapłaty z tytułu indeksacji swojego wynagrodzenia za prace wykonywane w przedłużonym czasie realizacji kontraktu stwierdzili, iż w tym stanie prawnym i faktycznym brak jest podstaw do uznania roszczeń wykonawcy o indeksację kwoty kontraktu za uzasadnione. Odnosząc się do kwestii odszkodowania sąd polubowny stwierdził, iż kontrakt nie został zrealizowany w ciągu umownych 15 miesięcy z przyczyn, za które odpowiada strona pozwana oraz że wydłużono czas jego realizacji (bezsporne) oraz że strona pozwana nawet nie twierdziła, że przyczyny w opóźnieniu realizacji kontraktu były następstwem okoliczności, za które nie ponosi odpowiedzialności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zasądzone wyrokiem sądu kwoty odszkodowania, wynikające ze wskazanych powyżej roszczeń, powinny zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie wyżej wymienione roszczenia wykonawcy są roszczeniami o charakterze odszkodowawczym. Stanowisko takie jest zgodne z żądaniem wykonawcy oraz stanowiskiem sądu polubownego, który rozstrzyga spór pomiędzy wykonawcą a Wnioskodawcą. Sąd uznając dane roszczenie jako uzasadnione zawsze wskazywał na związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy niewykonaniem postanowień umowy przez wnioskodawcę a roszczeniem wykonawcy i jego wysokością. Zatem w związku z faktem, iż kwoty wynikające z wyżej wskazanych roszczeń pokrywają jedynie poniesione przez wykonawcę straty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż odszkodowanie to nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej, muszą być przy tym spełnione następujące warunki: w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia oraz świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie). Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przedmiotowym stanie faktycznym dochodzi natomiast do wypłaty odszkodowania w związku z niedotrzymaniem przez Wnioskodawcę postanowień umowy, czyli jednostronnym ekwiwalentem pieniężnym wypłaconym tytułem rekompensaty poniesionej szkody, która składa się zarówno z faktycznie poniesionej szkody, jak i w niektórych przypadkach utraconych korzyści, które strona odniosłaby (lub mogłaby odnieść), gdyby umowa została wykonana prawidłowo.

Reasumując, stwierdzić zatem należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym przedmiotowa płatność na rzecz Strony nie stanowi wynagrodzenia za świadczoną usługę, lecz rekompensatę za poniesione straty i w części roszczeń za utracone korzyści, jakie mógłby uzyskać wykonawca, gdyby Wnioskodawca prawidłowo wykonał umowę. W konsekwencji jej otrzymanie nie rodzi obowiązku podatkowego z tytułu wykonania czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i nie pociąga za sobą konieczności wystawienia faktury VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług powyższe warunki winny być spełnione łącznie. Należy podkreślić, iż musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Mając powyższe na uwadze, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za odszkodowanie, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego. Opodatkowaniu podlegają bowiem tylko te czynności, które przyczyniają się bezpośrednio do uzyskania korzyści przez wypłacającego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż na podstawie wyroku sądowego, Wnioskodawca wypłacił wykonawcy odszkodowanie tytułem poniesionych strat spowodowanych zwiększeniem kosztów wykonania robót, zwrotu reszty kosztów przedłużenia czasu wykonywania kontraktu, wzrostu cen materiałów i płac oraz różnic kursowych, braku dostępu do placu budowy, dostarczenia rur osłonowych oraz kosztów załadunku humusu na środki transportu. W świetle przedstawionego stanu faktycznego otrzymanie przedmiotowej kwoty nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania korzyści przez kontrahenta i tym samym stanowi jedynie formę odszkodowania wypłacaną przez Podatnika.

Otrzymanie kwoty odszkodowania nie wiąże się ze zobowiązaniem do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Strona wypłacając przedmiotową kwotę odszkodowania kontrahentowi, nie pełni bowiem roli beneficjenta usługi. Kwota przedmiotowego odszkodowania stanowi, w tym przypadku, naprawienie szkody wynikłej z nienależytego wykonania zobowiązania wynikającego z zawartej umowy. W przedstawionym stanie faktycznym, nie można zatem stwierdzić, iż Wnioskodawca otrzymał z tego tytułu jakąkolwiek korzyść.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż opisana czynność nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a także nie stanowi dostawy towarów - zgodnie bowiem z art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W świetle przedstawionych przepisów oraz stanu faktycznego należy stwierdzić, że odszkodowanie będące skutkiem niewywiązania się z warunków kontraktu, nie stanowi ekwiwalentu za dostawę towarów. W wyniku niedotrzymania warunków kontraktu, nie dochodzi do transakcji świadczenia usług. Odszkodowanie wypłacane przez Wnioskodawcę nie stanowi zapłaty za świadczoną usługę, lecz pełni funkcję odszkodowawczą (sankcyjną).

Reasumując, odszkodowanie za niewywiązanie się z warunków umowy, nie stanowi zapłaty za usługę, lecz stanowi rekompensatę za poniesione przez kontrahenta ewentualne koszty (straty) i nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego zdarzenia przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.