IPPP1-443-1978/08-2/JB - Czy w przypadku rezygnacji z wprowadzenia akcji Spółki do obrotu giełdowego Spółka zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od usług związanych z przygotowaniem Spółki do debiutu giełdowego?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2008 r. (data wpływu 27 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego od usług związanych z przygotowaniem Spółki do debiutu giełdowego w przypadku rezygnacji z wprowadzenia akcji do obrotu giełdowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 października 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego od usług związanych z przygotowaniem Spółki do debiutu giełdowego w przypadku rezygnacji z wprowadzenia akcji do obrotu giełdowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka X zajmuje się świadczeniem usług telekomunikacyjnych w technologii ... wykorzystując w tym celu własną sieć. Rozbudowa sieci wymaga ciągłych nakładów, które mogą być pokrywane przez akcjonariuszy, kredytodawców lub dostawców. W ubiegłym roku Zarząd podjął decyzję, że celem uzyskania kapitału akcje Spółki zostaną wprowadzone do obrotu giełdowego. Na proces przygotowania debiutu giełdowego składa się wiele działań rozłożonych w czasie. W związku z tym zostały poniesione koszty związane z doradztwem prawnym i finansowym oraz przygotowaniem prospektu emisyjnego. Podatek naliczony wykazany w fakturach wykonawców usług został odliczony od podatku należnego na zasadach ogólnych.

W maju 2008 r. do Spółki przystąpił nowy akcjonariusz obejmując akcje emisji kolejnej serii w zamian za wkład pieniężny, co było bezpośrednią przyczyną podjęcia przez Zarząd uchwały o wstrzymaniu prac związanych z wprowadzeniem akcji Spółki do obrotu giełdowego. Zarząd nie zdecydował o zaniechaniu działań a jedynie o ich zawieszeniu, nie może jednak wskazać okresu na jaki proces został wstrzymany.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku rezygnacji z wprowadzenia akcji Spółki do obrotu giełdowego Spółka zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od usług związanych z przygotowaniem Spółki do debiutu giełdowego.

Zdaniem wnioskodawcy, opierając się na przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosownie do art. 15 ust. 1, z którego wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w artykule 16, wszystkie wydatki związane z emisją nowych akcji pozostają w sposób oczywisty w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami bo służą zachowaniu i zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Podniesienie kapitału jest jednym ze sposobów pozyskania środków na działalność gospodarczą, z której generowane są przychody. Analogicznie do wydatków związanych z pozyskaniem innych obcych źródeł finansowania na przykład kredytu bankowego czy pożyczki uzyskanej poza systemem bankowym, koszty emisji akcji powinny zostać rozpoznane jako koszty podatkowe. Wpływy środków pieniężnych z tytułu kredytu, pożyczki, podobnie jak z podwyższenia kapitału zostały wyłączone z kategorii przychodowych ale koszty pozyskania kredytu bankowego nigdy nie były kwestionowane jako koszty podatkowe. Dotyczy to zarówno kosztów opłaty skarbowej, sądowej czy też notarialnej, jak i usług doradczych, dotyczących podwyższenia kapitału. Spółka wskazuje, że za takim rozumieniem przemawiają interpretacje różnych organów podatkowych a także wyroki sądowe:

W sytuacji uznania wydatków za koszt podatkowy Spółka zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach za wykonane usługi. Takie prawo potwierdzają między innymi następujące interpretacje organów podatkowych oraz wyroki sądowe:

Podobne stanowisko prezentuje Europejski Trybunał Sprawiedliwości (C-465/03 z 26 maja 2005).

Wstrzymanie prac związanych z wprowadzeniem akcji do obrotu giełdowego w wyniku uzyskania finansowania z alternatywnego źródła nie powinno być uznane za zaniechaną inwestycję bo nie powoduje zaprzepaszczenia wyników wykonanej pracy. Skutki prawne, które były przedmiotem oceny będą mogły być wykorzystane w przyszłości, kiedy Spółka wróci do projektu. Dlatego, zdaniem Spółki, nie występuje obowiązek korygowania podatku naliczonego w zakresie wydatków poniesionych na planowaną emisję akcji. Zarząd podejmując decyzję nie może precyzyjnie wskazać okresu na jak długo zostaną wstrzymane prace, dlatego prawdopodobnie z punktu widzenia prawa bilansowego należy zdarzenie gospodarcze rozpoznać jako zaniechaną inwestycję chociaż i to nie przesądza utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego na co wskazuje wyrok WSA, III SA/Wa 135/2007 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 19 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Artykuł 86 ust. 2 pkt 1 ustawy natomiast precyzuje, iż kwotę podatku naliczonego stanowi z zastrzeżeniem ust. 3 - 7 tego artykułu, suma kwot podatku określona w fakturach otrzymanych przez podatnika:

