IPPP1/443-158/12-5/IGo - Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności udzielania pożyczek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2012 r. (data wpływu 16 lutego 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2012 r. (data wpływu 12 kwietnia 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 3 kwietnia 2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 6 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności udzielania pożyczek za czynności sporadyczne - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 lutego 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności udzielania pożyczek za czynności sporadyczne. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 10 kwietnia 2012 r., złożonym w dniu 10 kwietnia 2012 r. (data wpływu 12 kwietnia 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 3 kwietnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej "Spółka") jest spółką której podstawowy obszar działalności gospodarczej obejmuje przede wszystkim wynajem własnych nieruchomości (Spółka jest właścicielem nieruchomości zabudowanej wzniesionym przez nią budynkiem biurowym, którą wynajmuje, a ponadto rozpoczęła proces inwestycyjny mający na celu zakup kolejnej nieruchomości w celu wzniesienia na niej budynku i jej wynajmowania). Ponadto zakres faktycznie prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej obejmuje: leasing samochodów, najem/dzierżawę urządzeń, udzielanie licencji i sublicencji w zakresie komputerowych systemów zarządzania oraz usługi wdrożeniowo-szkoleniowe z nimi związane, świadczenie innych usług niematerialnych, a także działalność handlową.

Ponadto Spółka udzieliła kilku pożyczek spółkom powiązanym z nią kapitałowo tzn. w okresie ostatnich 10 lat udzieliła łącznie siedmiu pożyczek na rzecz tych podmiotów (przy czym w przeciągu ostatnich 5 lat udzieliła jedynie dwóch pożyczek).Natomiast Spółka nie udzielała i nie planuje udzielenia pożyczek podmiotom niepowiązanym.

W piśmie uzupełniającym z dnia 10 kwietnia 2012 r. Wnioskodawca podaje, że łączna kwota udzielonych w ostatnich 5-ciu latach 2-ch pożyczek wynosiła 4.150 tys. zł. Kwota kapitałów własnych Spółki w roku udzielenia tych pożyczek wynosiła 59.259 tys. zł, a aktualne kwota kapitałów własnych wynosi 63.602 tys. zł. Udzielone pożyczki stanowiły zatem w roku ich udzielenia 7% kapitału własnego Spółki, a aktualnie 6,5% kwoty kapitału własnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W przypadku uznania, że pożyczki udzielone przez Spółkę spółkom powiązanym są czynnościami zwolnionymi od podatku od towarów i usług, to czy stanowią one czynności dokonywane sporadycznie w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, które nie wpływają na zakres prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego.

Zdaniem wnioskodawcy, pożyczki udzielone przez Spółkę spółkom powiązanym są czynnościami dokonywanymi sporadycznie w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, które nie wpływają na zakres prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego.

Przyjmując założenie, że pożyczki udzielone przez Spółkę na rzecz spółek powiązanych są objęte zakresem zastosowania przepisów ustawy o VAT (zwolnione z tego podatku), należy stwierdzić, że stanowiły one transakcje dokonywane sporadycznie w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym "Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie".

Przepisy ustawy o VAT nie definiują co należy rozumieć przez transakcje dokonywane "sporadycznie". W związku z powyższym wskazane jest odwołanie się do definicji słownikowej, zgodnie z którą "sporadyczny" oznacza "zjawiający się od czasu do czasu, nieregularnie" ("Uniwersalny słownik języka polskiego" Warszawa 2008 r., t. III, str. 1337).

Zaledwie kilkukrotne udzielenie pożyczki przez Spółkę na przestrzeni kilku lat bez wątpienia spełnia przesłanki uznania tych czynności za "sporadyczne" według definicji słownikowej.

Z kolei w orzecznictwie ETS, przy określaniu, jakie transakcje mogą być uznane za "sporadyczne" wskazuje się na to, że są to transakcje, z których przychody są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem zasadniczej działalności firmy (wyrok w sprawie C-306/94).

