IPPP1/443-1606/11-2/AS - Opodatkowanie VAT sprzedaży przez spółkę usług/towarów na rzecz posiadaczy voucherów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2011 r. (data wpływu 9 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności świadczonych przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą usług/towarów na rzecz osób fizycznych dokonujących płatności znakami wyemitowanymi przez Partnera - jest prawidłowe.

W dniu 9 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności świadczonych przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą usług/towarów na rzecz osób fizycznych dokonujących płatności znakami wyemitowanymi przez Partnera.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (dalej jako: Spółka) jest właścicielem i operatorem sieci kin w Polsce. Obecnie Spółka zamierza nawiązać współpracę z podmiotem trzecim (dalej jako: Partner), która będzie polegała na świadczeniu określonych usług i dostawie towarów przez Spółkę na rzecz osób fizycznych dokonujących płatności znakami wyemitowanymi przez Partnera (dalej jako: vouchery).

W szczególności, vouchery będą podlegały wymianie na bilety na film 2D (tj. film dwuwymiarowy) lub na określony mały zestaw spożywczy w barku znajdującym się w holu kina (zestaw składa się z napoju i przekąski). Ponadto, po uiszczeniu dopłaty gotówkowej w kasie kina lub w kinowym barku, posiadacze voucherów będą mogli wykorzystać posiadane przez siebie vouchery na droższe bilety na filmy 3D (tj. filmy trójwymiarowe), na emisję wydarzeń sportowych lub kulturalnych (np. mecze piłki nożnej, tenisa ziemnego, siatkówki, koncerty zespołów lub wykonawców) lub na większe (droższe) zestawy barowe. Zakres dopłat do voucherów będzie z góry zdefiniowany (np. 5 zł, 10 zł).

Szczegółowe zasady funkcjonowania i rozliczania usług i towarów nabywanych w kinach Spółki przez posiadaczy voucherów wyemitowanych przez Partnera, zostaną określone w umowie podpisanej pomiędzy Spółką a Partnerem. W umowie tej, Spółka zostanie zobowiązana do świadczenia usług na rzecz posiadaczy voucherów w zamian za te vouchery, zaś Partner będzie występował jako pośrednik w dokonywaniu płatności na rzecz Spółki, tj. będzie dokonywał płatności kwot należnych Spółce za usługi wyświadczone wcześniej na rzecz posiadaczy voucherów. Poza wymianą voucherów na środki pieniężne, współpraca ta nie będzie obejmowała świadczenia żadnych usług pomiędzy Spółką a Partnerem.

Podstawowe założenia współpracy pomiędzy Partnerem a Spółką w zakresie voucherów będą następujące:

Poza opisaną wyżej współpracą żadna ze stron nie będzie świadczyć usług na rzecz drugiej. Zysk Spółki z planowanego przedsięwzięcia będzie wynikał ze sprzedaży dodatkowej ilości towarów i usług posiadaczom voucherów, zaś zysk Partnera z tego, iż będzie on oferował Klientom vouchery po cenach wyższych, niż kwoty po których będzie rozliczał się ze Spółką z wykorzystanych voucherów (dalej jako: kwota różnicy) oraz z kwot otrzymanych w zamian za vouchery, które nie zostaną wykorzystane przez ich posiadaczy. Jedyne rozliczenia pomiędzy Spółką a Partnerem będą związane z wymianą voucherów przyjętych przez Spółkę od ich posiadaczy na środki pieniężne. W związku z powyższym, żadna ze stron nie będzie wystawiała faktur VAT na rzecz drugiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwoty, po których Spółka będzie rozliczała się Partnerem w związku z zakupem usług i towarów przez posiadaczy voucherów w kinach Spółki nie będą podlegały opodatkowaniu VAT oraz czy jedyną czynnością skutkującą opodatkowaniem VAT po stronie Spółki w planowanym modelu współpracy będzie sprzedaż usług/towarów przez Spółkę na rzecz posiadaczy voucherów.

Zdaniem Spółki, kwoty po których Spółka będzie rozliczała się Partnerem w związku z zakupem usług i towarów przez posiadaczy voucherów w kinach Spółki nie będą podlegały opodatkowaniu VAT a jedyną czynnością skutkującą opodatkowaniem VAT po stronie Spółki w planowanym modelu współpracy będzie sprzedaż usług/towarów przez Spółkę na rzecz posiadaczy voucherów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) (dalej jako: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., są"rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii".

