IPPP1/443-1501/11-2/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2011 r. (data wpływu 10 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udostępniania za opłatnością pracownikom samochodów osobowych na cele prywatne - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 października. 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udostępniania za odpłatnością pracownikom samochodów osobowych na cele prywatne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Pracodawca) posiada samochody osobowe, z których korzystają pracownicy Spółki. Udostępniane samochody są samochodami osobowymi, od których przysługuje Spółce ograniczone prawo odliczenia podatku naliczonego (60% kwoty podatku określonego w fakturze, nie więcej jednak niż 6.000 zł). Pojazdy te wykorzystywane są przez pracowników w celach służbowych. Pracodawca zezwala jednak pracownikom na korzystanie z samochodów w celach prywatnych. Pracownikowi, który używa samochodu do celów prywatnych potrącana jest z wynagrodzenia zryczałtowana opłata za korzystanie z pojazdu (w zależności od klasy samochodu jest to wartość od 200 zł do 500 zł miesięcznie). Wszelkie wydatki związane z eksploatacją samochodu podczas używania go w celach prywatnych (np. paliwo, myjnia) pracownik opłaca sam z prywatnych środków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy świadczenie na rzecz pracownika jakim jest udostępnienie samochodu służbowego na potrzeby prywatne wiąże się z powstaniem podatku należnego po stronie Spółki. Czy Spółka jest zobowiązana do wystawienia faktury wewnętrznej i odprowadzenia podatku VAT należnego.

Zdaniem Spółki udostępnienie samochodu służbowego na potrzeby prywatne nie wiąże się z powstaniem podatku należnego po stronie Spółki. Spółka nie jest również zobowiązana do wystawienia faktury wewnętrznej i odprowadzenia podatku VAT należnego z dwóch powodów:

* po pierwsze: świadczenie udostępnienia samochodów na cele prywatne nie jest nieodpłatne, a tylko takie podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 8 ust. 2 uVAT,

* po drugie: zgodnie z art. 5 ustawy zmieniającej u VAT, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r., nie stosuje się art. 8 ust. 2 uVAT w przypadku wykorzystywania przez podatnika samochodów osobowych na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Od dnia 1 kwietnia 2011 r. regulacje uVAT traktują jako opodatkowane VAT nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 uVAT przez świadczenie usług co do zasady rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, a także nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Spółka co prawda świadczy usługi udostępnienia służbowych samochodów osobowych na cele osobiste swoich pracowników, lecz świadczenie to nie jest nieodpłatne, ponieważ Spółka potrąca z wynagrodzeń pracowników określoną kwotę w tytułu używania samochodu służbowego na cele prywatne, a tylko nieodpłatne świadczenie zostało przez ustawodawcę potraktowane na równi z odpłatnym zgodnie z ust. 2.

Ponadto, zgodnie z art. 5 ustawy zmieniającej uVAT, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r., nie stosuje się art. 8 ust. 2 uVAT w przypadku wykorzystywania przez podatnika samochodów osobowych na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Na podstawie ww. powołanej podstawy prawnej w latach 2011 - 2012 wykorzystywanie samochodów firmowych dla celów niezwiązanych z prowadzonym przedsiębiorstwem w stosunku, do których obowiązuje ograniczone prawo do odliczenia podatku naliczonego nie est traktowane jako opodatkowane świadczenie usług.

Należy podkreślić, iż wraz z nowelizacją uVAT nie zostały znowelizowane regulacje ustawy zmieniającej uVAT, co oznaczać by mogło, że w okresie przejściowym do końca 2012 r. nieodpłatne udostępnianie pracownikom pojazdów należących do przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu VAT - pod warunkiem, że są to samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, które nie przeszły dodatkowego badania technicznego na okręgowej stacji kontroli. Przywołując art. 8 ust. 2 uVAT Spółka zauważa, ze nieodpłatne świadczenie usług opodatkowane będzie wyłączne wówczas, gdy podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu przekazywanych towarów lub towarów i usług związanych ze świadczonymi nieodpłatnie usługami.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że udostępnianie pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych nie wiąże się z powstaniem podatku należnego po stronie Spółki, a co za tym idzie - Spółka nie jest zobowiązana do wystawienia faktury wewnętrznej i odprowadzenia podatku VAT należnego z tego tytułu

