IPPP1/443-1762/11-2/ISZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2011 r. (data wpływu 21 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazywanych towarów (nagród) w loterii promocyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 21 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazywanych towarów (nagród) w loterii promocyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej świadczy usługi marketingowe na rzecz swoich kontrahentów. W najbliższym czasie Wnioskodawca na zlecenie jednego ze swoich kontrahentów zamierza zorganizować loterię promocyjną w rozumieniu art. 2 pkt 10) ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.). Celem przedmiotowej loterii promocyjnej pt. "Słodko zacznij dzień pełen nagród" jest premiowanie zakupów detalicznych towarów produkowanych przez kontrahenta Wnioskodawcy. Osoba, która zakupi produkt kontrahenta w okresie trwania loterii będzie mogła zgłosić swój los, który następnie będzie brał udział w losowaniu nagród. Zasady udziału w loterii promocyjnej, w tym warunki zgłaszania udziału w loterii, sposób wyłaniania zwycięzców, zasady wydawania nagród zostały określone w specjalnym regulaminie loterii (w załączeniu).

W ramach świadczenia powyższej usługi realizacji loterii promocyjnej na rzecz kontrahenta, Wnioskodawca zobowiązany jest dokonywać następujących świadczeń:

W celu realizacji kompleksowej usługi obsługi loterii promocyjnej Wnioskodawca zamierza nabyć odpłatnie towary stanowiące później nagrody od podmiotów zewnętrznych. Wnioskodawca od wartości zakupionych towarów zamierza odliczać podatek VAT naliczony. Następnie zakupione przez Wnioskodawcę przekazywane będą przez Wnioskodawcę zwycięzcom loterii, wyłonionym zgodnie z zasadami określonymi w regulaminie.

Zgodnie z postanowieniami zawartej z kontrahentem umowy, z tytułu wykonywanej na rzecz kontrahenta kompleksowej usługi obejmującej opisane powyżej działania marketingowe, Wnioskodawcy przysługuje od kontrahenta wynagrodzenie. Wysokość wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy obliczona jest w oparciu o sumę poniesionych kosztów powiększonych o stosowaną marżę. Koszty, które Wnioskodawca może włączyć do kalkulacji swojego wynagrodzenia obejmują koszty związane bezpośrednio i pośrednio ze świadczonymi usługami. Powyższe oznacza, że podstawę do kalkulacji wynagrodzenia przysługującego Wnioskodawcy stanowią również wydatki ponoszone na nabycie towarów przekazywanych następnie, jako nagrody w ramach loterii.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydanie przez Wnioskodawcę towarów (nagród w loterii promocyjnej), realizowane w ramach kompleksowej usługi obsługi loterii promocyjnej podlega odrębnemu od tej usługi opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie towarów (nagród), o którym mowa w przedstawionym stanie faktycznym, w ramach kompleksowej usługi obsługi loterii promocyjnej wykonywanej na rzecz kontrahenta Wnioskodawcy za wynagrodzeniem, nie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia należnego podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez odpłatną dostawę towarów należy rozumieć "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel". Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Mając na uwadze powyższe brzmienie przepisów o VAT, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że wartość towarów, które mają zostać przekazane zwycięzcom loterii promocyjnej jako nagrody, stanowi element kalkulacji wynagrodzenia otrzymywanego od kontrahenta za świadczoną przez Wnioskodawcę usługę. Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca otrzymuje od kontrahenta zwrot wszystkich kosztów poniesionych w związku z realizacją usługi (z wyjątkiem ogólnych kosztów administracyjnych) powiększonych o ustaloną marżę.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydanie przez Wnioskodawcę towarów (nagród w loterii promocyjnej), realizowane w ramach kompleksowej usługi obsługi loterii promocyjnej nie podlega odrębnemu od tej usługi opodatkowaniu VAT, gdyż stanowi element kompleksowej usługi świadczonej na rzecz kontrahenta, która nie powinna być sztucznie rozdzielana.

Na kompleksową usługę obsługi loterii promocyjnej świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta składają się różnego rodzaju czynności. Co do zasady z przepisów ustawy o VAT, wynika, że generalną zasadą jest odrębne opodatkowanie VAT każdej czynności (każdego świadczenia). Z drugiej jednak strony, w orzecznictwie wypracowana została koncepcja tzw. "świadczeń złożonych", "kompleksowych usług" zgodnie z którą, jeżeli z ekonomicznego punktu widzenia oraz z perspektywy oczekiwań nabywcy, dane świadczenie ma charakter kompleksowy (złożony z kilku lub więcej różnych czynności, które łącznie składają się na jedną całość), wówczas dla celów opodatkowania VAT nie należy sztucznie rozdzielać poszczególnych czynności (tak m.in. Europejski Trybunał Sprawiedliwości w sprawach C-41/04 (Levob Verzekeringen) C-111/05 (Aktiebolaget NN)). W powyższych orzeczeniach TS UE stanął na stanowisku, że jeżeli poszczególne czynności świadczone przez dany podmiot wchodzą w skład jednej złożonej usługi, to czynności tych dla potrzeb opodatkowania VAT nie należy rozdzielać, lecz opodatkowaniu powinna podlegać właśnie ta kompleksowa (złożona) usługa, jako całość.

