IPPP1/443-30/13-2/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2012 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 7 stycznia 2013 r., data wpływu do BKIP w Płocku 10 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania kar pieniężnych nałożonych na pożyczkobiorcę, w przypadku zalegania ze spłatą zobowiązania - jest prawidłowe.

W dniu 10 stycznia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania kar pieniężnych nałożonych na pożyczkobiorcę, w przypadku zalegania ze spłatą zobowiązania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej jako "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest osobą prawną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, mającą swoją siedzibę w Polsce i będącą polskim rezydentem podatkowym. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie udzielania krótkoterminowych (do 30 dni) pożyczek pieniężnych w granicach 100-1500 zł. Spółka udziela pożyczek wyłącznie za pośrednictwem swojej strony internetowej, tj. Spółka nie posiada stałych placówek, w których klient może wziąć pożyczkę.

Udzielanie przez Spółkę pożyczek w sposób oraz w wysokości przedstawionej powyżej wiąże się ze znacznym ryzykiem uchylania się przez pożyczkobiorców od spłaty zobowiązania pożyczkowego. W związku z czym, Spółka wprowadziła do umowy pożyczki zawieranej przez każdego pożyczkobiorcę (której tekst jest udostępniony na stronie internetowej Spółki) postanowienia pozwalające Spółce jako pożyczkodawcy na nakładanie na pożyczkobiorców kar pieniężnych w przypadku opóźnień w spłacie zobowiązania pożyczkowego.

Zgodnie z art. 6.2 Umowy Pożyczki w przypadku zalegania pożyczkobiorcy ze spłatą zobowiązania pożyczkowego, Spółka (pożyczkodawca) może obciążyć pożyczkobiorcę karą pieniężną w wysokości 50 zł za każde z opóźnień w spłacie zobowiązania pożyczkobiorcy, tj.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kary pieniężne określone w umowie pożyczki, które Spółka może nałożyć na pożyczkobiorcę w przypadku zalegania przez tego pożyczkobiorcę ze spłatą zobowiązania pożyczkowego, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Spółki, kary pieniężne określone w umowie pożyczki, które Spółka może nałożyć na pożyczkobiorcę w przypadku zalegania przez tego pożyczkobiorcę ze spłatą zobowiązania pożyczkowego, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako "podatek VAT") podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast pod pojęciem usługi, w świetle art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, należy rozumieć, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, w tym również:

Co do zasady każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu Ustawy o VAT. Jednakże muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług. W związku z powyższym, dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej "Kodeks Cywilny") Działu II "Skutki niewykonania zobowiązań". Art. 483 § 1 Kodeksu Cywilnego stanowi, iż można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Kara umowna może obejmować trzy grupy zdarzeń, a mianowicie: niewykonanie zobowiązania, nienależyte wykonanie zobowiązania w ogólności oraz konkretne uchybienia w zakresie sposobu wykonania zobowiązania. Ma na celu "naprawienie szkody", a więc należy uznać, że jest ona swoistą postacią odszkodowania.

Intencją wprowadzenia przez Spółkę do tekstu umowy pożyczki postanowień w zakresie kar pieniężnych jest zdyscyplinowanie i zmotywowanie pożyczkobiorców do przestrzegania warunków uzgodnionych w umowie pożyczki (tekst jedn.: terminowej spłaty zobowiązania pożyczkowego) lub zadośćuczynienie Spółce z tytułu szkody jaką Spółka poniosła w wyniku nie przestrzegania przez pożyczkobiorcę warunków umowy pożyczki (brak możliwości Spółki do korzystania ze środków pieniężnych i udzielania dalszych pożyczek).

Należy zauważyć, że kara umowna nie została zdefiniowana w Ustawie o VAT. W świetle regulacji Kodeksu cywilnego jest natomiast zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty. Z art. 361 Kodeksu Cywilnego wynika, iż zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego wynikała szkoda. Naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Istotą kary umownej (odszkodowania) jest bowiem rekompensata, zadośćuczynienie. Nie jest to płatność za świadczenie, lecz wyrównanie wyrządzonej szkody. Brak jest zatem ekwiwalentności, wzajemności jaka zachodzi pomiędzy świadczeniem usługi a wynagrodzeniem za te usługi. Otrzymana kara umowna nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podmiotu, który je otrzymuje. W opisanym stanie faktycznym opłaty karne należne Spółce zgodnie z umową pożyczki mają z całą pewnością charakter rekompensaty oraz sankcji za nie wywiązywanie się przez pożyczkobiorcę z warunków umowy pożyczki. Ich rolą jest motywacja pożyczkobiorców do uregulowania ich zobowiązania pożyczkowego wobec Spółki. Przedmiotowe kary pieniężne nie zależą od jakiegokolwiek działania Spółki. Tym samym kwoty opłat karnych wypłaconych Spółce zgodnie z umową pożyczki, z uwagi na ich sankcyjny charakter nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie stanowią bowiem wynagrodzenia ani za dostawę towarów ani za świadczenie usług. Mają charakter jednostronny i nie wiążą się bezpośrednio z jakąkolwiek czynnością wykonywaną przez Spółkę.

