IPPP1/443-1782/08-3/PR - Usługi dostarczania informacji świadczone przez podmiot zagraniczny - miejsce świadczenia i import usług w podatku VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2008 r. (data wpływu 22 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania usług świadczonych przez kontrahenta zagranicznego zarejestrowanego w Polsce - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 września 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania usług świadczonych przez kontrahenta zagranicznego zarejestrowanego w Polsce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Bank zwany dalej bankiem jest fakturowany przez zarejestrowanych na VAT w Polsce podatników mających siedziby za granicą na terytorium Unii w następujących okolicznościach.

W przedstawionej sytuacji podatnik zagraniczny prowadzi działalność na terenie Polski przez położony tu oddział, zarejestrowany na VAT w Polsce, Bank jest fakturowany za usługi dostarczania informacji według stawki 22%.

W takim więc przypadku podmiot zagraniczny posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności w postaci oddziału.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Bank powinien rozpoznawać import usług w przypadku korzystania z usług dostarczania informacji, które to usługi fakturowane są na ogólnych zasadach ze stawką 22% przez podmioty mające siedzibę za granicą, będące zarejestrowanymi na VAT w Polsce podatnikami oraz posiadające na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności, w postaci oddziału, z czym wiążą się świadczone (fakturowane) usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, w powyższych okolicznościach w przypadku nabywania przez Bank usług telekomunikacyjnych i usług dostarczania informacji Bank nie ma obowiązku rozpoznawania importu usług, jeżeli podmiot zagraniczny świadczący powyższe usługi jest zarejestrowanym na VAT w Polsce podatnikiem, działa w Polsce przez położony tu oddział, albo posiada stałe miejsce prowadzenia działalności i wystawia z tytułu świadczenia wymienionych usług faktury VAT z właściwą stawką podatku VAT, w tym przypadku ze stawką 22%. Do importu usług wymienionych w art. 27 ust. 4 dochodzi, jeżeli zgodnie z art. 27 ust. 3 ustawy VAT usługi te są świadczone na rzecz podatnika mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę. Jeżeli jednak podmiot zagraniczny posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, czy to w postaci oddziału czy też będąc właścicielem budynku, z czym wiążą się świadczone (fakturowane) usługi oraz działa w Polsce jako zarejestrowany podatnik VAT, to jest on podmiotem świadczącym usługę w tym samym kraju, w którym nabywca usługi - Bank ma swoją siedzibę. Zarówno więc podmiot zagraniczny świadczący usługę zarejestrowany na VAT w Polsce mający tu oddział albo stałe miejsce prowadzenia działalności, jak i nabywca usługi - Bank działają w tym samym kraju. Dlatego zasadne jest wystawianie przez podmiot zagraniczny faktur VAT ze stawką krajową 22%. W tych okolicznościach po stronie nabywcy usługi - Banku mającego siedzibę również w Polsce i będącego w Polsce zarejestrowanym podatnikiem VAT nie powstanie obowiązek rozpoznania importu usług.

Takie stanowisko przedstawione jest też w komentarzu do Dyrektywy VAT pod. red. K. Sachsa i R. Namysłowskiego, LEX, 2008, str. 863-864 "Interpretacja pojęcia "posiadanie siedziby" do art. 193 -194 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Stwierdzono, że termin "mieć siedzibę" może odnosić się nie tylko do miejsca prowadzenia przedsiębiorstwa, ale również do innych sytuacji faktycznych, a następnie wskazano (w przedstawionym schemacie), że "podatnik posiada siedzibę w każdym z krajów, w których posiada stałe miejsce prowadzenia działalności". W powołanym Komentarzu zaznaczono, że "Jeżeli którakolwiek z tych kategorii rezydencji podatkowej znajduje się w danym kraju, podatnik taki powinien być uznany za posiadającego siedzibę i, w konsekwencji, być zobowiązany do zapłaty podatku z tytułu świadczonych usług".

Powyższe ma miejsce w analizowanym przypadku, gdyż podmioty zagraniczne opodatkowują swoje czynności w Polsce wystawiając faktury VAT ze stawką 22%. Zarówno prowadzenie działalności przy pomocy oddziału jak i przez fakt bycia właścicielem budynku i świadczenia usług z tym związanych stanowi o stałym miejscu prowadzenia działalności na terenie Polski, w konsekwencji obydwa podmioty: Bank oraz podmiot zagraniczny prowadzą działalność na trenie tego samego kraju - Polski, tym samym nie występuje import usług po stronie Banku, lecz rozliczenia VAT przebiegają jak rozliczenia krajowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju. Przepisów ust. 1 pkt 4 i 5 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem świadczenia usług określonych w art. 27 ust. 3 lub art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów (art. 17 ust. 2).

Stosownie do ust. 3 ww. artykułu w przypadkach wymienionych w art. 27 ust. 3 przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju.

Zgodnie z brzemieniem art. 27 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

Na podstawie ust. 4 pkt 3 wyżej ww. artykułu przepis ust. 3 stosuje się między innymi do usług dostarczania informacji.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca jest usługobiorcą usług dostarczania informacji przez podmiot zagraniczny posiadający siedzibę poza terytorium kraju, jednak posiadający stałe miejsce prowadzenia działalności w postaci oddziału w Polsce oraz będący zarejestrowanym jako podatnik VAT na terytorium kraju.

Kwestię funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.). Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Z kolei oddział zdefiniowany został w art. 5 pkt 4 jako wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Ponadto, zgodnie z art. 86 ww. ustawy oddział może prowadzić działalność wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego. W świetle powołanych unormowań podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego.

Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada on możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Potwierdza to również regulacja zawarta w art. 88 zdanie pierwsze ww. ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z którą przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców. Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście posiadanej podmiotowości prawnej, należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że oddział nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonuje rejestracji odrębnego podatnika lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. W związku z powyższym mimo, iż na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku, na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę (...) poza terytorium kraju. W ust. 2 ustawodawca zaznaczył, iż przepisów ust. 1 pkt 4 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług, jeżeli podatek należny został rozliczony przez usługodawcę, jednak przepis ten nie znajduje zastosowania dla świadczenia usług określonych w art. 27 ust. 3, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, usługodawcą świadczącym usługi dostarczania informacji, wymienione w art. 27 ust. 4 pkt 3 na rzecz polskiego Wnioskodawcy jest podmiot zagraniczny posiadający siedzibę na terytorium Wspólnoty.

Zachodzi również przesłanka, o której mowa w art. 17 ust. 3 ustawy, że w przypadkach wymienionych w art. 27 ust. 3 przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stale miejsce zamieszkania na terytorium kraju.

W konsekwencji powyższego, należy uznać, iż zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w związku z ust. 2, podatnikiem przedmiotowych usług dostarczania informacji będzie usługobiorca, czyli w tej sytuacji Wnioskodawca, mimo, iż podmiot zagraniczny działający w Polsce za pośrednictwem oddziału wykonywane usługi opodatkowuje stawką 22%. Wnioskodawca winien jest wyżej opisane usługi dostarczania informacji traktować jako import usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.