IPPP1-443-1452/08-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko B... S.A., przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2008 r. (data wpływu 31 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwoty pomocy restrukturyzacyjnej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 31 lipca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwoty pomocy restrukturyzacyjnej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

B... S.A. (dalej: "B" lub Spółka) jest wiodącym producentem cukru na rynku polskim oraz jednym z najbardziej wydajnych dostawców cukru wysokiej jakości w krajach Europy Środkowej i Wschodniej. "B" posiada dwie fabryki - w G... oraz w D.... Fabryka w G... wytwarza cukier dla odbiorców detalicznych oraz klientów przemysłowych i jest największą i najnowocześniejszą cukrownią w Polsce. Dzięki przeprowadzonym inwestycjom zakład w G... stale podnosi swoją wydajność i efektywność produkcji oraz poszerza swoją ofertę produktową. Jednocześnie fabryka w D... nie jest obecnie wykorzystywana (nie prowadzi produkcji cukru) i została przeznaczona do opisanych poniżej działań restrukturyzacyjnych.

Polski rynek produkcji cukru stanowi część wspólnotowego rynku produkcji cukru i podlega ścisłej regulacji wyznaczanej przez prawo europejskie dotyczące polityki rolnej. Na terenie Unii Europejskiej wprowadzone zostały określone regulacje gwarantujące odpowiedni poziom cen buraków cukrowych nabywanych przez producentów cukru. Ich celem jest zabezpieczenie interesów unijnych rolników poprzez zagwarantowanie im określonej ceny minimalnej buraków cukrowych.

Przepisy regulujące zasady funkcjonowania wspólnotowego rynku produkcji cukru zostały zawarte w Rozporządzeniu Rady Europejskiej nr 318/2006 z dnia 20 lutego 2006 r. w sprawie wspólnej organizacji rynków w sektorze cukru (dalej: Rozporządzenie 318/2006). W świetle przepisów przywołanego rozporządzenia, produkcja cukru na terytorium Unii Europejskiej jest produkcją ściśle regulowaną dla której ustanowione zostały następujące zasady:

Produkcja cukru jest limitowana kwotowo. Oznacza to, że każdemu Państwu Członkowskiemu został przydzielony określony roczny limit produkcji cukru (dalej: kwota cukrowa). Jednocześnie, Państwa Członkowskie, w ramach przyznanej kwoty produkcji cukru, przydzielają (bezpłatnie) określone kwoty produkcji poszczególnym producentom cukru mającym siedzibę na ich terytorium.

W przypadku wyprodukowania większej ilości cukru niż została przydzielona w ramach kwoty cukrowej, na producenta nakładane są zgodnie z art. 15 Rozporządzenia 318/2006, dodatkowe opłaty za wyprodukowaną ponad limit ilość cukru.

Regulacje wspólnotowe przewidują również specjalny mechanizm umożliwiający producentom cukru uzyskanie dodatkowej kwoty cukrowej. Limit ten jest przyznawany tylko na wniosek producenta cukru, a jego przyznanie jest odpłatne.

Z uwagi na problemy strukturalne stanowiące poważne zagrożenie konkurencyjności w sektorze cukru, Unia Europejska zainicjowała proces głębokiej restrukturyzacji całego wspólnotowego przemysłu cukrowniczego. W ramach tego procesu, na podstawie Rozporządzenia Rady (WE) nr 320/2006 (dalej: Rozporządzenie 320/2006) w związku z Rozporządzeniem Komisji (WE) nr 968/2006 (dalej: Rozporządzenie 968/2006), producentom cukru, którzy zdecydowali się na zrzeczenie się części kwoty produkcji cukru, przyznawana jest pomoc restrukturyzacyjna z Tymczasowego Funduszu Restrukturyzacji w ramach Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji (dalej: EFRG). Zgodnie z art. 3 ust. 1 Rozporządzenia 320/2006, przedsiębiorstwo produkujące cukier ma prawo do otrzymania określonej kwoty pomocy restrukturyzacyjnej przypadającej na tonę kwoty cukrowej, pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to w ciągu jednego roku gospodarczego:

* zrzeknie się kwoty cukrowej przydzielonej na rzecz jednej lub kilku fabryk oraz dokona całkowitego demontażu urządzeń produkcyjnych w danych fabrykach, lub

* zrzeknie się kwoty cukrowej przydzielonej na rzecz jednej lub kilku fabryk, dokona częściowego demontażu urządzeń produkcyjnych w tych fabrykach oraz nie będzie wykorzystywać pozostałych urządzeń produkcyjnych w danych fabrykach do wytwarzania produktów objętych wspólną organizacją rynków cukru, lub

* zrzeknie się części lub całości kwoty cukrowej przydzielonej jednej lub kilku fabrykom i nie będzie wykorzystywać urządzeń produkcyjnych tych fabryk do rafinacji surowego cukru trzcinowego.