W niniejszym stanie faktycznym pożyczki udzielone przez Spółkę nie są w żaden sposób związane z jej podstawową działalnością gospodarczą, obejmującą w szczególności wynajem własnych nieruchomości, leasing samochodów, najem/dzierżawę urządzeń, udzielanie licencji i sublicencji w zakresie komputerowych systemów zarządzania oraz usługi wdrożeniowo-szkoleniowe z nimi związane, świadczenie innych usług niematerialnych, a także działalność handlową. Udzielone pożyczki nie są bowiem naturalną konsekwencją (uzupełnieniem) działalności gospodarczej prowadzonej w powyższym zakresie tzn. opisana powyżej aktywność gospodarcza Spółki nie wiąże się z udzielaniem pożyczek. Ponadto, nie są one również koniecznym sposobem (źródłem) finansowania tej działalności (Spółka tak czy inaczej osiąga zyski na tej działalności). Reasumując, w stosunku do podstawowej działalności Spółki udzielone pożyczki stanowią transakcje incydentalne i odosobnione.

Niezależnie natomiast od powyższego, przy dokonywaniu interpretacji pojęcia "czynności wykonywanych sporadycznie" użytego w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT nie można abstrahować od celu tego przepisu. Zdaniem Wnioskodawcy, jest uniknięcie sytuacji, w której istotna wartościowo transakcja wykonywana sporadycznie, niezwiązana z zasadniczą działalnością podatnika i nieangażująca w istotnym stopniu nabywanych przez niego towarów i usług, wykorzystywanych w tej działalności, spowodowałaby znaczne zakłócenie (pogorszenie) proporcji odliczenia podatku naliczonego - w stopniu niemającym uzasadnienia z punktu widzenia faktycznej struktury sprzedaży i zakupów. Niezasadne i naruszające zasadę neutralności podatku VAT dla jego podatników byłoby bowiem uwzględnianie we współczynniku odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 90 ustawy o VAT incydentalnych transakcji finansowych, które nie wiążą się (lub wiążą się w sposób marginalny) z wykorzystaniem składników majątkowych oraz usług, które przy zakupie podlegają opodatkowaniu.

W tym miejscu należy ponownie odwołać się do orzecznictwa ETS, który w wyroku wydanym w dniu 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 stwierdził, że: "Przy ustalaniu odliczalnej proporcji, o której mowa w artykule 17 i 19 VI Dyrektywy, transakcje te należy uznać za transakcje sporadyczne w rozumieniu artykułu 19 (2) zdanie drugie Dyrektywy, jeśli w transakcjach tych opodatkowane składniki majątku lub usługi wykorzystywane są jedynie w niewielkim stopniu; mimo iż wielkość dochodów wygenerowanych z transakcji finansowych objętych zakresem VI Dyrektywy może wskazywać na to, że transakcje te nie powinny być klasyfikowane jako transakcje sporadyczne w rozumieniu tego przepisu, fakt, że dochody z tych transakcji są wyższe od dochodów określonych przez przedsiębiorstwo jako główna działalność, nie stanowi wystarczającej podstawy do tego, by wykluczyć możliwość ich zaklasyfikowania do kategorii transakcji sporadycznych".

