IPPP1-443-1467/08-2/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2008 r. (data wpływu 4 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktury wystawionej przez kontrahenta - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 sierpnia 2008 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktury wystawionej przez kontrahenta.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W czerwcu 2008 r. Spółka zakupiła od kontrahenta będącego zarejestrowanym podatnikiem VAT nieruchomość położoną w Krakowie. Grunt zabudowany jest budynkiem magazynowym, który stanowi towar używany w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (tj. od końca roku, w którym zakończono jego budowę minęło ponad 5 lat). Z tytułu dostawy budynku, kontrahent wystawił dla Spółki fakturę VAT, uwzględniającą kwotę VAT obliczoną z zastosowaniem stawki 22% VAT (tj. kontrahent nie potraktował swojej dostawy, jako dostawy towaru używanego korzystającej ze zwolnienia z VAT).

W 1998 r. kontrahent wydzierżawił grunt (w tamtym okresie niezabudowany budynkiem) swojemu klientowi, zarejestrowanemu jako podatnik VAT. Zgodnie z postanowieniami zawartej umowy dzierżawy, dzierżawca własnym staraniem i własnymi kosztami wybudował na gruncie budynek, który wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z przepisami prawa cywilnego, właścicielem budynku od momentu jego wybudowania stał się kontrahent (jako właściciel gruntu).

Po wygaśnięciu umowy dzierżawy gruntu, kontrahent wystąpił do dzierżawcy z roszczeniem o przywrócenie gruntu do stanu pierwotnego, tj. do usunięcia wzniesionego budynku.

Następnie zgodnie z porozumieniem z października 2006 r. kontrahent odstąpił od ww. roszczenia. W efekcie, jako że kontrahent zdecydował się zatrzymać wzniesiony na gruncie budynek. dzierżawcy przysługiwało w stosunku do kontrahenta roszczenie o zwrot nakładów poczynionych w stosunku do wzniesienia oraz późniejszych modernizacji budynku.

W treści porozumienia określona została przez strony całkowita wartość nakładów poczynionych przez dzierżawcę w związku z wybudowaniem poszczególnych budynków na wszystkich nieruchomościach wydzierżawianych od kontrahenta (przedmiotem niniejszego zapytania jest opodatkowanie VAT konkretnej nieruchomości zabudowanej budynkiem, położonej w Krakowie, nabytej przez Stronę od kontrahenta. Natomiast współpraca handlowa kontrahenta i dzierżawcy dotyczyła szeregu nieruchomości), uwzględniająca, m.in. wartość nakładów związanych ze wzniesieniem budynku na gruncie.

Przedmiotowa wartość nakładów została zwrócona przez kontrahenta na rzecz dzierżawcy. Z tego tytułu dzierżawca wystawił kontrahentowi fakturę VAT (w 2006 r.). Kontrahent odliczył podatek naliczony z tego dokumentu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia, na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o VAT, podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez kontrahenta, dokumentującej dostawę budynku, a przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania w opisanym stanie faktycznym.

Zdaniem Spółki, jest ona uprawniona do odliczenia, na zasadach ogólnych, podatku naliczonego wynikającego z faktury kontrahenta, dokumentującej dostawę budynku na Jej rzecz.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednakże, zgodnie z normą zawartą w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Biorąc pod uwagę wskazaną powyżej regulację, Spółka będzie uprawniona, na zasadach ogólnych, do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez kontrahenta, jeżeli dostawa budynku na Jej rzecz, udokumentowana tą fakturą podlegała opodatkowaniu VAT i nie korzystała ze zwolnienia. Innymi słowy, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem, że po stronie kontrahenta był on należny zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy o VAT w związku z przeprowadzoną transakcją, dostawy budynku.

W powyższym zakresie Strona zwraca uwagę, że dostawa towarów, w tym budynków przeznaczonych dla celów działalności gospodarczej (nieprzeznaczonych na cele mieszkaniowe), za wynagrodzeniem, zasadniczo podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej 22% VAT. Taka też stawka podatku wykazana została na fakturze wystawionej przez Kontrahenta.

Od powyższej zasady wyjątek wprowadza art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w świetle którego:

"zwalnia się od podatku (...) dostawę towarów używanych, (...) pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwato dokonującemu ich dostawy prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego." Jednocześnie, na podstawie art. 43 ust. 2 ustawy o VAT, "przez towary używane (...) rozumie się (...) budynki i budowle lub ich części-jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat,"

Jak to zostało wskazane w stanie faktycznym, zakupiony przez Spółkę budynek spełnia przesłanki uzasadniające traktowanie go jako towar używany (tj. od momentu jego wybudowania upłynęło więcej niż 5 lat), ale zdaniem Spółki, dokonana na Jej rzecz dostawa budynku podlegała opodatkowaniu według stawki 22% VAT, jeżeli w stosunku do budynku kontrahent uprawniony był do odliczenia podatku naliczonego.