Wysokość pomocy została określona w art. 3 ust. 5 Rozporządzenia 320/2006 i zależy od ilości ton kwoty cukrowej, której zrzeka się producent. Dodatkowo pomoc jest odpowiednio podwyższona, gdy producent cukru zobowiąże się do częściowego, bądź do całkowitego demontażu urządzeń służących do produkcji cukru.

Przyznanie pomocy restrukturyzacyjnej odbywa się na wniosek uprawnionego przedsiębiorcy. W Polsce organem rozpatrującym wnioski producentów cukru o przyznanie pomocy jest, na mocy art. 33 ust. 1 pkt 4 ustawy o ARR, Agencja Rynku Rolnego (dalej: ARR). Wniosek o przyznanie pomocy restrukturyzacyjnej powinien zawierać m.in.:

* plan restrukturyzacji,

* zobowiązanie do zrzeczenia się odpowiedniej kwoty w danym roku,

* zobowiązanie do niewykorzystywania bądź całkowitego lub częściowego demontażu urządzeń produkcyjnych.

Decyzję w sprawie przyznania pomocy poszczególnym przedsiębiorcom podejmowane są do końca lutego poprzedzającego rok gospodarczy. Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia 968/2006, po przyznaniu pomocy restrukturyzacyjnej wnioskodawca jest zobowiązany do wykonania wszystkich działań określonych w zaakceptowanym planie restrukturyzacji oraz do przestrzegania zobowiązań zawartych we wniosku o pomoc restrukturyzacyjną. Jakiekolwiek zmiany w zaakceptowanym planie restrukturyzacji wymagają uzgodnienia z ARR na podstawie wniosku danego przedsiębiorstwa. W razie nie wywiązania się przez producenta cukru z przyjętych zobowiązań pomoc restrukturyzacyjna może zostać przez ARR zmniejszona lub nawet cofnięta (przed jej przyznaniem lub w trakcie - łącznie z koniecznością zwrotu kwot już otrzymanych wraz z odsetkami).

Dodatkowo należy podkreślić, że ani powoływane wyżej przepisy unijne, ani ustawa o ARR nie determinują sposobu wydatkowania przez producentów cukru środków otrzymanych w ramach pomocy restrukturyzacyjnej. W szczególności, ani ARR, ani żadne inne organy nie zostały upoważnione do kontroli beneficjentów pomocy w zakresie faktycznego wykorzystania środków pomocowych. Otrzymujący pomoc restrukturyzacyjną jest rozliczany jedynie z realizacji harmonogramu restrukturyzacji (uzgodnionego i zaakceptowanego przez ARR), a nie z kwot wydatkowanych z uzyskanych środków. Jak wskazano wyżej, wielkość pomocy ustalana jest jedynie na podstawie ilości ton kwoty cukrowej, której zrzeka się producent cukru oraz podjętego zobowiązania do powstrzymania się od wykorzystywania określonych urządzeń produkcyjnych lub ich częściowego lub całkowitego demontażu i w żaden sposób nie wpływa na nią wysokość wydatków planowanych bądź rzeczywiście poniesionych przez producenta w ramach restrukturyzacji. Nawet jeśli kwota wydatków rzeczywistych będzie inna od planowanej, wnioskujący nie otrzyma dodatkowych środków (jeśli faktyczne wydatki przewyższyły plan), ani też nie będzie zobowiązany do zwrotu różnicy (jeśli wydatki rzeczywiste byłyby niższe od planowanych).

Przyznana pomoc restrukturyzacyjna jest wypłacana zgodnie z harmonogramem wypłat, przy czym wypłaty są dokonywane w trakcie procesu restrukturyzacji (płatności nie są dokonywane z góry z przeznaczeniem na finansowanie prac, a ich wypłata nie jest zależna od stopnia zaawansowania prac po stronie producenta cukru).

