IPPP1-443-1593/08-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko. Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2008 r. (data wpływu 25 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy czynność podziału Spółki poprzez wydzielenie jej części do Spółki nowoutworzonej podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 sierpnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy czynność podziału Spółki poprzez wydzielenie jej części do Spółki nowoutworzonej podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1.... sp. z o.o. ("Spółka") jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której udziałowcami są osoby fizyczne, podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce.

(a) Spółka (i) przejmie Projekt A i Projekt C (w tym prawo własności nieruchomości, na których będą realizowane ww. projekty, umowy z klientami, umowy z podwykonawcami, należności i zobowiązania wynikające z tych umów, umowę o kredyt zaciągnięty na sfinansowanie zakupu nieruchomości, na której będzie realizowany Projekt C), (ii) wszyscy pracownicy Spółki pozostaną w Spółce, oraz (iii) zawrze (jako usługodawca) ze Spółką Wydzieloną (jako usługobiorca) umowę o świadczenie usług pozwalających na prowadzenie procesu inwestycyjnego oraz sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych;

(b) Spółka Wydzielona (i) przejmie Projekt B (w tym prawo własności nieruchomości, na której będzie realizowany ww. projekt, umowę o kredyt zaciągnięty na sfinansowanie zakupu tej nieruchomości, pozwolenie na budowę, oraz projekt architektoniczny) oraz (ii) zawrze (jako usługobiorca) ze Spółką (jako usługodawca) umowę o świadczenie usług pozwalających na prowadzenie procesu inwestycyjnego oraz sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy o VAT, podział Spółki przez wydzielenie Spółki Wydzielonej nie stanowi "dostawy towarów" ani "świadczenia usług", w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, podział Spółki poprzez wydzielenie Spółki Wydzielonej (przeniesienie składników majątku Spółki dokonane w wyniku podziału, przez wydzielenie) nie stanowi ani "dostawy towarów" ani "świadczenia usług" w myśl ustawy o VAT. Oznacza to, że podział przez wydzielenie (przeniesienie składników majątku Spółki dokonane w wyniku podziału przez wydzielenie) znajduje się poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Wynika to stąd, że podział spółki kapitałowej jest specyficzną instytucją Kodeksu Spółek Handlowych polegającą na bezpośrednim podzieleniu części lub całości majątku danej spółki na inne podmioty (w tym wypadku - Spółka Wydzielona), których udziałowcami stają się udziałowcy spółki dzielonej (w tym wypadku - Spółki), bez konieczności dokonania dodatkowych czynności rozporządzających pomiędzy podmiotami biorącymi udział w podziale. W przypadku podziału przejście majątku spółki dzielonej (w tym wypadku - Spółki) na inną spółkę uczestniczącą w podziale (w tym wypadku - Spółkę Wydzielona) nastąpi w drodze sukcesji uniwersalnej na mocy jednego zdarzenia prawnego, jakim jest uchwała zgromadzenia wspólników spółki dzielonej o podziale. Spółka Wydzielona wstąpi we wszystkie - przydzielone im w planie podziału - prawa i obowiązki Spółki. Z prawego punktu widzenia przy podziale Spółki dojdzie więc jedynie do zmiany organizacyjnej majątku korporacyjnego w ramach tej samej grupy udziałowców.

Biorąc zaś pod uwagę, że skutkiem podziału Spółki nastąpi wydzielenie podmiotom przejmującym (w tym wypadku - Spółka Wydzielona) części majątku stanowiących zorganizowane przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 Kodeksu Cywilnego, bezspornym jest, że przedmiotem tych rozporządzeń nie będzie "towar" w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, który stanowi o "dostawie towarów". Zatem, zdaniem Spółki, podział Spółki przez wydzielenie składników majątku nie będzie stanowił "dostawy towarów" w rozumieniu ustawy o VAT. Jednocześnie, zdaniem Spółki, podział, o którym mowa powyżej nie będzie też "świadczeniem usług", o którym mowa w art. 8 ustawy o VAT, bowiem nie wystąpi tutaj jakiekolwiek świadczenie na rzecz osoby trzeciej, a jedynie podział składników majątku Spółki przez jej wspólników na zasadach określonych w przepisach Kodeksu Spółek Handlowych.

Prawidłowość zaprezentowanego przez Spółkę stanowiska potwierdza wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 lutego 2007 r. (sygn. akt I SA/Gd 915/06), w którym w dość zbliżonym stanie faktycznym sąd odmówił słuszności stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej, który podnosił, że podział spółki przez wydzielenie należy rozpatrywać w kontekście art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadniając swe orzeczenie WSA stanął na stanowisku, że podział spółki kapitałowej przez wydzielenie i przejęcie przez nowoutworzoną spółkę składników majątku stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest czynnością ekwiwalentną i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako czynność nieodpłatna (zrównana z "dostawą towarów" czy ze "świadczeniem usług"). Też WSA w Warszawie w wyroku z dnia 12 sierpnia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 666/08) - w stanie faktycznym, w którym następował podział spółki przez wydzielenie - stanął na stanowisku, iż wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem VAT podlega transakcja dotycząca zespołu składników majątkowych tworzących przedsiębiorstwo w znaczeniu funkcjonalnym i przedmiotowym, a konieczne jest jedynie, aby nabywca je nadal prowadził.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Podział spółki przez wydzielenie jest szczególną instytucją, określoną w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II k.s.h. Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowozawiązanej, zgodnie z art. 529 § 2 k.s.h. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528 - 550 k.s.h. Art. 532 § 1 k.s.h. wprost stanowi, że do podziału spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowozawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych. Tak więc, istotą podziału przez wydzielenie w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych jest zatem to, że przy takim trybie podziału nie dochodzi do wniesienia aportu do nowopowstałej spółki.