Stanowisko przedstawione w przywołanym wyroku podzielają też sądy administracyjne - w wyroku z dnia 24 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1467/10 WSA w Krakowie stwierdził, że: "Tylko wówczas, gdy dane transakcje stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu, nie stanowią incydentalnych transakcji finansowych. Trybunał wskazał również na elementy, które powinny być decydujące przy rozstrzyganiu, czy mamy do czynienia z transakcją pomocniczą. Jeżeli do przeprowadzenia transakcji finansowych zaangażowanie składników majątku (aktywów) lub usług opodatkowanych podatkiem VAT jest niewielkie, transakcje te należy uznać za transakcje o charakterze ubocznym w rozumieniu art. 19 (2) zdanie drugie VI Dyrektywy. Biorąc zatem powyższe pod uwagę, "sporadyczność" nie odnosi się do częstotliwości takich czynności, lecz raczej stopnia wykorzystania zasobów podatnika.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznania niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że zdaniem sądu w przedstawionym stanie faktycznym udzielenie przez spółkę kilkunastu pożyczek w latach 2005 i 2006 w porównaniu z zasadniczą jej działalnością miało charakter sporadyczny (pomocniczy), nie stanowiło ono bowiem koniecznego, stałego rozszerzenia jej działalności oraz niewykorzystującego niemal w ogóle aktywów, od których odliczono VAT naliczony. Pożyczki te stanowiły jedynie ograniczony w czasie sposób lokaty kapitału. Tak więc wypełniały dyspozycję art. 90 ust. 6 VATU, a zatem odsetki od udzielonych przez spółkę pożyczek nie powinny być wliczone do ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 VAT".

Na podkreślenie zasługuje fakt, że powyższy wyrok zapadł na tle stanu faktycznego, w którym wnioskodawca udzielił kilkunastu pożyczek w ciągu dwóch lat. Tym bardziej zatem uzasadnione jest uznanie za transakcje wykonywane sporadycznie pożyczek udzielonych przez Spółkę w opisanym stanie faktycznym - jak wspomniano, Spółka udzieliła zaledwie siedmiu pożyczek w przeciągu 10 lat.

Stanowisko analogiczne jak w przywołanych wyrokach zajął też Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej nr IBPP2/443-609/10/RSz z dnia 26 października 2010 r.: "Z wniosku wynika, iż na mocy Umowy zawartej w grudniu 2009 r. Wnioskodawca udzielił innemu podmiotowi z grupy oprocentowanej pożyczki. Zgodnie z umową pożyczka udzielona została na okres pięciu lat, a jej zwrot wraz z całością należnych odsetek nastąpi wraz z zakończeniem okresu Umowy (naliczone odsetki nie podlegają kapitalizacji w trakcie trwania Umowy). Wnioskodawca nie angażuje i nie będzie angażował lub będzie angażował w minimalnym stopniu w celu udzielenia pożyczki/pożyczek zasoby, w związku z którymi zasadniczo przysługuje prawo do odliczania podatku VAT.

Opisane we wniosku okoliczności wskazują, iż pożyczka udzielona przez Wnioskodawcę nie jest związana z jej podstawową działalnością polegającą na realizacji budynków mieszkalnych. W stosunku do działalności podstawowej stanowi transakcję incydentalną. Zatem udzielona pożyczka może być uznana za czynność sporadyczną w rozumieniu art. 90 ust. 6 w związku z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT".

Uwzględniając powyższe, należy podkreślić, że niezależnie od tego, że na tle działalności Spółki udzielone pożyczki są transakcjami wyjątkowymi, to przede wszystkim w związku z ich udzieleniem przez Spółkę nie doszło do istotnego zaangażowania aktywów Spółki, tj. nabytych przez Spółkę towarów i usług (opodatkowanych VAT) - wobec czego transakcje te nie powinny wpływać na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę. Aktywność gospodarcza Spółki, w związku z którą nabywane są towary i usługi, jest bowiem nakierowana na wykonywanie innego rodzaju czynności (wynajem nieruchomości i urządzeń, leasing samochodów, udzielanie licencji i sublicencji w zakresie komputerowych systemów zarządzania oraz usługi wdrożeniowo-szkoleniowe z nimi związane, świadczenie innych usług niematerialnych etc.). Natomiast udzielenie opisanych na wstępie pożyczek nie angażuje w sposób bezpośredni żadnych nabytych towarów i usług, ale również nie angażuje w istotnym stopniu pracy personelu zatrudnionego w Spółce - w szczególności Spółka nie posiada wyspecjalizowanego działu, który zajmowałby się udzielaniem pożyczek i ich obsługą ani nawet nie zatrudnia pracowników, dla których stanowiłoby to istotną część obowiązków pracowniczych. Ponadto, z uwagi na to, że pożyczki zostały udzielone podmiotom powiązanym, nie wiązały się one z żadnymi nakładami o charakterze reklamowym (marketingowym) - także zatem i z tego punktu widzenia nie udzielone pożyczki nie generowały istotnego zaangażowania aktywów Spółki, tj. nabytych przez Spółkę towarów i usług (opodatkowanych VAT).

