IPPP1/443-299/09-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2009 r. (data wpływu 23 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwot ponoszonych przez pracowników oraz kwot dofinansowania z ZFŚS przy odsprzedaży pracownikom usług wypoczynku - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 marca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwot ponoszonych przez pracowników oraz kwot dofinansowania z ZFŚS przy odsprzedaży pracownikom usług wypoczynku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. (Spółka) jest właścicielem ośrodka wczasowego w K. (Ośrodek), za pomocą którego świadczy usługi na rzecz osób trzecich oraz pracowników Spółki. Ośrodek jest wydzielony w strukturze Spółki, ewidencjonuje sprzedaż i zakupy jakie są ponoszone w związku z jego działalnością (samobilansuje się). Odpłatność za świadczone usługi Ośrodka są pobierane w dwojaki sposób. Jeżeli chodzi o osoby trzecie, to ponoszą one 100% odpłatność z własnych środków. Natomiast w przypadku gdy z usług Ośrodka korzysta pracownik Spółki, to ponosi on odpłatność w części, a w pozostałej części odpłatność zostaje pokryta ze środków zgromadzonych na zakładowym funduszu świadczeń socjalnych Spółki (ZFŚS). Spółka przyjmuje za podstawę opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych za pośrednictwem Ośrodka kwotę, na którą składa się suma kwoty ponoszonej przez pracownika i kwoty dofinansowania z ZFŚS (całą wartość usługi wynikającą zobowiązującego cennika), a w przypadku osób trzecich kwotę, jaką wnoszą te osoby z tytułu skorzystania z usług Ośrodka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka postępuje prawidłowo przy odsprzedaży pracownikom usług wypoczynku opodatkowując podatkiem od towarów i usług zarówno kwotę ponoszoną bezpośrednio przez pracownika na rzecz Spółki jak i kwotę dofinansowania z ZFŚS.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z Regulaminem ZFŚS Spółki pracownicy Spółki oraz ich rodziny są uprawnieni do korzystania z Funduszu, w tym do ubiegania się o dofinansowanie usług wypoczynku świadczonych przez Ośrodek Spółki. Spółka więc świadczy na rzecz pracowników usługę hotelową za pośrednictwem Ośrodka, a więc wykonuje czynność opodatkowaną - art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

Usługa w całości sprzedawana jest na rzecz określonego pracownika za cenę wynikającą z iloczynu dni spędzonych w ośrodku oraz dziennej stawki ustalonej uchwałą Zarządu Spółki. Pracownik może natomiast ponieść mniejszą odpłatność za wykorzystaną usługę, gdy zostanie mu przyznane dofinansowanie z Funduszu, przy czym zgodnie z zapisem Regulaminu, przedmiotowe dofinansowanie nie jest wypłacone bezpośrednio pracownikowi, lecz przelane z rachunku Funduszu na rachunek Ośrodka, pomniejszając tym samym faktyczną kwotę do zapłaty przez pracownika za nabytą usługę. W konsekwencji pracownik nabywa usługę wypoczynku za pełną odpłatnością i tylko ze względu na otrzymane dofinansowanie z Funduszu, uiszcza kwotę niższą niż faktyczna wartość usługi.

Za usługę wypoczynku dla pracowników wystawiane są faktury VAT na pełną wartość usługi obejmującą zarówno kwotę przyznanego pracownikowi dofinansowania z ZFŚS jak i kwotę odpłatności ponoszoną przez pracownika na rzecz Spółki. Kwota do zapłaty zostaje określona w wysokości pomniejszonej o wysokość dofinansowania z Funduszu, (dofinansowanie przyznawane jest przed wystawieniem faktury). Oznacza to, że podatek VAT jest odprowadzany od pełnej wartości usługi, zaś pracownik płaci na rzecz Spółki tylko cześć jej wartości. Do Rejestru Sprzedaży VAT ujmowana jest kwota podatku VAT ustalona od podstawy opodatkowania, na którą składają się suma kwoty ponoszonej przez pracownika i kwoty dofinansowania z ZFŚS, gdyż Spółka uzyskuje z tytułu sprzedaży usług zapłatę w pełnej wysokości, aczkolwiek z dwóch różnych źródeł (pracownik i ZFŚS).

Reasumując, podstawa opodatkowania w podatku VAT, przy świadczeniu przez Spółkę usługi hotelowej w Ośrodku na rzecz pracowników, stanowi całe świadczenie, jakie Spółka otrzymuje od pracownika wraz z kwotą dofinansowania przyznanego pracownikowi z ZFŚS - art. 29 ust. 1 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ponadto, stosownie do ust. 2 powołanego artykułu przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

W myśl zaś art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Natomiast zgodnie z ust. 2 cyt. artykułu nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Obowiązek tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nakładają przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych (tekst jedn. Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o ZFŚS.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o ZFŚS, ustawa określa zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i zasady gospodarowania środkami tego Funduszu, przeznaczonego na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu, na dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych.

