IPPP1/443-1501/14-2/BS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony #61485; przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania opłaty dodatkowej oraz momentu powstania obowiązku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania opłaty dodatkowej oraz momentu powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

N. (dalej: "Spółka") prowadzi działalność polegającą na świadczeniu i korzystaniu z usług telekomunikacyjnych, dostarczaniu sieci telekomunikacyjnych, umożliwianiu dostępu telekomunikacyjnego, jak również świadczeniu usług towarzyszących w rozumieniu ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. - Prawo telekomunikacyjne (Dz. U. Nr 171, poz. 1800, z późn. zm.). W związku z powyższym, Spółka jest stroną: (i) stosunków umownych, takich jak umowa o dostępie telekomunikacyjnym, (ii) stosunków, które wynikają z decyzji wydanych przez Prezesa, jak również (iii) stosunków pozaumownych, związanych z wykonywaniem działalności telekomunikacyjnej, wynikających lub pozostających w związku z działalnością telekomunikacyjną. Ze względu na charakter tych usług oraz wymogi nakładane przepisami prawa w zakresie współdziałania z innymi operatorami telekomunikacyjnymi w zakresie ich realizacji, wzajemne stosunki stron cechują się znacznym stopniem skomplikowania. W konsekwencji pomiędzy Spółką a jednym z wiodących operatorów telekomunikacyjnych (dalej: Kontrahent) powstały spory dotyczące wzajemnych rozliczeń, skutkujące wystąpieniem przez nie w stosunku do siebie (w tym na drodze postępowania sądowego) z roszczeniami pieniężnymi. Spółka i Kontrahent uznali też, że mogą im przysługiwać także dalsze wzajemne, dotychczas nie podniesione, roszczenia pieniężne i niepieniężne, w tym wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania umów.

Zmierzając do zakończenia ww. sporów i ostatecznego ustalenia stanu wzajemnych rozliczeń, Spółka i Kontrahent zawarli ugodę (dalej: Ugoda), czyniąc sobie wzajemne ustępstwa i zrzekając się wszystkich (z wyłączeniem wyjątków enumeratywnie wskazanych w Ugodzie) roszczeń i uprawnień, w tym (1) roszczeń pieniężnych z jakiegokolwiek tytułu, (2) roszczeń niepieniężnych z tytułu odpowiedzialności deliktowej lub z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia, (3) uprawnień o charakterze sankcyjnym (w związku z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem umowy) polegających na prawie, do odstąpienia od umowy oraz na prawie do rozwiązania umowy bez zachowania terminu wypowiedzenia.

Zgodnie z wyraźnym brzmieniem Ugody jej podpisanie nie stanowi przyznania przez żadnego z nich, że roszczenia drugiej strony rzeczywiście istnieją, są wykonalne, ani też uznania żadnego z tych roszczeń, ani przyznania którejkolwiek z okoliczności faktycznych. Mocą Ugody strony zrzekły się bezwarunkowo i nieodwołalnie wskazanych w niej wzajemnych roszczeń i zobowiązały się do podjęcia działań zmierzających do jej realizacji (w szczególności do cofnięcia złożonych w tym zakresie pozwów, wycofania uczestnictwa jako interwenient uboczny we wskazanych w Ugodzie postępowaniach, zaniechania działań zmierzających do zgłoszenia interwencji przez inne podmioty, popierania innych interwencji lub podejmowania jakichkolwiek innych działań w tych postępowaniach oraz do nie wszczynania dalszych postępowań sądowych w celu dochodzenia ww. roszczeń, ani egzekucyjnych). Naruszenie zobowiązań przez którąkolwiek ze stron, skutkować może naliczeniem przez drugą stronę kar umownych w wysokościach przewidzianych Ugodą. Biorąc pod uwagę to, że strony działają także jako wspólnicy innych spółek, również prowadzących działalność w zakresie świadczenia usług telekomunikacyjnych, a kwestie sporne w zakresie wzajemnych obowiązków i rozliczeń występujące w przypadku stron, występują i mogą też występować pomiędzy spółkami należącymi do grupy kapitałowej jednej z nich a spółkami należącymi do grupy kapitałowej drugiej, do Ugody przystąpiły też spółki należące do grup kapitałowych obu Spółki i Kontrahenta. Wzajemne zrzeczenie się roszczeń objęło więc roszczenia przysługujące lub mogące przysługiwać wszystkim podmiotom należącym do grupy kapitałowej jednej strony wobec podmiotów należących do grupy kapitałowej drugiej strony.

