IPPP1/443-180/10-2/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2009 r. (data wpływu 14 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej rozliczenie nakładów - jest prawidłowe.

W dniu 14 grudnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej rozliczenie nakładów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. ("Wydzierżawiający") jest użytkownikiem wieczystym niezabudowanej nieruchomości gruntowej ("Grunt"). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wydzierżawiający zawarł umowę dzierżawy ("Umowa") ze Sp. z o.o. L. Spółka Komandytowa ("Dzierżawca").

Na podstawie Umowy, Dzierżawca otrzyma Grunt do używania dla celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej i pobierania pożytków. Umowa przewiduje, iż Dzierżawca jest zainteresowany wzniesieniem na Gruncie budynku usługowego z częściami handlową, biurową i mieszkalną. W tym celu Dzierżawca zleci prace budowlane i poniesie ich koszty opłacając faktury i rachunki wystawiane m.in. przez architekta, firmy budowlane i innych jego kontrahentów. Rezultatem będzie wybudowanie budynku (dalej "Budynek") oraz towarzyszących mu środków trwałych.

Koszty budowy zostaną sfinansowane środkami pieniężnymi pochodzącymi z kredytu, który Dzierżawca zawrze z wybraną instytucją finansową oraz z pożyczki.

Budynek oraz Urządzenia w Budynku zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych Dzierżawcy jako "budynek wybudowany na cudzym gruncie" oraz jako odpowiednie urządzenia i będą podlegały amortyzacji zgodnie z zasadami zawartymi w przepisach art. 16a-16 m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., "Ustawa CIT")

Dzierżawca będzie korzystał z Budynku i Urządzeń w Budynku w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni w Budynku i czerpał korzyści z pobieranych czynszów za wynajem powierzchni usługowych i biurowych, na które będą wystawiane stosowne faktury VAT. Po zakończeniu Umowy, Dzierżawca wykreśli Budynek oraz Urządzenia w Budynku z ewidencji środków trwałych i w zamian za zwrot części nakładów wyda je na rzecz Wydzierżawiającego.

Wysokość kwoty, jaka będzie zwrócona Dzierżawcy przez Wydzierżawiającego (dalej zwaną "Nakładami") nie jest obecnie znana, gdyż zależy ona od wyników finansowych, jakie osiągnie Dzierżawca budując i finansując Budynek oraz wynajmując jego powierzchnie w okresie Umowy. Dlatego Umowa zawiera szczegółowy mechanizm wyliczania tychże Nakładów, terminy i walutę zwrotu. Zgodnie z Umową zwrócone będą Nakłady w wysokości sumy zobowiązań netto Dzierżawcy istniejących w dniu zakończenia dzierżawy pomniejszonych o część zgromadzonych środków pieniężnych Dzierżawcy i powiększone o VAT, z zastrzeżeniem, iż nie dotyczy to przejętych przez Wydzierżawiającego w określonym czasie zobowiązań, ani części zobowiązań ze stosunków niewypowiedzianych po zakończeniu dzierżawy.

Na kwotę Nakładów Dzierżawca wystawi Wydzierżawiającemu fakturę VAT, do której załącznikiem będzie szczegółowy wykaz wartości Budynku i Urządzeń w Budynku.

Wydzierżawiający, po zapłacie kwoty widniejącej na fakturze VAT z tytułu Nakładów, zamierza wprowadzić Budynek oraz Urządzenia w Budynku do swojej ewidencji środków trwałych przyjmując za wartość początkową kwotę wynikającą z otrzymanej od Dzierżawcy faktury VAT (wraz z załącznikiem) oraz rozpocząć ich amortyzację. Ponadto, po zwrocie Budynku wraz z Urządzeniami w Budynku, Wydzierżawiający zamierza wynajmować jego powierzchnie handlowe i biurowe i pobierać czynsz od najemców, wystawiając stosowne faktury VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wydzierżawiający będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego na fakturze VAT wystawionej przez Dzierżawcę z tytułu rozliczenia Nakładów.