Jak wynika z art. 2 pkt 1 ustawy o ZFŚS, przez działalność socjalną rozumie się usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową. W myśl pkt 5 cyt. artykułu osobami uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści - byli pracownicy i ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał, w regulaminie, o którym mowa w art. 8 ust. 2, prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z Funduszu.

Powyższe wskazuje, iż zakładowa działalność socjalna dotyczy określonych rodzajów świadczeń pracodawcy na rzecz pracownika, i tylko te świadczenia mogą być finansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Ponadto, Fundusz jest tworzony na rzecz załogi pracodawcy i prawo do korzystania ze świadczeń finansowanych z Funduszu jest kolektywnym prawem załogi.

Z zawartego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka jest właścicielem ośrodka wczasowego, za pomocą którego świadczy usługi na rzecz osób trzecich oraz pracowników Spółki. Ośrodek jest wydzielony w strukturze Spółki, ewidencjonuje sprzedaż i zakupy jakie są ponoszone w związku z jego działalnością (samobilansuje się). Odpłatność za świadczone usługi Ośrodka są pobierane w dwojaki sposób. Osoby trzecie ponoszą 100% odpłatność z własnych środków. Natomiast w przypadku, gdy z usług Ośrodka korzysta pracownik Spółki, to ponosi on odpłatność w części, a w pozostałej części odpłatność zostaje pokryta ze środków zgromadzonych na zakładowym funduszu świadczeń socjalnych Spółki (ZFŚS). Za podstawę opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych za pośrednictwem Ośrodka, Spółka przyjmuje kwotę, na którą składa się suma kwoty ponoszonej przez pracownika i kwoty dofinansowania z ZFŚS (całą wartość usługi wynikającą zobowiązującego cennika), a w przypadku osób trzecich kwotę, jaką wnoszą te osoby z tytułu skorzystania z usług Ośrodka.

Powołany powyżej art. 8 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, iż opodatkowaniu VAT nie podlegają jedynie nieodpłatne świadczenia usług związane z prowadzonym przedsiębiorstwem lub świadczenia niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem, przy nabyciu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu.

Finansowanie z ZFŚS wczasów dla pracowników nie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, gdyż fundusz ten jest tworzony na podstawie odrębnych przepisów w celu przeznaczenia go na cele socjalne. W konsekwencji finansowanie ze środków ZFŚS określonej we wniosku działalności socjalnej nie będzie mieściło się w pojęciu dostawy towarów i świadczenia usług z uwagi na fakt, iż nie zostaną spełnione dyspozycje wynikające z art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy. W związku z tym kwota przekazana z ZFŚS na dofinansowanie usługi wypoczynku świadczonej na rzecz pracowników nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem nieodpłatne przekazanie towarów pracownikom czy nieodpłatne świadczenie usług przez pracodawcę na ich rzecz nie stanowi czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Natomiast przekazanie pracownikom towarów lub świadczenie usług za częściową odpłatnością stanowi, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czynność podlegającą opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według stawek obowiązujących dla danej dostawy lub świadczenia usług, jednak tylko w części, która opłacana jest przez pracownika.

Podstawa opodatkowania zdefiniowana została w art. 29 ustawy o VAT. Zgodnie zatem z ust. 1 tego artykułu podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Powyższe wskazuje, iż kwota płacona przez pracownika stanowi kwotę należną z tytułu zakupionej usługi wypoczynku. W przypadku częściowej odpłatności za towar lub usługę - z którą mamy do czynienia w przedmiotowej sytuacji - do podstawy opodatkowania nie włącza się kwoty dofinansowania z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, lecz tylko kwotę faktycznie otrzymaną od pracownika (odbiorcy towaru czy też usługi).

Reasumując, przedmiotowa czynność podlega opodatkowaniu do wysokości świadczenia wnoszonego przez pracownika, według stawek obowiązujących dla danej dostawy lub świadczenia usług.

W kwestii dokumentowania ww. czynności tj. przekazania na potrzeby osobiste pracowników, w części odpłatnej zastosowanie ma przepis art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Natomiast w myśl ust. 4 cyt. artykułu podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury. Z cytowanych wyżej przepisów wynika zatem, że w przypadku części dopłacanej przez podatnika nie można wystawić faktury wewnętrznej. Prawidłowym dokumentem jest faktura VAT wystawiona z uwzględnieniem zasady wyrażonej w ww. art. 106 ust. 4 ustawy o VAT. Natomiast świadczenie usług finansowanych z ZFŚS nie powinno być potwierdzane fakturą VAT wewnętrzną ani żadnym innym dokumentem, o którym mowa w ustawie o VAT. Obowiązek wystawienia faktury wewnętrznej (art. 106 ust. 7 ustawy) wystąpi tylko w przypadku, gdy podatnik opodatkuje nieodpłatnie przekazane świadczenia na rzecz pracowników zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.