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do omawianej usługi obsługi loterii promocyjnej, która ma być świadczona przez Wnioskodawcę należy uznać, że wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, zgodnie z umową obsługi loterii promocyjnej stanowią elementy kompleksowej usługi obsługi loterii, a w konsekwencji nie powinny być dla celów VAT sztucznie rozdzielane. Oznacza to również, że nagrody, które zostaną wydane przez Wnioskodawcę uczestnikom loterii, powinny być uznane za element tej kompleksowej usługi. Nie ulega wątpliwości, że działania te będą wykonywane wyłącznie w związku ze świadczeniem kompleksowej usługi i stanowią jej element składowy.

Podobne stanowisko wywodzić można z orzeczeń TS UE w sprawach C-69/92 (Komisja Europejska przeciwko Wielkiemu Księstwu Luksemburga) oraz C-68/92 (Komisja Europejska przeciwko Republice Francuskiej) w których Trybunał stwierdził m.in., że pojęcie usług reklamowych obejmuje również nieodpłatne przekazywanie lub sprzedaż towarów po promocyjnych cenach. Dotyczy to także wszelkich czynności stanowiących integralną część kampanii reklamowej które przyczyniają się do reklamy produktu lub usługi, takich jak: wytwarzanie przedmiotów wykorzystywanych w konkretnej reklamie, jak i przekazywanie odbiorcy - w ramach kampanii reklamowej - towarów lub świadczenia usług w trakcie różnych imprez public relations, nawet jeśli towary te lub usługi - rozpatrywane odrębnie - nie zawierałyby treści reklamowych.

Podejście prezentowane przez Wnioskodawcę potwierdzają polskie organy podatkowe m.in. w interpretacjach indywidualnych z dnia 26 września 2011 r. sygn. IPPP1-443-1040/11-2/AS, z dnia 7 września 2011 r. sygn. IPPPI-443-1212/11-2/IGo, z dnia 29 lipca 2011 r. sygn. IPPP1-443-851/11-2/IGo, czy też z dnia 29 lipca 2011 r., sygn. IPPP1/443-715/11-2/ISz Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w Interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2011 r. sygn. IPPP1-443-851/11-2/IGo, wydanej w podobnym stanie faktycznym wskazał, że: "Fakt wręczenia poszczególnych nagród nie stanowi (...), w analizowanym przypadku oddzielnej dostawy towarów w rozumieniu przytoczonego wyżej przepisu jest natomiast nierozerwalnie związane z usługą świadczoną przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej. Wartość przekazywanych nagród stanowi element usługi obsługi programu lojalnościowego i wkalkulowana jest w jej cenę. Oznacza to, że wartość tych towarów jest jednym z elementów składowych podstawy opodatkowania świadczonej przez Spółkę usługi obsługi programu lojalnościowego, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, opodatkowanym w ramach tej usługi. Tym samym przekazywanie nagród opisanych we wniosku, w związku ze świadczoną usługą nie stanowi odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów. Zatem art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy w zakresie przekazywanych towarów, zarówno nagród w programie lojalnościowym, jak i nagród w ramach organizowanych konkursów, nie znajdzie zastosowania".

W omawianym stanie faktycznym, nabywanie nagród jest niezbędne do wykonania przez Wnioskodawcę usługi obsługi loterii promocyjnej podlegającej opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki VAT. Bez nabycia nagród Wnioskodawca nie będzie mógł wykonać usługi. Wartość nagród, które mają zostać przekazane przez Wnioskodawcę, jako element kompleksowego świadczenia jest wkalkulowana w wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca otrzyma z tytułu świadczenia usług kompleksowej obsługi loterii promocyjnej, zatem zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi ona element podstawy opodatkowania VAT tej usługi.

W konsekwencji, w takim przypadku, w ocenie Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż Wnioskodawca w istocie nie dokonuje żadnych nieodpłatnych przekazań w rozumieniu przepisów o VAT. Innymi słowy, z perspektywy okoliczności opisanego stanu faktycznego, nie następuje wyodrębniona i samodzielna transakcja nieodpłatnego przekazania towarów przez Wnioskodawcę, która mogłaby podlegać odrębnemu (od usługi głównej polegającej na obsłudze loterii promocyjnej) opodatkowaniu VAT. Tak jak wskazano powyżej, podejście takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, które wskazują, że w przypadku, gdy przekazanie nagród stanowi element kompleksowej usługi (reklamowej, marketingowej, itp.), wówczas nie należy do niego stosować art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, lecz należy uznać, że opodatkowaniu VAT podlega kompleksowa usługa (marketingowa, reklamowa, itp.), w ramach, której następują również przekazania nagród.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym, świadczeniem realizowanym przez Wnioskodawcę, które podlega opodatkowaniu VAT będzie usługa kompleksowej obsługi loterii promocyjnej świadczona na rzecz kontrahenta, od którego Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie. Wszystkie zaś elementy (czynności) wykonywane w ramach tej usługi, włącznie z przekazaniem nagród na rzecz uczestników loterii promocyjnej, nie będą podlegały odrębnemu opodatkowaniu VAT. Oznacza to, że w omawianych okolicznościach, niezależnie od brzmienia art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przekazywanie przez Wnioskodawcę uczestnikom loterii promocyjnej nagród (towarów) nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przy czym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Ustawodawca dla celów podatku od towarów i usług zrównał z odpłatną dostawą towarów niektóre nieodpłatne czynności. I tak, zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