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia za uznaniem, że pożyczki udzielone przez Spółkę stanowią transakcje dokonywane sporadycznie, które zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy o VAT nie są uwzględniane przy ustalaniu proporcji podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, i co za tym idzie, w żaden sposób nie wpływają na prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Istota umowy pożyczki została określona w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej ilości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Zgodnie z treścią art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W art. 90 ust. 2 ustawy wskazano, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie regulacji art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Natomiast w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia "sporadycznie". Z definicji słownikowych wynika, iż sporadyczny to: "zjawiający się, występujący od czasu do czasu, rzadko, nieregularny, przypadkowy". Sporadyczność oznacza występowanie danych zdarzeń w sposób incydentalny, lecz nie wyklucza ich powtarzalności. Jednakże powtarzalność nie może przerodzić się w stały element prowadzonej działalności. Zatem transakcje sporadyczne to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem działalności. Tak więc, aby ocenić czy dana czynność może być uznana za sporadyczną należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności jednostki. Jeżeli działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze i sporadyczne.

Ponadto, interpretując termin "sporadyczny" należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C-306/94), TSUE dokonał interpretacji pojęcia incydentalności w kontekście wykonywania transakcji finansowych. We wspomnianym wyroku TSUE wskazał, że o sporadycznym charakterze transakcji nie decyduje ich relatywnie niewielki udział wartościowy w całokształcie prowadzonej przez podatnika działalności. W wyroku tym TSUE odniósł się również do charakteru i kontekstu wykonywanych czynności wskazując, że tworzenie na własny rachunek lokat przez firmę zarządzającą nieruchomościami, ze środków wpłacanych przez właścicieli lub najemców, nie może być traktowane jako incydentalne, gdyż otrzymanie odsetek z tych inwestycji jest bezpośrednią, stałą i konieczną konsekwencją działalności opodatkowanej firm zarządzających nieruchomościami. Tym samym, zgodnie z wnioskowaniem a contrario, TSUE określił transakcje uznawane za wykonywane w sposób incydentalny (sporadyczny) jako te, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności opodatkowanej.

Na taką interpretację może również wskazywać orzeczenie z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie EDM (C-77/01). We wspomnianym orzeczeniu TSUE, za sporadyczne uznał te transakcje finansowe, których realizacja angażuje niewielką ilość towarów lub usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (które to towary i usługi stanowią aktywa podatnika), a skala przychodów może być wskazówką, czy rzeczywiście transakcje mają charakter sporadyczny.

Transakcje sporadyczne zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić czy dana czynność może być uznana za sporadyczną, należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze i sporadyczne.

W ocenie tut. Organu, ani ilość udzielonych pożyczek ani też liczba kontrahentów, którym udzielono tych pożyczek, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności, jako czynności sporadyczne (incydentalne, pomocnicze) w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy, czy też nie. Aby bowiem dojść do wniosku, iż czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest sporadyczna (incydentalna) należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką której podstawowy obszar działalności gospodarczej obejmuje przede wszystkim wynajem własnych nieruchomości. Ponadto zakres faktycznie prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej obejmuje: leasing samochodów, najem/dzierżawę urządzeń, udzielanie licencji i sublicencji w zakresie komputerowych systemów zarządzania oraz usługi wdrożeniowo-szkoleniowe z nimi związane, świadczenie innych usług niematerialnych, a także działalność handlową.

