IPPP1/443-1417/14-4/MPe

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2014 r. (data wpływu 5 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2015 r. (data nadania 28 stycznia 2015 r., data wpływu 29 stycznia 2015 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 20 stycznia 2015 r. (data odbioru 23 stycznia 2015 r.) Nr IPPP1/443-1417/14-2/MPe, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa

.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sprzedaż dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to jest zespołu składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 55 kodeksu cywilnego w postaci przedsiębiorstwa restauracyjnego, którego głównymi składnikami jest wyposażenie restauracji - kuchni oraz sali obsługi klientów oraz umowa najmu lokalu, umowy z dostawcami usług i towarów, współpracownikami i osobami świadczącymi indywidualne usługi na rzecz zorganizowanej części przedsiębiorstwa, posiadane koncesje i zezwolenia związane z prowadzoną działalnością, znajdujące się w siedzibie przedsiębiorstwa.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że opisany we wniosku zespół składników stanowi odrębny składnik majątku sprzedającego pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, stanowi całość prowadzonej przez sprzedającego działalności gastronomicznej, nie stanowi jednakże wyłącznej działalności sprzedającego. Sprzedawana zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest związana w żaden sposób z pozostałymi częściami przedsiębiorstwa sprzedającego. Stanowi wyodrębniony organizacyjnie dział w strukturze sprzedającego. Prowadzona jest ewidencja księgowa umożliwiająca identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów związanych z prowadzoną działalnością w wyodrębnionych częściach przedsiębiorstwa i w związku z tym możliwe jest przypisanie ww. składników majątkowych wszystkich należności i zobowiązań. Wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa są funkcjonalnie związane ze zbywaną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Zespół wszystkich zbywanych składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące cel gospodarczy prowadzonej działalności. Sprzedawana zorganizowana część przedsiębiorstwa może w sposób samodzielny funkcjonować w obrocie gospodarczym bez konieczności podejmowania jakichkolwiek dodatkowych czynności organizacyjnych czy formalnych.

Przedmiotem przekazania są również zobowiązania zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wraz ze sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa przechodzą na kupującego pracownicy.

Po sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa restauracyjnego Wnioskodawca planuje prowadzić działalność niezależną od wyżej wymienionej sprzedawanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa restauracyjnego w zakresie doradztwa gospodarczego.

Sprzedawane składniki stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinna być opodatkowana podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 30 ust. 1 ustawy o VAT sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą" opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przez sprzedaż rozumie się - zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy - odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa", zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121).

Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych (art. 55² kodeksu cywilnego).

Ww. katalog składników niematerialnych i materialnych, tworzących przedsiębiorstwo, ma charakter otwarty (na co wskazuje użyty zwrot "w szczególności"). Jednakże, aby można było przypisać pewnym składnikom niematerialnym i materialnym cechy przedsiębiorstwa, należy pamiętać, że nie można dokonać wyłączeń zbyt daleko idących. Przedmiotem transakcji będzie aport przedsiębiorstwa, jeżeli nabywca przejmie wszystkie składniki majątkowe, które będą umożliwiały prowadzenie działalności gospodarczej w takim samym charakterze oraz zakresie. Ponadto, jak wskazuje się w literaturze przedmiotu warunkiem do uznania, że doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa, konieczna jest analiza, czy nastąpi przejęcie przez nabywcę (w oparciu o nabyte składniki) funkcji tego przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów.

Należy wskazać, że nabycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest nabyciem ogółu praw i obowiązków związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa, czyli kupujący wstępuje w prawnie wyodrębniony majątek swego poprzednika.

Dokonując wykładni literalnej art. 55¹ Kodeksu cywilnego, należy wskazać, że ustawodawca wyliczając składniki niematerialne oraz materialne, które składają się na przedsiębiorstwo miał na celu podkreślenie tych elementów, które są niezbędne, aby można było uznać transakcję za sprzedaż przedsiębiorstwa. Podkreśleniem tej tezy jest fakt, że wyliczenie, o którym mowa powyżej, poprzedzone jest sformułowaniem "w szczególności". Zgodnie natomiast z definicją słownikową (www.sjp.pwn.pl), za pomocą przysłówka "szczególnie" (w szczególności - przypis Organu) mówiący wyróżnia określony obiekt lub stan rzeczy, stwierdzając, że to, co jest powiedziane w zdaniu, w większym stopniu dotyczy tego obiektu lub stanu rzeczy niż innych.