W ramach procesu restrukturyzacji przemysłu cukrowniczego w Polsce, w dniu... 2XXXr. "B" złożyła do ARR wniosek o przyznanie pomocy restrukturyzacyjnej na rok gospodarczy 2008/2009 w wysokości 10.824.612,75 EUR (kwota ta nie obejmuje pomocy restrukturyzacyjnej dla plantatorów). We wniosku tym "B" zrzekła się części kwoty produkcyjnej w ilości zzz ton oraz zobowiązała się, że do końca... 2XXXr. dokona całkowitego demontażu urządzeń produkcyjnych w cukrowni w D... oraz usunięcia tych urządzeń z terenu zakładu (harmonogram demontażu i likwidacji tych urządzeń przez "B" został przedstawiony i zaakceptowany przez ARR w Planie Restrukturyzacji stanowiącym załącznik do wniosku o udzielnie pomocy restrukturyzacyjnej). Wniosek Spółki został przez ARR zaakceptowany, w związku z czym "B" powinna otrzymać pomoc restrukturyzacyjną o którą się ubiegała.

Zgodnie z umową na realizację planu restrukturyzacji zawartą z ARR pomoc będzie otrzymana przez Spółkę w przyszłości w dwóch częściach:

* pierwsza transza w wysokości 40% kwoty ogólnej - w terminie do... 2XXXr. oraz

* druga transza w wysokości pozostałych 60% - w terminie do... 2XXXr.,

* za ostateczny termin dla rozliczenia całego procesu restrukturyzacji przyjęto dzień... 2XXXr.

Jeżeli w razie kontroli ze strony ARR okazałoby się, że "B" nie dotrzymuje harmonogramu działań restrukturyzacyjnych, pomoc może zostać cofnięta (tzn. może nie zostać faktycznie wypłacona), bądź też Spółka będzie miała obowiązek jej zwrotu (jeżeli nieprawidłowości zostaną stwierdzone już po uzyskaniu pewnych kwot). Plan restrukturyzacji przewiduje, że wszelkie wymagane prace zostaną zakończone do... 2XXXr. W związku z procesem restrukturyzacji "B" poniesie określone koszty, w tym m.in.:

* koszty likwidacji i demontażu budynków i linii produkcyjnych w zakładzie w Dobrem, koszty szkoleń, odpraw i relokacji pracowników, koszty związane z ochroną środowiska,

* koszty prowizji bankowych związanych z zabezpieczeniem wypłat pomocy restrukturyzacyjnej;

* koszty związane z likwidacją nie w pełni zamortyzowanych składników majątku trwałego, w tym:

* środków trwałych obejmujących m.in. budynki, urządzenia, linię produkcyjną,

* wartości niematerialnych i prawnych obejmujących m.in. wartość niematerialną i prawną utworzoną przez "B" wyłącznie dla celów księgowych w wyniku nabycia dodatkowej kwoty cukrowej (dla potrzeb rachunkowych podlega ona amortyzacji), natomiast dla celów podatku dochodowego od osób prawnych wartość zakupu tej kwoty (zgodnie z interpretacją z dnia 10 września 2007 r., sygn. 1401/BP-II/4210-56/07/JM) została zaliczona do kosztów podatkowych roku 2007/2008 i w związku z tym nie podlega amortyzacji podatkowej.

Z uwagi na to, że pomoc restrukturyzacyjna zostanie wypłacona "B" w trakcie procesu restrukturyzacji, jak również na fakt, że żadne przepisy nie formułują wymogu bezpośredniego przeznaczenia środków z pomocy restrukturyzacyjnej na działania restrukturyzacyjne, Spółka zamierza pokrywać koszty restrukturyzacji ze środków bieżących, natomiast kwoty otrzymane w ramach omawianej pomocy restrukturyzacyjnej Spółka planuje przeznaczyć na inne cele związane z bieżącą działalnością gospodarczą.