Biorąc pod uwagę charakter roszczeń, których zrzeczenie się nastąpiło mocą Ugody oraz trudności z jednoznacznym ustaleniem dokładnej ich wartości, strony w drodze kompromisu ustaliły, że roszczenia przysługujące Spółce przekraczają roszczenia na rzecz Kontrahenta, Kontrahent uiści na rzecz Spółki wynagrodzenie z tytułu zrzeczenia się tych roszczeń. Wynagrodzenie obejmuje jednorazową opłatę, wymagalną po podpisaniu Ugody oraz wynagrodzenie dodatkowe, należne pod warunkiem spełnienia się dodatkowych przesłanek opisanych w Ugodzie, od spełnienia których zależne jest zarówno przysługiwanie Spółce dodatkowego wynagrodzenia, jak i jego wysokość (odnoszących się do pozytywnego dla Kontrahenta zakończenia postępowania przed organami UE właściwymi do rozpatrzenia sprawy i wydania odpowiednich decyzji, w którym to postępowaniu Spółka występowała jako interwenient uboczny).

Zgodnie z Ugodą ww. opłaty powiększane są o podatek VAT, udokumentowane fakturami VAT. W odniesieniu do opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłaty jednorazowej Spółka uzyskała interpretację Ministra Finansów z 11 grudnia 2014 r., sygn. akt IPPP1/443-1391/14-2/AW, potwierdzającą, że opłata ta podlega opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle opisanego wyżej stanu faktycznego Spółka prawidłowo przyjęła, że opłata dodatkowa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej w związku z czym, wynagrodzenie to powinno zostać udokumentowane wystawioną przez Spółkę na rzecz Kontrahenta fakturą VAT, w której Spółka powinna wykazać podatek VAT należny, przy czym obowiązek podatkowy dla opłaty dodatkowej powstaje z chwilą spełnienia się warunków, od których uzależnione jest zarówno przysługiwanie ww. wynagrodzenia, jak i jego wysokość.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki wypłacane wynagrodzenie za świadczenie usługi w postaci zrzeczenia się roszczeń, cofnięcia złożonych w tym zakresie pozwów, wycofania uczestnictwa jako interwenient uboczny we wskazanych w Ugodzie postępowaniach oraz nie wszczynania dalszych postępowań sądowych ani egzekucyjnych w celu dochodzenia ww. roszczeń, wypełnia wskazaną przesłankę uznania tych czynności za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W konsekwencji zarówno wynagrodzenie jednorazowe, jak i dodatkowe będzie podlegało opodatkowaniu podstawową stawką VAT. Obowiązek podatkowy z tytułu opłaty dodatkowej powstanie w momencie spełnienia się warunków od których uzależnione jest przysługiwanie ww. wynagrodzenia, jak i jego wysokość.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak stanowi zaś art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym należy zwrócić uwagę w szczególności na przepis art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym uznać należy, że pojęcie świadczenia - składającego się na istotę usługi - należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem.

Przy definiowaniu "świadczenia" należy odwołać się do przepisów prawa cywilnego. W myśl art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. Tak więc na świadczenie może składać się zachowanie polegające na działaniu (dokonanie czynności na rzecz innego podmiotu) lub na zaniechaniu (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji).

Co do zasady każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu lub na zaniechaniu stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie należy podkreślić, że czynność podlega opodatkowaniu, gdy dokonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Związek pomiędzy otrzymaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności musi mieć charakter na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Otrzymane wynagrodzenie za świadczenie wzajemne jest zapłatą. Zapłata ta stanowi kwotę należną od nabywcy z tytułu świadczenia, która to kwota pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT stanowi podstawę opodatkowania.

Jak wskazano w stanie faktycznym zmierzając do zakończenia sporów i ostatecznego ustalenia stanu wzajemnych rozliczeń, Spółka z Kontrahentem zawarła Ugodę, w której uzgodniły warunki polubownego zakończenia sporu, na podstawie art. 508 i 917 k.c.

Jak wynika z treści art. 508 k.c. zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Natomiast art. 917 k.c. stanowi, iż przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać. Tak więc istotą ugody jest czynienie sobie wzajemnie ustępstw w zakresie oczekiwanych rezultatów stosunku prawnego, które należy zaliczyć do przedmiotowo istotnych elementów ugody (wyrok SN z 24 lipca 2002 r., I CKN 915/00, LEX nr 56895).

