IPPP1/443-238/08-2/SM - W jaki sposób należy ustalać wysokość zabezpieczenia ryczałtowego?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2008 r. (data wpływu 8 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wysokości zabezpieczenia akcyzowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lutego 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wysokości zabezpieczenia akcyzowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji i sprzedaży piwa. Ma zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, w którym piwo jest wytwarzane, przetwarzane i magazynowane. Wobec podatnika ma zastosowanie procedura zawieszenia poboru akcyzy związana z prowadzeniem składu podatkowego. Podatnik oblicza i wpłaca akcyzę w sposób określony w art. 19 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, tj. za okresy dzienne.

U podatnika za okres ostatnich 6 miesięcy występowało zobowiązanie podatkowe. Zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego uzyskał dnia 1 maja 2007 r. Zabezpieczenie akcyzowe stosowane jest obecnie w formie zabezpieczenia generalnego złożonego na okres 1 r.

Z chwilą jego wygaśnięcia, w związku z wysokim prawdopodobieństwem spełnienia ogólnych warunków umożliwiających ubieganie się o zastosowanie zabezpieczenia ryczałtowego (§ 2 rozporządzenia MF w sprawie zabezpieczenia akcyzowego), podatnik zamierza wystąpić o zastosowanie takiego zabezpieczenia.

Wątpliwości podatnika dotyczą sposobu wyliczania takiego zabezpieczenia. Podatnik konsultował się w tym zakresie (w sposób sondażowy) z pracownikami właściwego urzędu celnego, którzy przedstawili swój sposób wyliczania wysokości zobowiązania ryczałtowego. Sposób ten miałby polegać na wyliczeniu zobowiązania na podstawie ogólnej ilości piwa znajdującej się na stanie magazynowym podatnika (we wszystkich fazach produkcji). Od tej ilości piwa należałoby obliczyć wysokość należnej akcyzy i pomnożyć tę wartość przez 10. Zdaniem podatnika takie wyliczenie jest całkowicie bezzasadne, gdyż w jego wyniku wysokość zabezpieczenia ryczałtowego byłaby 10-krotnie wyższa niż wysokość zabezpieczenia generalnego (zabezpieczenie generalne wynosi u podatnika obecnie 140.000 zł, zaś ryczałtowe wyniosłoby 1.400.000 zł).

Ponieważ z konstrukcji prawnej regulującej zabezpieczenie akcyzowe wynika, że zabezpieczenie ryczałtowe ma dla podatnika charakter bardziej względny niż zabezpieczenie generalne (podatnik musi się o takie zabezpieczenie ubiegać i wykazać spełnienie określonych warunków), to ustalenie wysokości takiego zabezpieczenia nigdy nie może prowadzić do rezultatu, że zabezpieczenie takie byłoby wyższe niż zabezpieczenie generalne.

Według intuicyjnej wykładni zabezpieczenie to obejmuje, mówiąc w dalekim uproszczeniu 1/3 miesięcznego zobowiązania podatnika w podatku akcyzowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy ustalać wysokość zabezpieczenia ryczałtowego, w szczególności co oznacza użyty w art. 45 ustawy o podatku akcyzowym i § 4 rozporządzenia w sprawie zabezpieczenia akcyzowego zwrot: "dziesięciodniowe zobowiązanie podatkowe"?

Zdaniem wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 45 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym naczelnik urzędu celnego ustala wysokość zabezpieczenia ryczałtowego na poziomie równym wysokości dziesięciodniowego zobowiązania podatkowego, w okresie ostatnich 6 miesięcy przed dniem złożenia wniosku.

Zasady ustalania zabezpieczenia ryczałtowego precyzuje rozporządzenie MF w sprawie zabezpieczenia akcyzowego.

Zgodnie z § 4 ust. 1:

Wysokość zabezpieczenia ryczałtowego ustala się jako kwotę równą największej kwocie zobowiązania podatkowego z tytułu stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy z dziesięciu kolejnych dni z ostatnich sześciu miesięcy poprzedzających dzień złożenia wniosku, o którym mowa w art. 45 ust. 4 ustawy.

