IPPP1-443-1496/08-5/RK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2008 r. (data wpływu 7 sierpnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zastosowania art. 108 ustawy dla sprzedaży praw udokumentowanej fakturą jest - nieprawidłowe.

W dniu 7 sierpnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek (uzupełniony pismem z dnia 25 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zastosowania art. 108 ustawy dla sprzedaży praw udokumentowanej fakturą.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

.... (dalej "... lub "Spółka") jest podmiotem zajmującym się produkcją i dystrybucją produktów leczniczych (dalej "leków"). Warunki sprzedaży leków regulują liczne przepisy szczegółowe, w tym ustawa - Prawo Farmaceutyczne. Zgodnie z art. 3 tej ustawy sprzedaż produktów leczniczych może dotyczyć tych leków, które uzyskały decyzję o pozwoleniu na dopuszczenie do obrotu, wydawane przez Ministra Zdrowia (dalej "rejestracja leku"). Decyzje o dopuszczeniu do obrotu są wydawane na wniosek podmiotu ubiegającego się o dopuszczenie do obrotu (podmiotu odpowiedzialnego). Wniosek w tym zakresie zawiera zbiór informacji szczegółowych zawierających m.in. wyniki z prowadzonych badań dotyczących skuteczności leku i skutków niepożądanych, szczegółowy opis leku (substancji czynnej i substancji pomocniczych), opis technologii produkcji. Ta dokumentacja jest nazywana dokumentacją rejestracyjną lub dossier. Spółka zamierza zaprzestać produkcji i dystrybucji określonej grupy produktów, nazywanych dalej "Produktami". Z tego powodu 29 czerwca 2008 r. zawarła umowę z P S.A (dalej P), polskim podmiotem, w wyniku której Spółka sprzedała prawa do dokumentacji rejestracyjnej, prawa do technologii produkcji Produktów, a także prawa do znaków towarowych związanych z Produktami.

Specyfika regulacji rynku farmaceutycznego, jak i technologia produkcji leku oraz prawa ochronne w tym zakresie powodują, że transakcje sprzedaży praw do dokumentacji rejestracyjnej, technologii i znaków towarowych skutkują w istocie przeniesieniem prawa do dystrybucji i produkcji danego leku. W zawartej umowie, P i Spółka ustaliły, że płatność ceny nastąpi w ratach, przy czym każda z rat w następujących terminach płatności:

* pierwsza rata, stanowiąca 35% ceny, w terminie 21 dni od zawarcia umowy, nie później niż do 18 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawarto umowę,

* druga rata w wysokości 35% ceny, w terminie 65 dni od daty zawarcia niniejszej umowy,

* trzecia rata w wysokości 30% ceny za prawa do każdego Produktu będzie płatna odrębnie w odniesieniu do każdego Produktu w terminie 21 dni od dnia wydania przez Ministra Zdrowia nowego pozwolenia na dopuszczenie do obrotu dla każdego z Produktów, ze wskazaniem nowego podmiotu odpowiedzialnego.

Spółka uważa, że sprzedaż praw powinna zostać udokumentowana 1 fakturą wystawioną w dacie sprzedaży, przy czym faktura dotyczy całej ceny wynikającej z umowy sprzedaży praw.

W odniesieniu do terminów płatności faktura zawiera określenie "zgodnie z umową".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zobowiązanie do zapłaty kwoty VAT należnego z wystawionej faktury, wynikające z art. 108 UVAT, jest spełnione, w przypadku, gdy kwota tego VAT od całej ceny (tj. sumy rat) zostanie uiszczona po zadeklarowaniu VAT od wszystkich rat, co nastąpi po dłuższym okresie czasu, po powstaniu obowiązku podatkowego w VAT dla ostatniej raty.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 108 ust. 1 UVAT stanowi, że w przypadku gdy wystawiono fakturę, w której wykazano kwotę podatku, wystawca tej faktury jest obowiązany do jego zapłaty. Zgodnie z art. 108 ust. 2 przepis art. 108 ust. 1 UVAT stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego.