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Jednakże zgodnie z art. art. 5 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652) ustawodawca wprowadził zapis, zgodnie z którym od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r., nie stosuje się art. 8 ust. 2 ustawy zmienionej w art. 1, w przypadku wykorzystywania przez podatnika samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1, na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Natomiast na podstawie art. 6 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o zmianie ustawy o rachunkowości oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 102, poz. 585), powołany wyżej przepis art. 5 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym otrzymał brzmienie: "Do dnia 31 grudnia 2012 r. w przypadku wykorzystywania przez podatnika, na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, przy nabyciu których kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% lub 60% kwoty podatku:

Ustawa z dnia 15 kwietnia 2011 r., zgodnie z zapisem w art. 8 pkt 1, wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia z wyjątkiem jednak m.in. cytowanego wyżej przepisu art. 6, który wchodzi w życie z dniem ogłoszenia, z mocą od dnia 1 stycznia 2011 r.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że od dnia 1 stycznia 2011 r. na podstawie art. 5 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, zmienionego art. 6 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o zmianie ustawy o rachunkowości oraz niektórych innych ustaw, przepis art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma zastosowania w przypadku wykorzystywania przez podatnika, na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, przy nabyciu których kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% lub 60% kwoty podatku:

A zatem od dnia 1 stycznia 2011 r. czynność podlegająca na wykorzystywaniu przez podatnika, na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, w odniesieniu do których podatnikowi przysługiwało w części prawo do doliczenia podatku naliczonego, nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług w konsekwencji czego nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca posiada samochody osobowe, z których korzystają pracownicy Spółki. Udostępniane samochody są samochodami osobowymi, od których przysługuje Spółce ograniczone prawo odliczenia podatku naliczonego (60% kwoty podatku określonego w fakturze, nie więcej jednak niż 6.000 zł.). Pojazdy te wykorzystywane są przez pracowników w celach służbowych. Wnioskodawca udostępnia również przedmiotowe samochody pracownikom z przeznaczeniem na cele prywatne. Pracownikowi, który używa samochodu do celów prywatnych potrącona jest z wynagrodzenia zryczałtowana opłata za korzystanie z pojazdu. W zależności od klasy samochodu jest to wartość od 200 zł do 500 zł miesięcznie). Wszelkie wydatki związane z eksploatacją samochodu podczas używania go w celach prywatnych (np. paliwo, myjnia) pracownik opłaca sam z prywatnych środków.

Zatem w przedmiotowej sprawie - jak wskazała Spółka - z samochodów osobowych (służbowych) korzystają pracownicy do celów prywatnych, czyli ww. pojazdy są wykorzystywane również na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Ponadto przy nabyciu samochodów Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w ograniczonym zakresie (60% kwoty podatku naliczonego określonego w fakturze nie więcej niż 6.000 zł). Zwrócić należy jednak uwagę, iż Spółka za udostępnienie pracownikom samochodów na cele prywatne pobiera zryczałtowane wynagrodzenie.

W tym miejscu wskazać należy na normę prawną wynikającą z art. 5 ust. 1 ustawy, która wskazuje m.in., iż opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega opłatne świadczenie usług. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 5a ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane "po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Skoro, w przedmiotowej sprawie Spółka w zamian za konkretne świadczenie - udostępnianie pracownikowi samochodu do celów prywatnych - uzyskuje wynagrodzenie, świadczy na jego rzecz usługi, które są odpłatne. Oznacza to, że zryczałtowana opłata związana z udostępnianiem pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych uzyskiwane przez Spółkę stanowią obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tak więc świadczenie przez Wnioskodawcę usług za odpłatnością polegające na udostępnianiu służbowych samochodów osobowych na cele osobiste swoich pracowników stanowić będzie, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o VAT, czynność podlegającą opodatkowaniu, na zasadach ogólnych, według stawek obowiązujących dla danego świadczenia.

W tym stanie rzeczy nie znajdzie zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ, jak wyżej wskazano, mamy do czynienia ze świadczeniem odpłatnym. Tymczasem przepis art. 8 ust. 2 odnosi się do czynności nieodpłatnych. W konsekwencji ww. cytowany art. 5 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, na który powołuje się Wnioskodawca, nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy nie mają obowiązku wystawiania faktur osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Natomiast zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Z uwagi zatem, iż przedmiotowe usługi uznano za usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy w związku z art. 5 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca na rzecz Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.