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Zgodnie z zasadami prawa cywilnego, świadczenie usług powinno być rozumiane jako podjęcie przez jedną ze stron zobowiązania do świadczenia materialnego lub niematerialnego, gdzie świadczenie to zaspokaja jakąś potrzebę drugiej strony stosunku prawnego. Zdaniem Spółki, w przypadku planowanej współpracy z wykorzystaniem voucherów, do wykonania świadczenia / usługi będzie dochodziło wyłącznie w momencie wydania przez Spółkę biletu lub zestawu spożywczego na rzecz posiadacza vouchera w zamian za ten voucher (posiadacz vouchera będzie wówczas nabywał prawo do udziału w konkretnym seansie filmowym lub zestaw spożywczy).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jednocześnie, w myśl art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. W konsekwencji obowiązek podatkowy w VAT należnym będzie rozpoznawany przez Spółkę w momencie wydania biletu lub zestawu spożywczego posiadaczowi vouchera co zostanie potwierdzone rejestracją transakcji na kasie fiskalnej.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21 ,art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika pomniejszone o kwotę należnego podatku. W przypadku planowanych transakcji jako obrót należy uznać kwotę ryczałtu tj. kwotę przekazaną przez Partnera jako równowartość w środkach pieniężnych vouchera przekazanego Spółce przez jego posiadacza jako zapłata za zakupione towary / usługi. Kwota ta stanowi całość wynagrodzenia jaką Spółka otrzyma za wyświadczenie usług / dostawę towarów zrealizowane na rzecz posiadaczy voucherów.

Zdaniem Spółki rozliczenie voucherów pomiędzy Spółką a Partnerem nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego ponieważ transakcja ta nie ma charakteru dostawy towarów ani świadczenia usług (czynności te zostały zrealizowane w relacji pomiędzy Spółką a posiadaczem vouchera) Omawiane rozliczenie stanowi jedynie wymianę jednego środka płatniczego na inny bowiem kwoty otrzymywane przez Spółkę od Partnera będą stanowiły ekwiwalent voucherów (znaków płatniczych) wykorzystanych przez ich posiadaczy do uiszczenia należności Spółki z tytułu wyświadczenia na ich rzecz usług lub dostawy towarów Wówczas również (tj. przy zrealizowaniu sprzedaży towarów lub świadcząc usługi na rzecz posiadaczy voucherów) Spółka będzie rozpoznawała obowiązek podatkowy w VAT.

W ramach planowanej współpracy Spółka nie oczekuje żadnych innych świadczeń ze strony Partnera i Partner świadczeń takich nie będzie dokonywał Spółka zgadza się jedynie na świadczenie usług /sprzedaż towarów na rzecz posiadaczy voucherów i na przyjmowanie od nich voucherów jako zapłatę za wykonane usługi/sprzedane towary. Następnie, Spółka będzie wymieniała te znaki u Partnera na pieniądze - wymiana ta jako nie stanowiąca świadczenia usług ani dostawy towarów nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT i w związku z tym będzie dokumentowana notą księgową.

Zdaniem Spółki, planowana współpraca będzie miała charakter wspólnego przedsięwzięcia ukierunkowanego na osiągnięcie wspólnego celu ekonomicznego, z którego obydwie strony uzyskają należne im wynagrodzenie. W szczególności Spółka spodziewa się zysków płynących z dodatkowej ilości nabywców usług i towarów znajdujących się w ofercie Spółki w osobach posiadaczy voucherów, zaś Partner oczekuje realizacji zysków na wymianie voucherów na środki pieniężne uzyskane od Klientów po kwotach wyższych niż te, które zostaną przekazane w rozliczeniu Spółce. Jednakże sam fakt, iż strony spodziewają się osiągnąć korzyści ze współpracy nie oznacza, iż korzyści te są wynikiem wzajemnych świadczeń stron.

Jak zostało bowiem wskazane w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (patrz wyrok z dnia 23 kwietnia 2008 r. sygn. akt I FSK 1788/07 oraz wyrok z dnia 9 października 2008 r. sygn. akt I FSK 291/08), przy ustalaniu przedmiotu opodatkowania w oparciu o art. 5 ust. 1 ustawy VAT, w przypadku świadczenia usług o złożonym charakterze (np. umowy kooperacyjne / umowy o współpracy) należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania poszczególnych czynności służących realizacji tego celu dla potrzeb podatkowych w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego. Sąd zwrócił uwagę iż:

"Celem bowiem kooperacji (współpracy, współdziałania) jest uzyskanie poprzez oddzielne lecz skoordynowane i wspólne działania partnerów, określonego rezultatu, o korzystnym dla nich wymiarze ekonomicznym. Działań takich dla celów podatku od towarów i usług nie można oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru jako działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość (...)".