Zdaniem Spółki przepisy art. 108 UVAT, w szczególności ust. 2 tego artykułu, nie definiują momentu powstania obowiązku podatkowego, gdyż istnieją w tym zakresie przepisy szczególne - "lex specialis", określone w art. 19 UVAT. Ponadto przepisy art. 108 UVAT nie określają kwoty VAT, która powinna być wykazana w deklaracji podatkowej (rejestrach VAT) za dany okres, gdyż czynią to również przepisy art. 19. Zobowiązanie nałożone przez art. 108 UVAT zostanie w przypadku Spółki spełnione, gdy wartość VAT od ceny sprzedaży wykazana na fakturze zostanie w całości wykazana, co nastąpi po momencie powstania obowiązku podatkowego dla ostatniej raty ceny. Przepis art. 108 nie definiuje bowiem, w jakim zakresie czasowym cała wartość VAT wykazanego na fakturze powinna zostać zadeklarowana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą, podatnicy są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 i art. 33.

Artykuł 99 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Natomiast w myśl art. 108 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ten stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego (art. 108 ust. 2 ustawy).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż instytucję zapłaty podatku z wystawionej faktury, o której stanowi art. 108 ust. 1 ustawy należy odróżnić od przewidzianej w art. 103 ust. 1 ustawy instytucji obliczenia i wpłacenia podatku za okresy miesięczne, rozliczanego w ramach deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy.

W przypadku wystawienia faktury, dokumentującej czynność opodatkowaną, która powoduje powstanie obowiązku podatkowego i w konsekwencji powstanie zobowiązania, podatnik ma obowiązek rozliczyć ją w ramach deklaracji podatkowej, za okres rozliczeniowy, w którym powstaje zobowiązanie podatkowe, lub zwrot podatku, czy też przeniesienie kwoty nadwyżki na następny okres rozliczeniowy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka wystawiła jedną fakturę dokumentującą sprzedaż praw, dla której to sprzedaży obowiązek podatkowy powstał stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 9 i ust. 15 ustawy tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze, przy czym otrzymanie części zapłaty (ceny) powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części. W takim przypadku art. 108 ust. 1 ustawy nie ma zastosowania.

Należy wskazać, iż przepis art. 108 ust. 1 ustawy znajduje zastosowanie wtedy, gdy wystawiona faktura z wykazanym podatkiem nie jest elementem rozliczenia tego podatku w oparciu o art. 103 i 99 ustawy, gdyż czynność, która została wykazana na fakturze, nie była w ogóle zrealizowana lub nie jest obięta obowiązkiem podatkowym lub też była obięta zwolnieniem od podatku.

W przedstawionej sytuacji we wniosku nie ma również zastosowania art. 108 ust. 2 ustawy, bowiem Wnioskodawca nie wystawi faktury, w której wykazał kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego.

Zatem sytuacje uregulowane w art. 108 ust. 1 i 2 pozostają poza unormowaniami zdarzenia, które w przedstawionym stanie faktycznym spowodowało powstanie obowiązku podatkowego stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 9 i ust. 15 ustawy.

Dlatego też nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w przedstawionym stanie faktycznym zobowiązanie nałożone przez art. 108 ustawy zostanie spełnione gdy wartość VAT od ceny sprzedaży wykazana na fakturze zostanie w całości wykazana, co nastąpi po momencie powstania obowiązku podatkowego dla ostatniej raty ceny, bowiem w sytuacji przedstawionej we wniosku artykuł ten nie ma zastosowania, a obowiązek zapłaty podatku stosownie do art. 103 ust. 1 ustawy powstanie w rozliczeniu, o którym mowa w art. 99, stosownie do daty powstania obowiązku podatkowego przewidzianego w art. 19 ust. 13 pkt 9 i ust. 15 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.