IPPP1-443-2058/08-6/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2008 r. (data wpływu 12 listopada 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 lutego 2009 r. (Fax - data wpływu 4 lutego 2009 r.; oryginał pisma - data wpływu 9 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 listopada 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Pismem z dnia 22 stycznia 2009 r., znak IPPP1-443-2058/08-2/AK (odebranym przez Stronę w dniu 27 stycznia 2009 r.) wezwano Wnioskodawcę o udzielenie dodatkowych informacji oraz o uiszczenie dodatkowej opłaty. Spółka udzieliła odpowiedzi na powyższe wezwanie pismem z dnia 3 lutego 2009 r. (Fax - data wpływu 4 lutego 2009 r.; oryginał pisma - data wpływu 9 lutego 2009 r.) uzupełniając brakującą opłatę w dniu 3 lutego 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca ("Spółka") jest spółką prawa handlowego utworzoną dla zrealizowania prestiżowego projektu urbanistycznego - zespołu mieszkaniowo-usługowego (dalej: "Osiedle"). Z inwestycją związana jest budowa układu drogowego. W dniu 4 lipca 2008 r. Spółka podpisała z Gminą Miasta (dalej; "Miasto", "Gmina") umowę (dalej: "Umowa"), na mocy której Spółka zobowiązała się wspólnie z Miastem zrealizować zadanie: budowa ulicy (dalej: "Droga"). Zgodnie z Umową realizacja niniejszej drogi jest niezbędna do oddania osiedla do użytkowania. W związku z inwestycją (budową drogi) Spółka przekazuje na rzecz Miasta swój udział finansowy w formie pieniężnej. Zgodnie z uzyskanymi informacjami w Urzędzie Miasta ulica jest ulicą gminną. Wykonawca układu drogowego (dalej: "Wykonawca") w związku z realizacją inwestycji wystawia faktury Gminie.

Ponadto, zgodnie z Umową Spółka we własnym zakresie i na własny koszt wykona oświetlenie ulicy i następnie przekaże ją nieodpłatnie Miastu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w związku z wystawianiem faktur przez Wykonawcę na rzecz Gminy Spółce przysługuje prawo odliczenia podatku VAT, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo do odliczenia podatku, w praktyce, utożsamiane jest z posiadaniem oryginału faktury. Podmiotem uprawnionym do wystawienia faktury jest podmiot świadczący dane usługi, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy VAT obniżenie kwoty podatku lub zwrot różnicy podatku należnego uzależnione są od zakresu, w jakim nabywane towary i usługi związane są ze sprzedażą opodatkowaną

Budowa dróg gminnych, zgodnie z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym (Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminny, (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) należy do zadań własnych gminy. Tym samym Gmina nie jest uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z wymienionymi we wniosku inwestycjami, gdyż nie spełniony został warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną. Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie budowy dróg. Gmina jako zarejestrowany podatnik podatku VAT nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z tyt. prowadzonych inwestycji polegających na budowie bądź modernizacji dróg gminnych ponieważ jest to działalność statutowa Gminy i działalność taka nie podlega podatkowi VAT. Powyższe stanowisko potwierdzone jest w interpretacjach organów podatkowych m.in. w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 maja 2008 r. nr IP-PP2-443-374/08-3/SAP. Taka sytuacja powoduje, że Spółka poniesie koszty inwestycji od kwoty brutto. Dokumentem potwierdzającym transakcję byłby wówczas dowód księgowy, o którym mowa w ustawie o rachunkowości np. w postaci noty księgowej.

Obowiązkiem podatnika, zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 ustawy VAT jest wystawianie faktury dokumentującej sprzedaż towarów i usług. Szczegółowe warunki dokumentowania czynności podlegających VAT reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zarówno ustawa VAT jak i Rozporządzenie wskazuje, że niezbędnym elementem, który powinien figurować na fakturze są dane dotyczące podatnika i nabywcy. Faktury nie wskazujące jednoznacznie na nabywcę nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku w tych fakturach naliczonego (postanowienie NSA z dnia 30 maja 1996 r., SA/Sz 2 187/95). Fakturę wystawia się na nabywcę tj. podmiot zlecający wykonanie usługi. Nabywcą jest podmiot, który nabywa prawo do dysponowania towarem jak właściciel. W przypadku świadczenia usług nabywcą jest podmiot na rzecz którego dana usługa jest świadczona. Nie ma tu znaczenia kto stanie się ostatecznym konsumentem takiej usługi.

Zgodnie z zawartą Umową właścicielem zrealizowanej inwestycji będzie Miasto. Taki stan rzeczy powoduje, że to ono jest nabywcą w rozumieniu przepisów ustawy VAT, co powoduje że Wykonawca zobligowany jest wystawiać fakturę na rzecz Miasta. Rozliczenia pomiędzy Spółką a Gminą powinny zostać udokumentowane dowodami księgowymi, o których mówi ustawa o rachunkowości np. noty księgowe.