W dniu... 2XXXr. Spółka otrzymała od ARR pismo Ministerstwa Finansów z dnia 18 stycznia 2008 r. (sygn. DD 6/8213/15/DZJ/08/83). Pismo to jest skierowane od Ministra Finansów do Prezesa ARR i dotyczy traktowania na gruncie pomocy restrukturyzacyjnej, którą mają otrzymać producenci cukru. Z odpowiedzi udzielonej przez Ministerstwo wynika, że pomoc restrukturyzacyjna stanowić będzie przychód zwolniony z opodatkowania CIT na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT, a jednocześnie wydatki sfinansowane z tych środków nie będą stanowiły kosztów podatkowych, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy otrzymana od ARR pomoc restrukturyzacyjna podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami i kosztami sfinansowanymi bezpośrednio z pomocy restrukturyzacyjnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana od ARR pomoc restrukturyzacyjna nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ocenie Spółki podatek VAT naliczony dotyczący wydatków sfinansowanych bezpośrednio z pomocy restrukturyzacyjnej podlega odliczeniu na zasadach ogólnych.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki

Na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Nie ulega wątpliwości, iż pomoc restrukturyzacyjna nie stanowi zapłaty za dostawę towarów, "B" w zamian za przyznaną pomoc restrukturyzacyjną nie sprzedaje żadnych towarów na rzecz ARR. Należy więc przeanalizować, czy pomoc restrukturyzacyjna może być potraktowana jako wynagrodzenie za świadczenie przez Spółkę określonych usług na rzecz ARR (np. polegających na zobowiązaniu się do zmniejszenia produkcji cukru).

W ocenie Spółki, środki pomocowe nie są przyznawane za świadczenie usług na rzecz ARR. Pomoc ta ma stanowić swoistego rodzaju rekompensatę związaną z restrukturyzacją rynku cukru na terenie Unii Europejskiej. Jednocześnie brak jest beneficjenta tej usługi, ponieważ ARR nie odnosi żadnej korzyści w związku ze zmniejszeniem produkcji cukru przez "B".

Dodatkowo, zgodnie z art. 29 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania VAT jest obrót. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należna) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W analizowanym przypadku, pomoc restrukturyzacyjna nie ma wpływu na cenę towarów i usług sprzedawanych przez "B", a więc nie stanowi obrotu w tym kontekście przywołanych regulacji.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS) w sprawie C-215/94 (Jurgen Mohr przeciwko Finanzamt Bad Segeberg), dotyczącym zobowiązania się producentów do ograniczenia produkcji mleka. W przywołanym orzeczeniu ETS orzekł, iż w przypadku wypłaty rekompensaty za zaprzestanie produkcji mleka Państwa Członkowskie nie występują w roli konsumenta i działają jedynie w interesie Wspólnoty w celu prawidłowego funkcjonowania rynku produktów rolnych. W związku z powyższym, zdaniem ETS, zaniechanie produkcji mleka w zamian za rządową dotację nie stanowi świadczenia usług za wynagrodzeniem, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W opinii Spółki analogiczne stanowisko powinno zostać przyjęte w odniesieniu do kwoty pomocy restrukturyzacyjnej (przyznawanej za zrzeczenie się części kwot cukrowych). W konsekwencji, w opinii Spółki, otrzymana przez "B" kwota pomocy restrukturyzacyjnej nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

W odniesieniu do określenia prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków pokrywanych przez Spółkę ze środków pomocy restrukturyzacyjnej (niestanowiących kosztów podatkowych), w ocenie "B" zastosowanie znajdzie art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego dotyczącego nabycia towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (na gruncie ustawy o CIT), z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem z CIT.

W ocenie Spółki, brak możliwości zaliczenia wydatków sfinansowanych ze środków pomocy restrukturyzacyjnej do kosztów podatkowych jest bezpośrednio związany ze zwolnieniem przychodu z tytułu tej pomocy z opodatkowania CIT. W konsekwencji, w świetle przywołanej regulacji, podatek VAT naliczony dotyczący takich wydatków będzie podlegał odliczeniu przez "B". Podejście znajduje to potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych (np. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 8 września 2007 r. nr IIUS-II-443/81/2006, postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim z dnia 31 maja 2006 r. nr PP-443/3449/20/06 czy decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Ośrodek Zamiejscowy w Bielsku-Białej z dnia 23 lutego 2006 r. nr PPBI-443/1518/2005). W kwestii tej wypowiadał się także Europejski Trybunał Sprawiedliwości. W wyroku z dnia 6 października 2005 r. w sprawie C-204/03 stwierdził on uchybienie zobowiązań Państwa Członkowskiego przez Hiszpanię, która wprowadziła ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu otrzymanych subwencji. W wyroku tym ETS stwierdził, że brak jest wpływu otrzymanych subwencji na odliczenia podatku VAT przez podatnika, który wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. Organ podatkowy informuje, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych została wydana odrębna interpretacja indywidualna.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.