Oprócz powyższego Spółka udzieliła kilku pożyczek spółkom powiązanym z nią kapitałowo tzn. w okresie ostatnich 10 lat udzieliła łącznie siedmiu pożyczek na rzecz tych podmiotów (przy czym w przeciągu ostatnich 5 lat udzieliła jedynie dwóch pożyczek). Łączna kwota udzielonych w ostatnich 5-ciu latach 2-ch pożyczek wynosiła 4.150 tys. zł. Kwota kapitałów własnych Spółki M... w roku udzielenia tych pożyczek wynosiła 59.259 tys. zł, a aktualne kwota kapitałów własnych wynosi 63.602 tys. zł. Udzielone pożyczki stanowiły zatem w roku ich udzielenia 7% kapitału własnego Spółki, a aktualnie 6,5% kwoty kapitału własnego. Spółka nie udzielała i nie planuje udzielenia pożyczek podmiotom niepowiązanym.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny oraz ww. przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca udzielając pożyczek, niewątpliwie wykorzystał wolne środki w celu wsparcia i zapewnienia finansowania podmiotów, w którymi jest powiązany kapitałowo. Wnioskodawca osiąga dwojakiego rodzaju korzyść. Z jednej strony stanowi to zyskowny i bezpieczny sposób inwestowania środków finansowych, z drugiej zaś strony Wnioskodawca umożliwił w ten sposób dostęp do środków finansowych powiązanemu podmiotowi, a w ten sposób wpływa na dobre funkcjonowanie spółki powiązanej kapitałowo, co przekłada się na sferę działalności Wnioskodawcy.

Zwrócić uwagę trzeba również na fakt, choć Wnioskodawca określa udzielanie pożyczek jako incydentalne, że udzielono siedmiu pożyczek w ciągu ostatnich 10 lat, z czego wszystkie pożyczki były udzielone podmiotowi powiązanemu kapitałowo. Tym samym, należy stwierdzić, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności udzielania pożyczek noszą cechy powtarzalności. Ponadto kwota udzielonych pożyczek jest na tyle wysoka, iż niemożliwe jest uznanie czynności udzielenia pożyczek za sporadyczną, wręcz niemąjacą znaczenia dla działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej z istoty wymaga posiadania i zaangażowania znacznych środków finansowych. Wnioskodawca sam decyduje o sposobie pozyskiwania, jak również inwestowania posiadanych środków finansowych. W związku z tym, posiadając wolne środki pieniężne Wnioskodawca może podjąć decyzję o ich zadysponowaniu poprzez np. udzielanie oprocentowanych pożyczek. Powyższe czynności wpisują się w charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, bowiem pożyczając/udostępniając kapitał Spółka może uzyskać odsetki i prowizję, a zatem uzyskać dodatkowe finansowanie swojej działalności.

Zatem uznać należy, że finansowanie spółki powiązanej kapitałowo, nie jest działalnością marginalną dla całokształtu działań Wnioskodawcy, a wykonywane przez niego transakcje finansowe nie są sporadyczne (incydentalne). Również udział zaangażowania majątku Wnioskodawcy w udzielone pożyczki zgodnie z wyrokiem TSUE C-306/94 nie świadczy o sporadycznym charakterze transakcji, bowiem za transakcje takie uznawane są te, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności opodatkowanej czego nie można powiedzieć o przedmiotowej sytuacji. Czynność udzielenia pożyczki podmiotom powiązanym przez Wnioskodawcę było działaniem generowania obrotów u Wnioskodawcy.

Wskazać należy, że podmioty gospodarcze prowadzą swoją działalność w warunkach niepewności gospodarczej, a z założenia ich głównym celem jest osiąganie zysku z tej działalności. Okoliczności sprawy wyraźnie wskazują, iż działalność finansowa, którą podjął Wnioskodawca jest działalnością planowaną, która wbudowuje się w schemat działalności Spółki i z założenia nie ma ona stanowić czynności przypadkowej, incydentalnej, lecz jeden z rodzajów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Całokształt przedstawionych okoliczności sprawy wskazuje, iż czynności te mają być stałym elementem jego działalności, nie zaś doraźnym, incydentalnym działaniem.