W ramach podejmowanych działań, Spółka i Partner będą wykonywali czynności wpływające na działalność drugiego podmiotu, lecz nie będą świadczyli w ten sposób wzajemnych usług odpłatnych. Czynności te będą miały na celu pozyskanie wspólnych klientów, którzy będą nabywali ich wspólne produkty (czyli voucher umożliwiający zapłatę za usługi / towary Spółki). Opodatkowaniu podlega efekt ich wspólnego przedsięwzięcia czyli wynikający ze współpracy zakup towarów i usług w kinach Spółki, opłacony voucherami wyemitowanymi przez Partnera. Powyższe twierdzenie znajduje potwierdzenie w powołanych powyżej wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, kwoty po których Spółka będzie rozliczała się Partnerem w związku ze skorzystaniem z usług i towarów przez posiadaczy voucherów w kinach Spółki nie będą podlegały opodatkowaniu VAT oraz jedyną czynnością skutkującą opodatkowaniem VAT po stronie Spółki w planowanym modelu współpracy będzie sprzedaż usług / towarów przez Spółkę na rzecz posiadaczy voucherów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przez towar, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z postanowień art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Stosownie do art. 106 ust. 1 podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 6.

Z powyższego wynika, że usługą będzie tylko takie świadczenie w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Aby uznać więc dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przedstawionych okolicznościach sprawy Spółka wskazała, że zamierza nawiązać współpracę z podmiotem trzecim, która będzie polegała na świadczeniu określonych usług i dostawie towarów przez Spółkę na rzecz osób fizycznych dokonujących płatności znakami wyemitowanymi przez Partnera (dalej jako vouchery). W zawartej umowie Spółka zostanie zobowiązana do świadczenia usług na rzecz posiadaczy voucherów w zamian za te vouchery, zaś Partner będzie występował jako pośrednik w dokonywaniu płatności na rzecz Spółki, tj. będzie dokonywał płatności kwot należnych Spółce za usługi wyświadczone wcześniej na rzecz posiadaczy voucherów. Zysk Spółki z planowanego przedsięwzięcia będzie wynikał ze sprzedaży dodatkowej ilości towarów i usług posiadaczom voucherów, zaś zysk Partnera z tego, iż będzie oferował klientom vouchery po cenach wyższych niż kwoty po których będzie rozliczał się ze Spółką z wykorzystanych voucherów (kwota różnicy) oraz kwot otrzymanych w zamian za te vouchery, które nie zostaną wykorzystane przez ich posiadaczy. Wnioskodawca wskazał, że jedyne rozliczenia pomiędzy Spółką a Partnerem będą związane z wymianą voucherów przyjętych przez Spółkę od ich posiadacza na środki pieniężne i żadna ze stron nie będzie wystawiała faktur na rzecz drugiej.

Z powyższego wynika, że Spółka będzie przyjmowała vouchery jako zapłatę za świadczenie usług bądź dostawę towarów od klientów, następnie będzie je wymieniała u Partnera na pieniądze. Zatem kwoty otrzymane przez Spółkę od Partnera będą stanowiły ekwiwalent voucherów wykorzystanych przez ich posiadaczy do uiszczenia należności Spółki z tytułu wyświadczenia na ich rzecz usług lub dostawy towarów. W przedmiotowej sprawie vouchery zastępują środki pieniężne za które zwyczajowo nabywa się towary lub usługi.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że wymiana voucherów na pieniądze pomiędzy Spółką i Partnerem nie stanowi dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, ani świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 1 i tym samym nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług określonym w art. 5 ust. 1 ustawy. Czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT będzie natomiast realizacja vouchera, czyli fizyczne nabycie usługi/towaru przez klienta, regulującego zapłatę poprzez wręczenie vouchera.

W konsekwencji należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku planowanej współpracy z wykorzystaniem voucherów czynnością opodatkowaną po stronie Wnioskodawcy będzie sprzedaż usług/towarów przez Spółkę na rzecz posiadaczy voucherów.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja zawęża się jedynie do oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanowiska Wnioskodawcy pod kątem opodatkowania czynności świadczonych przez Zainteresowanego - podmiot zwracający się z wnioskiem o wydanie przedmiotowej interpretacji indywidualnej

W szczególności wskazać należy, iż w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny stwierdzeń Wnioskodawcy wyrażonych w uzasadnieniu własnego stanowiska odnośnie opodatkowania czynności świadczonych przez Partnera, bowiem skutki określone w art. 14k-14m Ordynacji podatkowej mogą dotyczyć tylko podmiotu Zainteresowanego w rozumieniu z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.