IPPP1/443-1382/11-3/IGo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2011 r. (data wpływu 12 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT do dostawy budynku przekazywanego w związku z rozwiązaniem spółki - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 września 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT do dostawy budynku przekazywanego w związku z rozwiązaniem spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: "Spółka") jest spółką jawną prowadzącą opodatkowaną działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni biurowych. W związku z prowadzoną działalnością jest użytkownikiem wieczystym działki gruntu oraz właścicielem wzniesionego na tej działce budynku biurowego (dalej: "Budynek"). Budynek stanowi środek trwały Spółki.

Prawo wieczystego użytkowania działki gruntu oraz prawo własności Budynku zostały nabyte przez Spółkę w roku 2004. Pomieszczenia znajdujące się w budynku są przez Spółkę od dnia jego nabycia wynajmowane. Przy nabyciu prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności Budynku Spółce przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, z którego to prawa Spółka skorzystała.

Wspólnicy Spółki planują jej likwidację i rozwiązanie.

Zgodnie z umową Spółki, w przypadku likwidacji z majątku Spółki zostaną spłacone zobowiązania Spółki oraz pozostawi się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek zostanie podzielony w naturze między wspólników w takim stosunku, w jakim zgodnie z umową Spółki uczestniczą oni w zyskach.

Rzeczy (w tym nieruchomości) oraz zbywalne prawa majątkowe i niemajątkowe, przejdą na własność lub współwłasność Wspólników, zaś środki pieniężne będą im wypłacone w gotówce. Umowa ta może być jednak zmieniona przed rozwiązaniem Spółki i może dość do jej rozwiązania bez przeprowadzenia likwidacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy:

Na wstępie należy wyjaśnić, że Spółka oczekuje odpowiedzi dotyczącej podstawy prawnej opodatkowania Budynku, w sytuacji jej likwidacji i rozwiązania, jak również możliwości zastosowania zwolnienia z VAT dla Budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT, jeżeli Budynek nie będzie przedmiotem dostawy przed rozwiązaniem Spółki. Przedmiotowy wniosek nie dotyczy zatem problemu związanego ze spełnieniem w tym konkretnym przypadku przesłanek do zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT.

UZASADNIENIE do pkt 1

Zgodnie z art. 14 Opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

Przepis ten stanowi odpowiednik art. 18 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE L 06.347.1 dalej: "Dyrektywa 112"), zgodnie z którym państwa członkowskie mogą uznać za odpłatną dostawę towarów m.in. (z wyjątkiem przypadków o których mowa w art. 19 Dyrektywy 112), zatrzymanie towarów przez podatnika lub jego następców prawnych, w przypadku gdy zaprzestaje on prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, jeżeli VAT od takich towarów podlegał w całości lub w części odliczeniu w momencie ich nabycia lub wykorzystania.

Brzmienie przepisów Dyrektywy 112 wskazuje zatem jednoznacznie, iż - skoro czynność wymieniona w art. 18 Dyrektywy 112, polegająca na zatrzymaniu towarów przez podatnika lub jego następców prawnych, może zostać uznana za dostawę towarów powinny znaleźć zastosowanie te same regulacje prawne, jak dla dostawy towarów. W konsekwencji zatem zastosowanie winny znaleźć te same stawki podatku lub zwolnienia jak obowiązujące dla czynności polegającej na przeniesieniu prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Wskazać należy, iż podobne stanowisko potwierdzają inne ośrodki interpretacyjne. Pogląd taki podzielił Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 1 października 2010 r., nr ITPP1/443-641/10/AJ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2009 r., nr IBPP3/443-75/09/AB.

Uzasadnienie do pkt 2

Na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, z podstawy opodatkowania nie wyłącza się wartości gruntu.

Z tych samych względów jak wskazane w uzasadnieniu stanowiska Spółki do pytania nr 1, przepis ten znajdzie również zastosowanie w przypadku opodatkowania lub zwolnienia budynków, budowli lub ich części, które do dnia rozwiązania spółki cywilnej lub spółki prawa handlowego nie były przedmiotem dostawy.

W konsekwencji zatem, w przypadku opodatkowania lub zwolnienia takich budynków lub budowli, przy ustalaniu podstawy opodatkowania takich obiektów należy zastosować regulację wynikającą z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosowanie do ust. 3 wskazanego wyżej art. 5, opodatkowaniu podlegają również towary w przypadku, o którym mowa w art. 14.

Artykuł 14 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż opodatkowaniu podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

Jednakże w myśl art. 14 ust. 4 ww. ustawy o VAT przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 14 ust. 5 ww. ustawy o VAT przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 14 ust. 6 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

W myśl przepisu art. 14 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa towarów dokonywana przez byłych wspólników spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i ust. 3, której przedmiotem są towary objęte spisem z natury, podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury.