Strona zwraca bowiem uwagę, iż:

* kontrahent nabył prawo własności budynku wybudowanego przez dzierżawcę na jego gruncie z mocy samego prawa;

* w efekcie, z oczywistych względów samo nabycie prawa własności budynku przez kontrahenta nie mogło się wiązać z dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, w związku z którą kontrahent uprawniony byłby do odliczenia podatku naliczonego;

* niemniej jednak, ostateczne rozliczenie finansowe w stosunku do wybudowanego przez dzierżawcę budynku nastąpiło po wygaśnięciu umowy dzierżawy, w formie zwrotu wartości nakładów poczynionych przez dzierżawcę w związku ze wzniesieniem budynku; rozliczenie to, w świetle obowiązujących przepisów podlegało opodatkowaniu VAT, dlatego w jego ramach kontrahent otrzymał fakturę zawierającą kwotę podatku naliczonego;

* kontrahent uprawniony był do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktury i dokonał tego odliczenia (zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, że rozliczenie nakładów pomiędzy kontrahentem a dzierżawcą podlegało opodatkowaniu VAT. Słuszność takiego stanowiska potwierdza szereg indywidualnych interpretacji Ministra Finansów. Dodatkowo, nawet przy przyjęciu, że omawiane rozliczenie nakładów nie podlegało opodatkowaniu VAT, kontrahent i tak byłby uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez dzierżawcę, na podstawie obowiązującego w tamtym okresie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Strony, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT kontrahent był uprawniony do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do budynku, który został następnie sprzedany Wnioskodawcy. Z brzmienia przedmiotowej regulacji wynika bowiem wprost, że nie ogranicza ona możliwości zastosowania zwolnienia z VAT wyłącznie do sytuacji, w których prawo do odliczenia przysługuje dostawcy towarów w związku z jego nabyciem. Przeciwnie, przepis ten, używając sformułowania "w stosunku do tych towarów" wyraźnie odrywa się od kwestii sposobu oraz momentu nabycia prawa własności towarów. Tym samym, brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT obejmuje swoim zakresem także przypadki takie, jak przedstawione w stanie faktycznym, gdzie;

* nabycie prawa własności budynku nastąpiło z mocy samego prawa, czemu z samej istoty nie mogło towarzyszyć rozliczenie należnego VAT, i jednocześnie

* rozliczenie finansowe w omawianym zakresie nastąpiło w formie zwrotu wartości poczynionych nakładów;

* pomimo, iż zwrot wartości nakładów nie może być uznany za tożsamy z zapłatą z tytułu dostawy budynku na rzecz kontrahenta (ponieważ, jak to zostało wcześniej wskazane, tytuł prawny został przez kontrahenta nabyty z mocy samego prawa) nie ulega wątpliwości, że należy uznać go za rozliczenie finansowe bezpośrednio związane z wybudowaniem budynku (i faktycznym objęciem posiadania budynku przez właściciela gruntu).

W efekcie, zdaniem Strony, istnienie prawa kontrahenta do odliczenia podatku naliczonego z faktury dzierżawcy dotyczącej zwrotu nakładów poniesionych w stosunku do wzniesienia budynku przesądza o konieczności uznania, na gruncie art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, że kontrahentowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do zbytego na rzecz Spółki budynku. Tym samym, okoliczność ta przesądza o braku możliwości zastosowania, w stosunku do dostawy budynku na rzecz Spółki, zwolnienia z VAT przewidzianego dla towarów używanych.

Biorąc pod uwagę powyższe spostrzeżenia Spółka stoi na stanowisku, że dokonana na Jej rzecz, w czerwcu 2008 r., dostawa budynku podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 22% VAT. Tym samym, Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej tę transakcję na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W szczególności, dla określenia zakresu wspomnianego prawa Spółki nie będzie znajdował zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Regulacja ta dotyczy bowiem tych faktur VAT, która dokumentują czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT lub zwolnione z opodatkowania tym podatkiem, co w przedstawionym stanie faktycznym nie ma miejsca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Dla niektórych czynności przewidziano zwolnienia z podatku od towarów i usług. I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Przez towary używane, stosownie do zapisu ust. 2 pkt 1 powyższego artykułu, rozumie się budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

Z powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 1 wynika, iż aby dostawa towaru korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług co do zasady muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. przedmiotem dostawy musi być towar używany w rozumieniu przepisów ustawy i podatnikowi w stosunku do tych towarów nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Strona wskazała, iż od końca roku, w którym zakończono budowę przedmiotowego budynku minęło pięć lat, a zatem przedmiotowy budynek spełnia definicję towaru używanego.

Ze stanu faktycznego wniosku wynika, iż kontrahent Strony wydzierżawił niezabudowany grunt, na którym zgodnie z postanowieniami zawartej umowy dzierżawca własnym staraniem i własnymi kosztami wybudował budynek. Na mocy porozumienia zawartego w 2006 r., po wygaśnięciu umowy dzierżawy, dzierżawca wystąpił do kontrahenta z roszczeniem o zwrot nakładów poczynionych w stosunku do wzniesienia oraz późniejszej modernizacji budynku.

Czynność przeniesienia poniesionych nakładów na właściciela nieruchomości stanowi świadczenie usługi przez dzierżawcę na rzecz kontrahenta i jest, na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, czynnością opodatkowaną. Kontrahentowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku z faktury dokumentującej nabycie ww. usługi i prawo to zostało przez kontrahenta zrealizowane.

Jak wskazała Strona kontrahent stał się z mocy prawa właścicielem nieruchomości wybudowanej przez dzierżawcę na gruncie pozostającym jego własnością.

Tym samym uznać należy, iż została spełniona druga z przesłanek warunkujących zwolnienie od podatku od towarów i usług sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Kontrahent stał się właścicielem wybudowanej nieruchomości z mocy prawa, a tym samym nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do towaru, który był przedmiotem dostawy. Z faktu, iż kontrahent strony odliczył podatek naliczony z faktury wystawionej przez dzierżawcę, dokumentującej wyświadczoną na jego rzecz usługę polegającą na przeniesieniu poniesionych nakładów nie można stwierdzić, iż kontrahentowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynku, gdyż jego nabycie nastąpiło z mocy prawa.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 wyżej powołanej ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to podlega jednak pewnym ograniczeniom. Stosownie do zapisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona z podatku.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej nabycie przedmiotowego budynku, gdyż jego dostawa podlega zwolnieniu z podatku na podstawie wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.