IPPP1/443-1603/11-4/ISZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniu 26 stycznia 2012 r. (data wpływu 30 stycznia 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 16 stycznia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* stawki podatku VAT dla lokalu użytkowego - jest prawidłowe,

* obowiązku dokonania korekty o której mowa w art. 91 ustawy w związku z ww. sprzedażą - jest nieprawidłowe.

W dniu 07.11. 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 24 stycznia 2012 r. (data wpływu 30 stycznia 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 16 stycznia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka pytająca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka wybudowała budynek mieszkalno-usługowy, w którym znajdują się między innymi lokale użytkowe. Budynek został oddany do użytkowania w dniu 30 listopada 2001 r.W momencie budowy budynku Spółka dokonała pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego. Spółka podjęła decyzję o sprzedaży jednego z lokali użytkowych znajdujących się w budynku.

Od roku 2003 do chwili obecnej lokal jest przedmiotem najmu, a otrzymywany czynsz opodatkowany jest podatkiem od towarów i usług. Nabywcą lokalu będzie podmiot, który wynajmuje ten lokal i jest on podatnikiem zwolnionym z podatku VAT. Od czasu nabycia do chwili obecnej lokal wpisany jest do ewidencji środków trwałych.W uzupełnieniu wniosku, dodano, iż Spółka nie ponosiła żadnych nakładów na zbywany lokal użytkowy w celu jego ulepszenia po wybudowaniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, przy sprzedaży wyżej wymienionego lokalu użytkowego będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.W związku ze sprzedażą lokalu użytkowego, Spółka nie będzie obowiązana dokonywać korekty podatku odliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie:

* stawki podatku VAT dla lokalu użytkowego - jest prawidłowe,

* obowiązku dokonania korekty o której mowa w art. 91 ustawy w związku z ww. sprzedażą - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie ze wskazanym przepisem pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział jednak opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z powyższego wynika, że przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu lub jego części nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć sprzedaż, a także najem oraz dzierżawę.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Ze złożonego wniosku wynika, iż Spółka wybudowała budynek mieszkalno-usługowy, w którym znajdują się między innymi lokale użytkowe. Budynek został oddany do użytkowania w dniu 30 listopada 2001 r. W momencie budowy budynku Spółka dokonała pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego. Spółka podjęła decyzję o sprzedaży jednego z lokali użytkowych znajdujących się w budynku. Od roku 2003 do chwili obecnej lokal jest przedmiotem najmu, a otrzymywany czynsz opodatkowany jest podatkiem od towarów i usług. Spółka nie ponosiła żadnych nakładów na zbywany lokal użytkowy w celu jego ulepszenia po wybudowaniu.

Zatem w analizowanej sprawie pierwsze zasiedlenie o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, zbywanego lokalu nastąpiło w 2003 r., oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowanym zbyciem lokalu użytkowego minął okres dłuższy niż dwa lata. Zatem w przedmiotowej sprawie zostały spełnione obie przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wobec powyższego należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż "przy sprzedaży wyżej wymienionego lokalu użytkowego będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy".

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych lub do czynności zwolnionych z tego podatku, lecz do czynności, które nie są obciążone podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie zaś z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 2a ustawy, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio. Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Należy podkreślić, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru. Zgodnie z art. 91 ust. 4-6 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 91 ust. 7 ustawy, zgodnie z którym przepisy art. 91 ust. 1-6 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty - art. 91 ust. 7a ustawy.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka wybudowała budynek mieszkalno-usługowy, w którym znajdują się między innymi lokale użytkowe. Budynek został oddany do użytkowania w dniu 30 listopada 2001 r. W momencie budowy budynku Spółka dokonała pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego. Spółka podjęła decyzję o sprzedaży jednego z lokali użytkowych znajdujących się w budynku. Od 2003 r. do chwili obecnej ww. lokal jest wynajmowany na podstawie umowy najmu, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce podstawowej. Od czasu nabycia do chwili obecnej lokal wpisany jest do ewidencji środków trwałych. Spółka nie ponosiła żadnych nakładów na zbywany lokal użytkowy w celu jego ulepszenia po wybudowaniu.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy jeżeli Spółka, sprzeda wyżej wymieniony lokal użytkowy jeszcze w grudniu 2011 r., czy będzie obowiązana dokonać korekty kwoty podatku odliczonego na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.Jak wskazano powyżej, przedmiotowa dostawa lokalu użytkowego będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT, na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W świetle powołanych wyżej regulacji, wykorzystywanie przez Wnioskodawcę lokal użytkowy do czynności związanych z działalnością opodatkowaną (oddanie w odpłatny najem), a następnie wykorzystywanie tej części budynku do wykonywania czynności zwolnionych od podatku (sprzedaż) spowoduje konieczność dokonania korekty na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy. Mamy bowiem do czynienia z sytuacją wskazaną w tym przepisie, kiedy to Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego i dokonał odliczenia, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie zmiana przeznaczenia nastąpi w roku 2011, od tego momentu przedmiotowy lokal użytkowy będzie wykorzystywany do wykonywania czynności zwolnionych. W związku z powyższym Wnioskodawca korekty powinien dokonać za rok, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości, czyli za rok 2011 w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następnego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, czyli jeżeli Wnioskodawca rozlicza się miesięcznie to za miesiąc styczeń 2012 r. Wobec tego Wnioskodawca powinien dokonać korekty rocznej w miesiącu styczniu 2012 r. w wysokości jednej dziesiątej z kwoty podatku VAT odliczonego podczas budowy budynku mieszkalno-użytkowego w latach ubiegłych przy budowie tej części nieruchomości (lokalu użytkowego).

Zatem, z uwagi na fakt, iż Spółka we własnym stanowisku w sprawie stwierdziła, iż "W związku ze sprzedażą lokalu użytkowego, Spółka nie będzie obowiązana dokonywać korekty podatku odliczonego", stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przPed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi siPPę (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.