Mając na uwadze całokształt sprawy, obrót z tytułu udzielania pożyczek czy to podmiotom zależnym czy też niezależnym od Wnioskodawcy winien być uwzględniony w mianowniku proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Reasumując: świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie udzielenia pożyczek nie spełniają wymagań do uznania ich jako czynności dokonywane sporadycznie; w związku z tym zgodnie z przepisem art. 90 ust. 6 ustawy, kwoty należne z tytułu udzielonych pożyczek należy uwzględniać przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Wnioskodawca podnosi, iż prezentowane przez niego stanowisko odnośnie oceny sporadyczności dokonywanych transakcji znajduje poparcie w orzecznictwie polskich sadów administracyjnych, powołując się m.in. na wyrok WSA w Krakowie z dnia 24 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 1467/10. Odnosząc się do powyższego wyjaśnić należy, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie, bowiem zapadło ono w odniesieniu do indywidualnej i właściwej tylko jej stanu faktycznego. W związku z powyższym, nie negując takiego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane.

Mając jednak na uwadze powyższe rozstrzygnięcie sądu administracyjnego, nie można powiedzieć, iż w analizowanej sprawie (sporadyczności transakcji) ukształtowana jest jednolita linia orzecznicza. Podkreślić bowiem należy, że kształtowanie się orzecznictwa jest procesem rozłożonym w czasie i co do zasady wymaga większej liczby wyroków poszczególnych składów orzekających. Na potwierdzenie powyższego Organ pragnie powołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 11 marca 2009 r. (sygn. akt SA/Op 353/08), w którym Sąd stwierdził, że o sporadycznym charakterze dokonanej czynności można by mówić wyłącznie w sytuacji, gdy miałaby ona naturę indywidualnej transakcji o charakterze prywatnym. Ponadto, czynność taka musiałaby być wykorzystana na potrzeby osobiste bez związku z prowadzoną działalnością. Tylko wówczas, zdaniem Sądu, "w odniesieniu do danej transakcji Spółka nie miałaby statusu podatnika".

Prezentowane stanowisko podzielił również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 25 maja 2010 r., sygn. III SA/Wa 7/10, w którym stwierdził, że: "Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia "incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych" (...) nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Chodzi więc zasadniczo o to, aby tego rodzaju transakcje (przy obliczaniu proporcji stosowanej do odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego podmiotu (czynności opodatkowane i zwolnione) rzutujących na zakres prawa do odliczania podatku naliczonego. (...)"

Podobnie rzecz się ma do powołanej przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnej nr IBPP2/443-609/10/RSz. Powołana interpretacja indywidualna jest jedną z wielu rozstrzygnięć w tym przedmiocie. Jak wyżej wskazano, oceny czy dokonana czynność jest sporadyczna czy też nie, należy brać pod uwagę charakter dokonywanej czynności w kontekście całokształtu działalności podatnika. Zatem nieuzasadnione jest wnioskowanie korzystnych skutków z interpretacji indywidualnych wydanych w indywidualnych okolicznościach.

Zapewnienie jednolitości stosowania prawa podatkowego wynikające z art. 14a Ordynacji podatkowej dokonuje się w odniesieniu do utrwalonej praktyki organów podatkowych mającej odniesienie od całego katalogu wydanych interpretacji w tym zakresie.

Ponadto zauważyć należy, że Minister Finansów działając na podstawie art. 14e Ordynacji z urzędu może dokonać zmiany wydanej interpretacji ogólnej lub indywidualnej, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pytania pierwszego z wniosku z dnia 10 lutego 2012 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.