Przepisy Kodeksu spółek handlowych regulują także warunki oraz skutki dokonania podziału danej osoby prawnej w powyższej formie. W świetle tych regulacji można wyodrębnić m.in. następujące specyficzne cechy tej instytucji prawnej:

* Podział spółki polega na bezpośrednim podzieleniu m.in. części majątku danej spółki oraz przeniesieniu go na inne podmioty, których udziałowcami (akcjonariuszami) stają się udziałowcy (akcjonariusze) spółki dzielonej bez konieczności dokonywania dodatkowych czynności prawnych rozporządzających (np. sprzedaży, darowizny, zamiany) pomiędzy podmiotami biorącymi udział w podziale.

* Spółka przejmująca wstępuje we wszystkie przydzielone jej w planie podziału prawa i obowiązki spółki dzielonej z dniem oznaczonym przez ustawodawcę jako dzień podziału (wydzielenia), na co wskazuje bezpośrednio treść art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Tym samym w przypadku podziału przejście majątku spółki dzielonej na inną spółkę uczestniczącą w podziale następuje na mocy jednego zdarzenia prawnego, jakim jest uchwała zgromadzenia wspólników o podziale, w drodze sukcesji uniwersalnej.

* Wspólnicy (akcjonariusze) spółki dzielonej, zgodnie z art. 531 § 3 Kodeksu spółek handlowych, mogą otrzymać udziały lub akcje spółek przejmujących, jak również dopłaty w gotówce.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W świetle art. 7 ust. 2 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Artykuł 2 pkt 6 cyt. ustawy wskazuje, iż przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast art. 8 ust. 2 cyt. ustawy stanowi, iż nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż uchwałą Zgromadzenia Wspólników Spółka zostanie podzielona. Podział zostanie dokonany, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., poprzez przeniesienie części majątku Spółki dzielonej na istniejącą Spółkę i nowozawiązaną Spółkę Wydzieloną. Podział nastąpi w 2008 r. lub 2009 r.

Spółka Wydzielona przejmie "Projekt B" dotyczący budowy domów z mieszkaniami (w tym prawo własności nieruchomości, na której będzie realizowany ww. projekt, umowę o kredyt zaciągnięty na sfinansowanie zakupu tej nieruchomości, pozwolenie na budowę, oraz projekt architektoniczny). Ponadto Spółka Wydzielona zawrze (jako usługobiorca) ze Spółką (jako usługodawca) umowę o świadczenie usług pozwalających na prowadzenie procesu inwestycyjnego oraz sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych.

Strona nadmieniła, iż celem podziału Spółki przez wydzielenie jest takie ukształtowanie stosunków własnościowych, by każdy nowo rozpoczynany projekt budowy domów z mieszkaniami i lokalami użytkowymi znajdował się w nowym, odrębnym podmiocie prawnym.

Ponadto, po dokonanym podziale Spółki wspólnicy Spółki staną się automatycznie wspólnikami Spółki oraz wspólnikami Spółki Wydzielonej. W wyniku podziału Spółki nie zostaną dokonane na rzecz wspólników Spółki (wspólników Spółki Wydzielonej) dopłaty w gotówce, o których mowa w art. 529 § 3 k.s.h.

Zatem, ze względu na treść przepisów ustawy - Kodeks spółek handlowych oraz przywołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w okolicznościach przestawionych przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, iż przeniesienie części majątku Spółki na Spółkę Wydzieloną może stanowić dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 (w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami) lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 (w zakresie przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych) ustawy o podatku od towarów i usług. W wyniku podziału przez wydzielenie dokonane zostanie przeniesienie przez Spółkę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel lub przeniesienie praw do wartości niematerialnych lub prawnych. Czynność ta dla Spółki dzielonej będzie nieodpłatna, nie otrzyma ona bowiem od Spółki nowo zawiązanej żadnego ekwiwalentu. Spółka dzielona wręcz wyzbywa się majątku i dochodzi do zmniejszenia jej kapitału. Ekwiwalentność czynności dotyczy udziałowców (wspólników), którzy otrzymują nowe udziały w Spółce Wydzielonej. Z powyższego wynika, iż podział przez wydzielenie, jako czynność nieodpłatna, zrównana jednakże z czynnościami odpłatnymi (zgodnie z art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), podlegać będzie opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 cyt. ustawy.

Z uwagi na powyższe czynność polegająca na dokonaniu podziału Spółki poprzez wydzielenie części jej majątku i przeniesienie go do nowozawiązanej Spółki podlega opodatkowaniu, jako objęta dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, jednakże tylko w odniesieniu do tych towarów i usług, których nabyciu towarzyszyło prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Czynność polegająca na przeniesieniu części majątku Wnioskodawcy na nowoutworzoną Spółkę (podział przez wydzielenie) mogłaby być wyłączona z opodatkowania, gdyby wyłączenie takie wynikało wprost z ustawy. Jednakże w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 6 cyt. ustawy, w których ustawodawca przewidział czynności, w odniesieniu, do których nie stosuje się przepisów tej ustawy. Wśród tych czynności w punkcie 1 powołanego artykułu wymienione bowiem zostały transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Reasumując, stwierdzić należy, iż w oparciu o przywołane przepisy prawa, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, przeniesienie części majątku Spółki dzielonej na spółkę nowoutworzoną będzie stanowiło dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 (w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami) lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 (w zakresie przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W wyniku podziału przez wydzielenie dokonane zostanie przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel lub przeniesienie prawa do wartości niematerialnych lub prawnych. Czynność ta podlega opodatkowaniu, jako objęta dyspozycją art. 5 ust. 1 cyt. ustawy, ale tylko w odniesieniu do tych towarów i usług, których nabyciu towarzyszyło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.