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności niniejszej sprawy należy zauważyć, że działanie Spółki polegające na złożeniu oświadczenia (dokonanie czynności prawnej) o zrzeczeniu się bezwarunkowo i nieodwołalnie wszystkich roszczeń zgłoszonych przez Spółkę wobec Kontrahenta na skutek zawartej Ugody oraz na rezygnacji z podejmowania wskazanych w Ugodzie działań wypełnia wskazaną przesłankę uznania tych czynności za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Ww. zobowiązania Spółki obejmują zaniechanie działania, a więc w istocie stanowią zobowiązanie się do powstrzymania się od dokonania określonych czynności oraz do dokonania faktycznych czynności polegających np. na wycofaniu pozwów z sądów, wycofaniu swojego uczestnictwa jako interwenienta w postępowaniach sądowych, nie wszczynaniu dalszych postępowań sądowych ani egzekucyjnych w celu dochodzenia ww. roszczeń. Beneficjentem tej usługi, odnoszącym wymierną korzyść polegającą w szczególności na braku obowiązku zapłaty jakiejkolwiek kwoty z tytułu roszczeń Spółki jest Kontrahent. Za powstrzymanie się od ww. działań Ugoda przewiduje wypłatę przez Kontrahenta wynagrodzenia. Ugoda łącząca Strony ma więc niewątpliwie charakter zobowiązaniowy - Spółka zobowiązuje się bowiem do zrzeczenia się możliwości dochodzenia i realizacji, swoich praw i roszczeń za odpłatnością.

W konsekwencji stwierdzić należy, że przedmiotowe wynagrodzenie - zarówno jednorazowe jak i dodatkowe - wypłacane Spółce stanowi wynagrodzenie za konkretne świadczenie usługi w postaci zobowiązania do powstrzymania się od dokonania czynności, które podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stanowisko analogiczne do zaprezentowanego przez Spółkę zostało wyrażone m.in. w: interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 września 2013 r. IPPP2/443-610 /13-2/KOM.

Odnośnie momentu powstania obowiązku podatkowego należy wskazać, iż zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, przy czym na podstawie art. 19a ust. 2 usługi przyjmowane częściowe uznaje się za wykonane z chwilą wykonania części usługi, dla której określono zapłatę. Podstawę opodatkowania stanowi zaś, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wszystko, co stanowi zapłatę. W ocenie Spółki, w momencie złożenia oświadczenia o zrzeczeniu się roszczeń, tj. w momencie podpisania ugody, w którym Spółka definitywnie zrezygnowała z przysługujących jej roszczeń, nastąpiło zasadnicze wykonanie usług wynikających z Ugody. Ze względu jednak na to, że Spółka zobowiązana jest również do wycofania się ze wskazanych w Ugodzie postępowań, zaniechania działań zmierzających do zgłoszenia interwencji przez inne podmioty, popierania innych interwencji lub podejmowania jakichkolwiek innych działań w tych postępowaniach, strony Ugody uznały, że istnieje pośredni związek pomiędzy działaniem (zaniechaniem Spółki) a losami toczącego się postępowania. Za uzasadnione uznały więc uzależnienie części wynagrodzenia od wyniku postępowania. W przeciwieństwie do opłaty jednorazowej należnej bezwarunkowo w dacie złożenia oświadczenia o zrzeczeniu się roszczeń (podpisaniu ugody), zobowiązanie do zapłaty opłaty dodatkowej jako takie oraz wysokość tej opłaty zależne są od wyniku ww. postępowania. Tym samym, do czasu zakończenia powyżej wskazanego postępowania nie sposób mówić o powstaniu zobowiązania w części dotyczącej opłaty dodatkowej. Do tego czasu nie jest jeszcze wiadome, czy zobowiązanie to w ogóle powstanie, a jeżeli tak, to w jakiej wysokości.

Warto też zauważyć, że z chwilą podpisania Ugody, choć zrealizowana jest zasadnicza jej część, na Spółce nadał ciążą zobowiązania do określonego działania czy zachowania (zaniechania określonych działań).

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, z chwilą powstania zobowiązania do zapłaty opłaty dodatkowej (tekst jedn.: z chwilą spełnienia się warunków określonych w Ugodzie) powstaje obowiązek podatkowy w VAT z tego tytułu, co Spółka zobowiązana jest wykazać w deklaracji podatkowej za ten okres. Analogiczny pogląd prezentowany jest także przez organy podatkowe, stojące na stanowisku, że nie jest dopuszczalne przyjęcie, że obowiązek podatkowy w VAT z tytułu opłaty dodatkowej, nie możliwej do przewidzenia we wcześniejszym okresie, zależnej od zajścia dodatkowych warunków, powstaje przed spełnieniem się tych warunków (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 13 lutego 2014 r., sygn. akt IBPP1/443-1047/13/ES, czy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 4 lipca 2014 r., sygn. IPPP3/443-265/14-4/LK).

Spółka zobowiązana jest także do udokumentowania tego wynagrodzenia fakturą VAT.

Podsumowując, w ocenie Spółki działania podejmowane na skutek zawartej Ugody wypełniają wskazaną przesłankę uznania ich za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Usługa ta winna być opodatkowana podstawową stawką VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Opłata dodatkowa winna zostać udokumentowana fakturą VAT, a obowiązek podatkowy w VAT z jej tytułu powstaje z chwilą ziszczenia się warunków, od których uzależnione jest powstanie zobowiązania do jej zapłaty, jak i jej wysokość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.