Ponadto ustawodawca na mocy art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy zatem do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży restauracji, której głównymi składnikami jest jej wyposażenie, tj. wyposażenie kuchni, sali obsługi klientów oraz umowa najmu lokalu, umowy z dostawcami usług i towarów, współpracownikami i osobami świadczącymi indywidualne usługi, posiadane koncesje i zezwolenia związane z prowadzoną działalnością restauracyjną. Zespół sprzedawanych składników stanowi odrębny składnik majątku Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, stanowi całość prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gastronomicznej i nie stanowi wyłącznej działalności Wnioskodawcy. Sprzedawany zespół składników działalności gastronomicznej nie jest związany w żaden sposób z pozostałymi częściami przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i stanowi wyodrębniony organizacyjnie dział w strukturze Wnioskodawcy. Prowadzona jest ewidencja księgowa umożliwiająca identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów związanych z prowadzoną działalnością w wyodrębnionych częściach przedsiębiorstwa i w związku z tym możliwe jest przypisanie ww. składników majątkowych, wszystkich należności i zobowiązań. Wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład działalności gastronomicznej są funkcjonalnie związane ze zbywaną częścią przedsiębiorstwa. Zespół wszystkich zbywanych składników mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące cel gospodarczy prowadzonej działalności. Sprzedawana część przedsiębiorstwa może w sposób samodzielny funkcjonować w obrocie gospodarczym bez konieczności podejmowania jakichkolwiek dodatkowych czynności organizacyjnych czy formalnych. Przedmiotem sprzedaży są również zobowiązania, na kupującego przechodzą również pracownicy. Po sprzedaży części przedsiębiorstwa restauracyjnego Wnioskodawca planuje prowadzić działalność w zakresie doradztwa gospodarczego.

Podkreślić należy, że pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. O tym czy doszło do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres sprzedawanego majątku, praw i zobowiązań. Wyodrębnienie to musi dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jej składników, nawet o znacznej wartości.

W ocenie Organu, zespół składników majątkowych, który Wnioskodawca sprzedaje na rzecz kupującego nie spełnia przesłanki zawartej w art. 55¹ k.c. i tym samym nie można go uznać za przedsiębiorstwo, ponieważ przedmiot sprzedaży (jak wskazuje sam Wnioskodawca) prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność gastronomiczną (restauracyjną) wyodrębnioną organizacyjnie w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa i nie stanowi wyłącznej działalności Wnioskodawcy. Zdaniem Organu sprzedawane składniki majątkowe spełniają przesłankę do zakwalifikowania jako stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa na podstawie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, sprzedawane składniki majątkowe zostały wyodrębnione organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Ponadto na nabywcę przejdą wszystkie składniki materialne i niematerialne funkcjonalnie związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością restauracyjną oraz możliwe jest przypisanie do ww. składników majątkowych odpowiednich należności i zobowiązań. Tym samym w oparciu o ww. składniki majątkowe nabywca będzie miał możliwość na dzień sprzedaży realizować określone zadania gospodarcze, tj. do kontynuowania samodzielnej działalności restauracyjnej.

Podsumowując, opisaną sprzedaż składników materialnych i niematerialnych należy traktować jako sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, niepodlegającą opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym stosownie do art. 30 ust. 1 ustawy sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT, należało uznać za nieprawidłowe. Jednocześnie należy wskazać, że powołany przez Wnioskodawcę art. 30 ust. 1 ustawy nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż dotyczy określenia podstawy opodatkowania dla czynności maklerskich, ponadto przepis ten z dniem 1 stycznia 2014 r. został uchylony.

Końcowo wskazać należy, że w celu dokonania oceny, czy dane składniki niematerialne i materialne stanowią przedsiębiorstwo czy też zorganizowaną jego część, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, która może nastąpić jedynie w postępowaniu dowodowym. Organ wydający interpretację indywidualną prawa podatkowego związany jest przedstawionym przez Wnioskodawcę opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zgodnie z art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, i tym samym nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w postępowaniu interpretacyjnym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.