Z powyższego wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane z obecnie prowadzoną lub planowaną działalnością opodatkowaną.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni (wydatek na nabycie towaru, który następnie zostanie przez podatnika sprzedany), bądź pośredni. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są i nie będą w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W sytuacji zatem, gdy nabyte z zamiarem wykorzystania do czynności opodatkowanych towary i usługi nie zostaną ostatecznie do takich czynności wykorzystane, oznacza to, że nie została zrealizowana podstawowa przesłanka wyznaczająca prawo do odliczenia podatku naliczonego, określona w art. 86 ust. 1 ustawy.

Warunkowa realizacja prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (dokonana w momencie zakupu towarów i usług) powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest związanie zakupu ze sprzedażą opodatkowaną podatnika powoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego. Tym samym u podatnika wystąpi obowiązek skorygowania podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

Ustawodawca, w art. 91 ust. 7 ustawy o VAT wprowadził obowiązek korygowania kwoty podatku odliczonego, odpowiednio według zasad określonych w ust. 1 - 6 tego artykułu, w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie z przepisem art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których nastąpiła ta zmiana.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zamierzała wprowadzić akcje do obrotu giełdowego i w związku z tym poniosła koszty związane z doradztwem prawnym i finansowym oraz przygotowaniem prospektu emisyjnego, od których odliczyła podatek naliczony na zasadach ogólnych. Akcje nie zostały wprowadzone do obrotu giełdowego, jednak zarząd Spółki nie zdecydował o zaniechaniu działań a jedynie o ich zawieszeniu, nie wskazując okresu, na jaki proces ten został wstrzymany.

Odnosząc przedstawione wyżej przepisy prawa do okoliczności przedstawionych we wniosku, należy stwierdzić, że w sytuacji podjęcia decyzji o wstrzymaniu prac związanych z przygotowaniem Spółki do debiutu giełdowego, Spółka zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabytych usług. Bowiem wstrzymanie prac na pewien okres czasu oznacza, że nabyte towary i usługi mogą zostać wykorzystane w przyszłości do czynności opodatkowanych wykonywanych przez Spółkę. Jednakże, gdy Spółka podejmie decyzję o zaniechaniu, rezygnacji z prac związanych z przygotowaniem Spółki do debiutu giełdowego, zobowiązana będzie do dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego. Podjęcie decyzji o zaniechaniu prac oznacza, że z chwilą jej podjęcia zmienia się zamiar podatnika dotyczący przeznaczenia nabytych towarów i usług i nie będą one wykorzystane przez Spółkę do czynności opodatkowanych. Zmienia się tym samym prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych towarów i usług. A zatem zastosowanie znajdzie art. 91 ust. 7 ustawy i Wnioskodawca zobowiązany będzie do dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego, w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym podjęto decyzję o zaniechaniu przedmiotowych prac.

Wyjaśnić ponadto należy, iż z uwagi na fakt, że z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka dokonała już obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od usług związanych z przygotowaniem Spółki do debiutu giełdowego, a przedmiotem zapytania było zachowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego, organ podatkowy nie dokonał oceny zasadności dokonanego odliczenia, a dokonał oceny przedstawionego stanowiska w zakresie zachowania prawa do odliczenia od powyższych wydatków oraz korekty podatku naliczonego.

Ponadto podkreślić należy, iż kwestie zaliczenia powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów reguluje ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną dotyczącą podatku od towarów i usług nie rozstrzyga kwestii zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca na poparcie własnego stanowisko wskazał wyroki sądów administracyjnych oraz postanowienia i decyzje organów podatkowych. W związku z tym, wyjaśnić należy, że orzeczenia w sprawach podatkowych zapadają w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów faktycznych. Ich różnorodność stanowi odpowiedź na różnorodność przedstawionych przez podatników stanów faktycznych i dlatego nie mogą być podstawą przy rozpatrywaniu kolejnych spraw. Orzeczenia sądów zapadają w indywidualnych sprawach i nie stanowią źródeł powszechnie obowiązującego prawa

Ponadto zauważyć należy, że zgodnie z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Tym samym nie są uprawnione do orzekania na podstawie wyroków sądów administracyjnych czy decyzji innych organów podatkowych i do dokonywania ich oceny.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.