W opinii Wnioskodawcy, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; "Ustawa VAT") opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dalej, Ustawa VAT przewiduje różne czynności, które uważa za dostawę towarów. Brak jest w tym katalogu jednak czynności, które odpowiadałyby wydaniu budynku i urządzeń w budynku w zamian za rozliczenie nakładów po zakończeniu umowy dzierżawy.

Przez świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Jak wynika z cytowanego przepisu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega w istocie każda czynność dokonywana odpłatnie przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Powyższe jest również zgodne z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyrażonej w I Dyrektywie Rady EWG z dnia 11 kwietnia 1967 r. nr 67/227/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych. Przy czym każda czynność odpłatna, która nie odpowiada definicji dostawy towarów w ww. rozumieniu, traktowana jest jako usługa i jako taka również opodatkowana.

Ponadto zgodnie z art. 676 w związku z art. 705 i 694 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), "Jeżeli dzierżawca ulepszył rzecz najętą, wydzierżawiający, w braku odmiennej umowy, może według swojego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą ceny sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego". W przypadku opisanym w przedmiotowym stanie faktycznym, strony postanowiły w Umowie, iż Wydzierżawiający zatrzyma ulepszenia w postaci Budynku i Urządzeń w Budynku w zamian za rozliczenie sumy Nakładów zgodnie z zasadami określonymi w umowie.

Wobec powyższego oraz w świetle cytowanych przepisów Ustawy VAT, w chwili zatrzymania ulepszeń i rozliczenia Nakładów dojdzie pomiędzy Wydzierżawiającym a Dzierżawcą do wzajemnych świadczeń. W rezultacie należy uznać, iż w takim przypadku dochodzi do świadczenia usługi przez Dzierżawcę na rzecz Wydzierżawiającego w zamian za wynagrodzenie w wysokości uiszczanego przez Wydzierżawiającego świadczenia pieniężnego. Jest to zatem czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ocenie Wydzierżawiającego, będzie on uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT, która będzie wystawiona z tytułu rozliczenia Nakładów przez Dzierżawcę, przy zachowaniu warunków uprawniających ją do odliczenia tego podatku, tj. wykazania związku pomiędzy nabyciem Budynku i Urządzeń w Budynku ze sprzedażą opodatkowaną (wynajem powierzchni biurowych i handlowych w Budynku), co niewątpliwie w przedmiotowym stanie faktycznym zaistnieje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast przez dostawę towarów w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 47 § 1-3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Brzmienie powołanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wskazuje, że zawarta w nim definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników, w ramach ich działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w zamian za zwrot części nakładów związanych ze wzniesieniem przez Dzierżawcę na dzierżawionym przez niego gruncie budynku usługowego z częściami handlową, biurową i mieszkalną, wyda go na rzecz Wydzierżawiającego. Ponadto, czynność tą udokumentuje wystawiając Wnioskodawcy fakturę VAT na kwotę nakładów. Spółka zaznacza, iż po zwrocie Budynku wraz z Urządzeniami w Budynku, zamierza wynajmować jego powierzchnie handlowe i biurowe i pobierać czynsz od najemców, wystawiając stosowne faktury VAT.

Zatem zbycie nakładów poniesionych na wybudowanie budynków i budowli na cudzym gruncie należy zaliczyć do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, gdyż dochodzi w tym przypadku do przeniesienia prawa majątkowego. W świetle powyższego sprzedaż nakładów, poniesionych na wybudowanie Budynku wraz z Urządzeniami w Budynku, o którym mowa we wniosku, stanowić będzie w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy świadczenie usług podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Ponieważ na czynność zwrotu nakładów poniesionych na wybudowanie budynku na cudzym gruncie ustawodawca nie przewidział preferencji w postaci zastosowania stawki obniżonej, ani zwolnienia z podatku, to czynność ta opodatkowana jest 22% stawką.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Reasumując mając na uwadze przedstawioną treść zdarzenia przyszłego oraz biorąc pod uwagę powołane przepisy, należy uznać, iż na mocy art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej nabycie nakładów poniesionych przez Dzierżawcę gruntu z tytuły wybudowania przedmiotowego budynku wraz z urządzeniami w tym budynku, ponieważ będą one służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług (wynajem).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.