Podstawą opodatkowania zgodnie z art. 14 ust. 8 ww. ustawy jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29 ust. 10.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością jest użytkownikiem wieczystym działki gruntu oraz właścicielem wzniesionego na tej działce budynku biurowego (dalej: "Budynek"). Budynek stanowi środek trwały Spółki. Zgodnie z umową Spółki, w przypadku likwidacji z majątku Spółki zostaną spłacone zobowiązania Spółki oraz pozostawi się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek zostanie podzielony w naturze między wspólników w takim stosunku, w jakim zgodnie z umową Spółki uczestniczą oni w zyskach. Umowa może zostać zmieniona przed rozwiązaniem Spółki i może dojść do jej rozwiązania bez przeprowadzenia likwidacji.

Prawo wieczystego użytkowania działki gruntu oraz prawo własności Budynku zostały nabyte przez Spółkę w roku 2004. Pomieszczenia znajdujące się w budynku są przez Spółkę od dnia jego nabycia wynajmowane. Przy nabyciu prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności Budynku Spółce przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, z którego to prawa Spółka skorzystała.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z rozwiązaniem a w konsekwencji, z ustaniem bytu prawnego spółki jawnej, zatem w analizowanym przypadku mają zastosowanie przepisy art. 14 ustawy o VAT dotyczące opodatkowania towarów przy likwidacji działalności spółki handlowej niemającej osobowości prawnej.

Należy podkreślić, iż opodatkowaniu podlegają wszystkie te środki trwałe oraz towary handlowe, które na dzień likwidacji Spółki, znajdowały się w jej posiadaniu, a Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem tych składników majątkowych. Jest to uzasadnione konstrukcją podatku. Jeśli podatnik odliczył podatek od nabycia towarów, które później zostały przeznaczone w istocie na konsumpcję, wówczas powinien zostać obciążony podatkiem należnym, aby zapewnić faktyczne, jednokrotne opodatkowanie konsumpcji. Opodatkowanie towarów pozostałych po zaprzestaniu działalności, w stosunku do których nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, oznaczałoby natomiast w istocie dwukrotne opodatkowanie jednej konsumpcji (raz przy nabyciu, a powtórnie - po zaprzestaniu działalności).

Wykazania towarów w remanencie likwidacyjnym nie można jednak utożsamiać z dostawą, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, bowiem przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1).

W przedmiotowej sprawie nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, zatem nie zachodzi czynność podlegająca opodatkowaniu wskazana w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy wskazać, iż przepisy art. 14 określają zasady opodatkowania specyficznego zdarzenia czy też stanu, jakim jest zaprzestanie przez podatnika VAT wykonywania działalności gospodarczej. Powyższe regulacje zostały wprowadzone przede wszystkim z uwagi na realizację zasady powszechności opodatkowania oraz opodatkowania konsumpcji. Należy bowiem zauważyć, że w przypadku zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej, co do zasady, ma miejsce konsumpcja towarów pozostałych po wykonywaniu działalności. Towary te bowiem nie służą działalności opodatkowanej. Ponadto wzgląd na opodatkowanie konsumpcji wymaga, aby towary pozostałe po likwidacji działalności zostały opodatkowane VAT. Inaczej byłby to prosty sposób unikania opodatkowania konsumpcji. Podjęcie działalności i zarejestrowanie w charakterze podatnika VAT pozwoliłoby temu podmiotowi - który po dokonaniu stosownych zakupów zaprzestałby działalności - na nabycie towarów nieobciążonych faktycznie ciężarem podatku. Byłaby to sytuacja nie do pogodzenia z zasadą powszechności opodatkowania oraz opodatkowania konsumpcji.

Zatem należy stwierdzić, iż w sytuacji, rozwiązania spółki bez przeprowadzenia likwidacji, Budynek, który nie będzie przedmiotem dostawy przed rozwiązaniem Spółki, podlega rozliczeniu wg zasad określonych w art. 14 ustawy. Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do przedmiotowego Budynku, podlega on opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT. W analizowanej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT, gdyż obowiązek opodatkowania pozostałych po likwidacji towarów (w tej sprawie Budynku) nie jest równoznaczne z dostawą towarów, do której zastosowanie znajdują ww. przepisy w zakresie zwolnienia z VAT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w powyższej kwestii należało uznać również za nieprawidłowe.

Z uwagi, iż w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 w niniejszej interpretacji uznano stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe tj. wskazano, że do przedmiotowego Budynku nie ma zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a, odstąpiono od odpowiedzi na pytania Nr 2 gdyż jego analiza stała się bezprzedmiotowa.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 we wniosku z dnia 2 września 2011 r. została wydana odrębna interpretacja.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.