Jednocześnie do powyższego przepisu ustawodawca odwołał się w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, z treści którego wynika, iż przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

W myśl ust. 4 powołanego artykułu, prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

Zwrócić należy uwagę, iż ustawa zrównuje nieodpłatne przekazanie towarów z dostawą towarów w przypadku, gdy: następuje wydanie towarów, towary będące przedmiotem tego nieodpłatnego wydania należą do przedsiębiorstwa podatnika oraz jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Z przedstawionego w złożonym wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej świadczy usługi marketingowe na rzecz swoich kontrahentów. W najbliższym czasie Wnioskodawca na zlecenie jednego ze swoich kontrahentów zamierza zorganizować loterię promocyjną pt "Słodko zacznij dzień pełen nagród". W ramach świadczenia powyższej usługi realizacji loterii promocyjnej na rzecz kontrahenta, Wnioskodawca zobowiązany jest dokonywać następujących świadczeń:

W celu realizacji kompleksowej usługi obsługi loterii promocyjnej Wnioskodawca zamierza nabyć odpłatnie towary stanowiące później nagrody od podmiotów zewnętrznych. Wnioskodawca od wartości zakupionych towarów zamierza odliczać podatek VAT naliczony. Następnie zakupione przez Wnioskodawcę przekazywane będą przez Wnioskodawcę zwycięzcom loterii, wyłonionym zgodnie z zasadami określonymi w regulaminie.

Zgodnie z postanowieniami zawartej z kontrahentem umowy, z tytułu wykonywanej na rzecz kontrahenta kompleksowej usługi obejmującej opisane powyżej działania marketingowe, Wnioskodawcy przysługuje od kontrahenta wynagrodzenie. Wysokość wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy obliczona jest w oparciu o sumę poniesionych kosztów powiększonych o stosowaną marżę. Powyższe oznacza, że podstawę do kalkulacji wynagrodzenia przysługującego Wnioskodawcy stanowią również wydatki ponoszone na nabycie towarów przekazywanych następnie, jako nagrody w ramach loterii.

Analiza przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji prowadzi do wniosku, iż usługa marketingowa realizacji kompleksowej usługi obsługi loterii promocyjnej, której to elementem są przekazania nagród przez Spółkę dla uczestników, jest świadczona odpłatnie. Z treści przywołanych przepisów wynika, iż nieodpłatne przekazanie towarów, przy spełnieniu pewnych warunków, zrównane jest z odpłatną dostawą towarów. Jak jednak wskazał Wnioskodawca, Spółka będzie obciążać zleceniodawcę swoim wynagrodzeniem za wykonanie ww. usługi marketingowej, którego kwota obejmuje m.in. wartość zakupionych towarów przekazywanych następnie, jako nagrody w ramach loterii.

Wskazać w tym miejscu należy, iż stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze (ust. 2 powołanego artykułu).

Tym samym, czynności przekazywania przez Spółkę nagród klientom zleceniodawcy dokonywane są w ramach działań podejmowanych na podstawie zawartej umowy, stanowią element nierozerwalnie związany ze świadczeniem usługi organizacji loterii promocyjnej. Skoro więc czynność wydania ww. towarów stanowi element ww. usługi - opodatkowaniu powinna podlegać jedynie ta usługa. Sama bowiem czynność fizycznego przekazania przez Spółkę towarów nie będzie stanowiła u Wnioskodawcy odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, odniesienie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego do powołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż wydanie nagród jest częścią innej kompleksowej czynności, tj. usługi kompleksowej obsługi loterii promocyjnej, obejmującej swoim zakresem nieodpłatne przekazanie wskazanych w niniejszym wniosku towarów, których wartość wkalkulowana jest w jej cenę. Wartość tych towarów będzie zatem jednym z elementów podstawy opodatkowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi, opodatkowanym w ramach tej usługi i niestanowiącym odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić jednocześnie należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi w celu realizacji kompleksowej usługi obsługi loterii promocyjnej tj. towary stanowiące później nagrody. Przedstawione we wniosku informacje w powyższym zakresie zostały potraktowane jako element przedstawionego zdarzenia przyszłego, ponieważ nie były przedmiotem zapytania, które dotyczyło wyłącznie uznania czynności nieodpłatnego przekazanie towarów na rzecz uczestników w ramach loterii promocyjnej za czynność niepodlegającą ustawie o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.