Pismem z dnia 3 lutego 2009 r. Wnioskodawca uzupełnił własne stanowisko w sprawie prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazując, iż jego zdaniem, w przedstawionych przez siebie okolicznościach, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT. Zgodnie bowiem z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z poz. zm.; dalej: "ustawa VAT") prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi o którym mowa w art. 15 ustawy VAT. Z kolei zgodnie z treścią art. 86 ust. 2 ustawy VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, co do zasady, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymywanych przez podatnika. W związku z powyższym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności podatkowych. Należy zatem uznać, iż prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego przysługuje, gdy łącznie spełnione zostaną dwie przesłanki (i) odliczenia dokonuje podatnik VAT (ii) gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, przy czym musi zachodzić związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

Spółka nadmieniła, iż zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z kolei, zgodnie z odpowiednimi postanowieniami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. 15. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, przy czym do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów w tym m.in. do zadań własnych gminy należą zadania związane z drogami gminnymi.

Wnioskodawca zauważył, iż w stanie faktycznym wniosku zostało wskazane, że Spółka wspólnie z Gminą Miasta zobowiązała się zrealizować zadanie: budowa drogi - ulicy, która jest niezbędna do oddania do użytkowania, realizowanego przez Spółkę osiedla.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny oraz treść art. 86 ustawy VAT Spółka stoi na stanowisku, iż przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego: Spółka jest bowiem podatnikiem VAT a faktury, wprawdzie wystawiane przez wykonawcę układu drogowego na rzecz Gminy, zostały wystawione na towary i usługi w związku z realizacją czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 86 ust. 1 cyt. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, wskazuje, iż kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

Jak wynika więc z regulacji art. 86 cyt. ustawy, kwota o jaką podatnik ma prawo obniżyć podatek należny o podatek naliczony musi wynikać z dokumentu jakim jest, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, faktura VAT.

Natomiast podstawową zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek tego podatku z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez podatnika tego podatku. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezpośredni i bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czynności zwolnione od podatku VAT, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT).

Ponadto możliwość skorzystania przez podatnika podatku od towarów i usług z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego uzależniona jest także od spełnienia warunków określonych w przepisach rozporządzeń wydanych na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług. Aby podatnik miał prawo do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, musi on otrzymać oryginał faktury, która stosownie do § 9 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798), winna zawierać imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy; numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11. Powyższe warunki można uznać za spełnione tylko w sytuacji, gdy obydwa te elementy zostały prawidłowo zamieszczone w fakturze.

Nadmienić należy, iż rozporządzenie Ministra Finansów z dnia z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) obowiązywało do dnia 30 listopada 2008 r. i z dniem 1 grudnia 2008 r. zastąpione zostało rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 Nr 212, poz. 1337). Wskazany wyżej § 9 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 znajduje swój odpowiednik w § 5 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 obecnie obowiązującego rozporządzenia.

Wskazać również należy, iż zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Nadmienić również należy, iż rozporządzenie Ministra Finansów z dnia z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) obowiązywało do dnia 30 listopada 2008 r. i z dniem 1 grudnia 2008 r. zastąpione zostało rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 Nr 212, poz. 1336). Wskazany wyżej § 8 ust. 1 pkt 13 i znajduje swój odpowiednik w § 13 ust. 1 pkt 11 obecnie obowiązującego rozporządzenia.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.). gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, należy m.in. zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnot. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy: gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż Spółka podpisała z Gminą Miasta umowę, na mocy której Spółka zobowiązała się wspólnie z Miastem zrealizować zadanie: budowa ulicy. W związku z przedmiotową inwestycją, tj. budową drogi, Wnioskodawca przekazuje na rzecz Miasta swój udział finansowy w formie pieniężnej. Faktury VAT wystawiane przez Wykonawcę inwestycji, jako nabywcę wskazują Gminę Miasta, gdyż Miasto, zgodnie z zawartą umową, będzie właścicielem zrealizowanej inwestycji.

Gmina Miasta jako jednostka samorządu terytorialnego korzysta ze zwolnienia w zakresie czynności związanych z wykonaniem zadań publicznych. Tak więc w okolicznościach wskazanych w niniejszym wniosku, nie jest spełniona podstawowa przesłanka warunkująca prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony - nabywane przez Gminę towary i usługi związane z inwestycją polegającą na budowie ulicy, nie są związane z czynnościami opodatkowanymi. Zatem, podatek naliczony zapłacony w związku zakupem przedmiotowych towarów i usług, w myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlega odliczenia od podatku należnego, jako niezwiązany z czynnościami opodatkowanymi.

Drugą, dodatkową przesłanką, wykluczającą możliwość dokonania przez Spółkę odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego, jest fakt, iż faktury VAT, które wystawia Wykonawca inwestycji, tj. podmiot budujący ulicę, jako nabywcę wskazują Gminę Miasta, a nie Wnioskodawcę. Zatem niespełniona jest również przesłanka wskazująca, iż dla prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne jest otrzymanie przez nabywcę towaru lub usługi faktury potwierdzającej transakcję nabycia przez niego tego towaru lub usługi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.