W ocenie podatnika kwota zobowiązania podatkowego, o której mowa w powyższych przepisach, jako podstawie do ustalenia wysokości zabezpieczenia ryczałtowego powinna odpowiadać zobowiązaniu podatkowemu obliczonemu i zapłaconemu za okresy dzienne po pomniejszeniu o przysługujące podatnikowi zwolnienia i pomniejszenia, wyliczona za 10 kolejnych dni w okresie ostatnich 6 miesięcy, kiedy to zobowiązanie było najwyższe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 43 ust. 1-3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą" - prowadzący skład podatkowy, zarejestrowani handlowcy, a także podmioty, które nabywają wyroby akcyzowe zharmonizowane zwolnione z akcyzy ze względu na ich przeznaczenie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, oraz przedstawiciele podatkowi są obowiązani do złożenia zabezpieczenia akcyzowego w kwocie pokrywającej zobowiązanie podatkowe.

Zabezpieczenie akcyzowe może być złożone na czas oznaczony lub nieoznaczony.

Zabezpieczenie akcyzowe może być stosowane w formie zabezpieczenia generalnego lub ryczałtowego.

W myśl art. 45 ust. 4 ustawy - na wniosek prowadzącego skład podatkowy właściwy naczelnik urzędu celnego może wyrazić zgodę na stosowanie zabezpieczenia ryczałtowego. Zgodnie z art. 45 ust. 5 - naczelnik urzędu celnego ustala wysokość zabezpieczenia ryczałtowego na poziomie równym:

W myśl art. 45 ust. 6 - minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, przypadki, w których można stosować zabezpieczenie ryczałtowe, oraz szczegółowy sposób ustalania wysokości zabezpieczenia generalnego i ryczałtowego, uwzględniając konieczność zabezpieczenia należności akcyzowych.

Na podstawie tej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 1 marca 2004 r. w sprawie zabezpieczeń akcyzowych (Dz. U. Nr 35, poz. 314 z późn. zm.).

Zgodnie z § 4 ust. 1 przedmiotowego rozporządzenia - wysokość zabezpieczenia ryczałtowego ustala się jako kwotę równą odpowiednio:

W myśl art. 29 ust. 2 pkt 2 ustawy - zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje w przypadku wyprowadzenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy; obowiązek podatkowy powstaje w dniu wyprowadzenia tych wyrobów poza teren składu podatkowego.

Zgodnie z art. 19 ust. 2-4 ustawy - w przypadku wyrobów akcyzowych zharmonizowanych podatnicy są również obowiązani do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne.

Wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne dokonuje się nie później niż 25 dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Wpłaty dzienne dokonywane za miesiąc rozliczeniowy są uwzględniane przy rozliczeniu akcyzy, o której mowa w ust. 1, za dany miesiąc rozliczeniowy.

Wpłaty dzienne dokonywane w miesiącu rozliczeniowym są pomniejszane o:

Z powyższych uregulowań wynika, że kwoty dzienne (pomniejszone o przysługujące zwolnienia i pomniejszenia) dotyczą zobowiązania podatkowego w zakresie wyrobów akcyzowych, wyprowadzonych z procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Natomiast jak podkreślono w ww. § 4 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zabezpieczeń akcyzowych, zabezpieczenie ryczałtowe odnosi się do zobowiązania wynikającego z procedury zawieszenia poboru akcyzy.

W myśl art. 26 ust. 1 - pobór akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych jest zawieszony, jeżeli wyroby są produkowane, przetwarzane lub magazynowane w składzie podatkowym.

Zatem zabezpieczenie ryczałtowe winno obejmować także wyroby znajdujące się w fazie produkcji, jak również stany magazynowe. Należy ponadto podkreślić, że decydującą rolę w zakresie ustalenia wysokości zabezpieczenia pełni właściwy naczelnik urzędu celnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.