Reasumując, zdaniem Spółki, przedmiotowe kary pieniężne, które zgodnie z umową pożyczki Spółka może nałożyć na pożyczkobiorców spóźniających się ze spłatą zobowiązania pożyczkowego, nie są wynagrodzeniem za świadczoną usługę, lecz rekompensatą za straty poniesione przez Spółkę ze względu na niespełnienie przez pożyczkobiorcę warunków umowy oraz sankcja motywującą pożyczkobiorcę do spłaty zobowiązania pożyczkowego, nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT. Konsekwentnie, przedmiotowe kary pieniężne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółka pragnie podkreślić, iż zaprezentowane powyżej stanowisko zostało potwierdzone w szeregu indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowe wydanych przez organy podatkowe, w szczególności: interpretacja indywidualna z dnia 21 czerwca 2011 wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3/443-480/11-4/MPe), interpretacja indywidualna z dnia 9 lutego 2012 wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP1/443-1593/11/TS), interpretacja indywidualna z dnia 3 lutego 2012 wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP2/443-1563/11-3/EN), interpretacja indywidualna z dnia 14 listopada 2011 wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP1/443-1142/11/KM), interpretacja indywidualna z dnia 16 sierpnia 2011 wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPP3/443-28/114/IB), interpretacja indywidualna z dnia 20 czerwca 2011 wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP2/443-597/11-3/EN), oraz interpretacja indywidualna z dnia 22 marca 2011 wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1 /443-1329/10-4/AP).

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z 1 kwietnia 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. III SA/Wa 2166/07) wskazał, że: " (...) aby mówić o opodatkowaniu dostawy towaru czy też usługi muszą one być odpłatne, bowiem odpłatność jest elementem koniecznym dla powstania obowiązku w podatku VAT. W takim przypadku dla prawidłowego rozpoznania obowiązku podatkowego konieczne jest zdefiniowanie co oznacza odpłatność. Zarówno polska ustawa o VAT jak i VI Dyrektywa w sprawie podatku VAT nie definiuje wprost tego terminu. Definicji takich można poszukiwać zarówno w przepisach kodeksu cywilnego jak i orzecznictwie ETS. W rozumieniu cywilistycznym odpłatność zawiera element wynagrodzenia pieniężnego, tym samym w takim ujęciu występuje wzajemna ekwiwalentność świadczeń. Jednak zgodnie z linią orzecznictwa ETS (np. w sprawach: C-16/93, C-213/99, C-404/99), odpłatność w rozumieniu podatku VAT definiowana jest znacznie szerzej, a elementem wyróżniającym jest wynagrodzenie z tytułu dokonanej transakcji, zasadniczo z pominięciem formy tegoż wynagrodzenia. Tym samym orzecznictwo podkreśla konieczny bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymaniem wynagrodzenia. Z podobnymi poglądami można się również spotkać w rozstrzygnięciach sądów administracyjnych (zob. wyrok WSA w Krakowie. z 28 września 2005 r., sygn. akt I SA/Kr 850/05, czy wyrok WSA w Białymstoku z 23 sierpnia 2006 r., sygn. akt I SA/KB 193/06). A zatem opodatkowaniu podlegają dostawa towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem, które powinno mieć formę przysporzenia (zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta) z tytułu konkretnego świadczenia. W sytuacji kar czy odszkodowań brak jest zachowania symetrii pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem. W takich przypadkach mamy do czynienia jedynie z wynagrodzeniem, które zwykle stanowi formę zadośćuczynienia, zatem nie ma zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta. Źródła takiego zadośćuczynienia mogą być zróżnicowane, począwszy od czynów niedozwolonych, wyrządzonych szkód czy niewypełnieniu obowiązków wynikających z umowy. Zasadniczo kwalifikacja taka powinna być dokonywana zgodnie z regułami ogólnymi kodeksu cywilnego np. z art. 471 (dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi) i tak też została zakwalifikowana przez podatnika. Jakkolwiek na gruncie przepisów prawa cywilnego kara umowna (art. 483 § 1 k.c.) pełni funkcję analogiczną do odszkodowania z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania ( art. 471 i nast. k.c.), to jednak równocześnie zasadniczo różni się ona od odszkodowania z uwagi na fakt że należy się ona wierzycielowi, zawsze wtedy, gdy zaistnieją okoliczności uzasadniające postawienie zarzutu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania i to bez względu na wysokość poniesionej przez niego szkody (art. 484 § I k.c.). Nie mniej jednak także w przypadku zapłaty kar umownych, nie ma mowy o ekwiwalentności w postaci świadczenia. Ze względu na fakt, że zarówno odszkodowania jak i kary umowne nie będą się bezpośrednio wiązać z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego do takiego zadośćuczynienia, tym samym nie jest możliwe ich opodatkowanie podatkiem VAT."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.