IPPP1/443-1377/14-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z najmem miejsc parkingowych - jest prawidłowe.

W dniu 24 listopada 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z najmem miejsc parkingowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: "Spółka"), w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy na rzecz kontrahenta usługi o charakterze niematerialnym polegające m.in. na reklamowaniu, promowaniu farmaceutyków w środowisku medycznym, informowaniu o właściwościach farmaceutyków i ich promowaniu na kongresach lekarzy, prowadzeniu kampanii informacyjnych, reprezentowaniu klientów w kontaktach z hurtowniami, przeprowadzaniu badań dotyczących działań farmaceutyków, wykonywaniu czynności związanych z rejestracją farmaceutyków, monitoring działań niepożądanych itp. W ramach przedmiotowej umowy Spółka nie zajmuje się sprzedażą produktów, nie zawiera umów w imieniu i na rzecz zleceniodawcy.

W celu prowadzenia powyższej działalności, Spółka wynajmuje pomieszczenia biurowe w budynku, w którym ma swoją siedzibę. Jednocześnie, zawarte są również umowy najmu miejsc postojowych w garażu podziemnym (każde miejsce postojowe oddzielnie), w tym samym budynku co siedziba Spółki, Zaznaczyć trzeba, że pomimo zawarcia oddzielnych umów co do lokali, jak i co do miejsc parkingowych - umowy są nierozerwalnie związane ze względu na akcesoryjność umów najmu miejsc parkingowych - gdyby bowiem nie została zawarta umowa najmu pomieszczeń biurowych, nie zostałyby również zawarte umowy najmu mające za przedmiot miejsca postojowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z najmem miejsc parkingowych w budynku, w którym mieści się siedziba Spółki oraz wynajmowane przez nią pomieszczenia biurowe, cała kwota VAT z faktur dokumentujących czynsz najmu tychże miejsc parkingowych stanowi naliczony VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z najmem miejsc parkingowych w budynku, w którym mieści się siedziba Spółki oraz wynajmowane przez nią pomieszczenia biurowe, cała kwota VAT z faktur dokumentujących czynsz najmu tychże miejsc parkingowych stanowi naliczony VAT.

Zgodnie z ogólną zasadą zapisaną w art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Z kolei, stosownie do art. 86a ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, stanowi 50% kwoty podatku. Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zalicza się wydatki dotyczące m.in. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Należy zaznaczyć, że w sytuacji, w której podatnik jest najemcą miejsc parkingowych, które leżą bezpośrednio w tym samym budynku co lokale przez niego wynajmowane na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, nie będzie miał zastosowania art. 86a ustawy o VAT. W takiej bowiem sytuacji, najem miejsc postojowych nie jest związany z używaniem pojazdów samochodowych, lecz z lokalami, w którym Wnioskodawca ma nie tylko swą siedzibę, ale w którym również prowadzi działalność gospodarczą; w konsekwencji, VAT jest związany z wykorzystaniem lokali biurowych. Potwierdza to również fakt, że z umów najmu nie wynika w żaden sposób, jakie konkretnie pojazdy mają być parkowane na miejscach parkingowych. W praktyce służą one zarówno parkowaniu samochodów Spółki, jak również klientów Spółki. Zgodnie z umowami za miejsca parkingowe Spółka musi uiszczać czynsz niezależnie od tego ile i jakie pojazdy były parkowane na miejscach postojowych. Zapłata czynszu musi być dokonana nawet wówczas gdyby w danym miesiącu nie został zaparkowany żaden pojazd. Pomimo, iż czynsz najmu miejsc parkingowych jest ponoszony na podstawie umowy najmu oddzielnej od tej, dotyczącej samych lokali biurowych, to jednak najem miejsc parkingowych ma charakter akcesoryjny (poboczny) do najmu samych lokali biurowych. Gdyby bowiem nie została wcześniej zawarta umowa najmu powierzchni biurowych, również nie zostałaby zawarta umowa najmu miejsc postojowych w garażu podziemnym w tym samym budynku.

W konsekwencji, koszty najmu miejsc parkingowych nie są związane z używaniem pojazdów samochodowych, a związane są z najmem i używaniem lokali biurowych, w których Spółka prowadzi działalność. Zatem, miejsca parkingowe są niezbędnym "narzędziem" do prowadzenia działalności, do efektywnego wykorzystania powierzchni biurowych (chociażby ze względu na fakt, że korzystają z nich również kontrahenci Spółki).

Na potwierdzenie powyższej tezy należy przytoczyć uzasadnienie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów (z upoważnienia którego działa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) z dnia 25 lipca 2014 r. (znak: IPPP1/443-442/14-4/ISZ), w której stwierdzono, że: "(...) wydatki ponoszone na wynajem nieruchomości biurowych wraz z przynależnymi do nich: siedmioma miejscami postojowymi w podziemnej hali garażowej wraz z jednym miejscem postojowym na parkingu naziemnym w otoczeniu budynku w P., czterema miejscami parkingowymi w garażu podziemnym w K. oraz piętnastoma miejscami parkingowych podziemnych w W. - stanowią koszty ogólne związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Wydatki związane z usługami mają związek pośredni z uzyskaniem przez Wnioskodawcę obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Tym samym, z uwagi na wykorzystywanie poniesionych wydatków na wynajem poszczególnych nieruchomości biurowych wraz z przynależnymi do nich miejscami parkingowymi, postojowymi oraz garażowymi, do czynności opodatkowanych Wnioskodawcy będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w myśl przepisów art. 86 ustawy. W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 należy uznać za prawidłowe".

Pomimo, iż w stanie faktycznym w powyższej interpretacji, umowa najmu pomieszczeń biurowych oraz najmu miejsc parkingowych była jedną - całościową umową, w niniejszej sprawie nie powinno mieć znaczenia, iż umów jest kilka. Jak zostało bowiem wspomniane, miejsca parkingowe w garażu podziemnym są nierozerwalnie związane z lokalami wynajmowanymi przez Spółkę w tym samym budynku.

Mając na uwadze powyższe, Spółka ma prawo traktować jako podatek naliczony cały VAT wykazany na fakturach najmu powierzchni miejsc parkingowych związanych z najmem powierzchni biurowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W tym miejscu należy wskazać, że z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni. O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. mocą ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312) wprowadzono nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 353, str. 51). Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów o podatku od towarów i usług do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Stosownie do art. 86a ust. 3 cyt. ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

Na podstawie art. 86a ust. 4 ustawy o VAT, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Przez pojazdy samochodowe - w myśl art. 2 pkt 34 powołanej ustawy - rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Powołane przepisy art. 86a ustawy o VAT wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków, m.in. zakupu paliw do napędu, czy też innych wydatków eksploatacyjnych, związanych z używaniem konkretnych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku "mieszanego", tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego. Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie "mieszane" należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych.

Należy w tym miejscu podkreślić, że art. 86a ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy wymienia jedynie przykładowe wydatki związane z użytkowaniem samochodów, które podlegają rozliczeniu z zastosowaniem przepisu art. 86a ust. 1. Jednakże w związku z wykorzystywaniem w prowadzonej działalności gospodarczej samochodów, o których mowa w art. 86a ust. 1 ponoszony jest szereg innych wydatków, bez których użytkowanie takich pojazdów byłoby niemożliwe, a wydatki te bezsprzecznie służą samochodom wykorzystywanym także prywatnie. Należą do nich m.in. wydatki na ubezpieczenie samochodu, przeglądy, opłaty za autostrady.

Ponadto, katalog wydatków związanych z użytkowaniem samochodów określony w ww. przepisie art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy obejmuje również wydatki dotyczące wynajmu miejsc parkingowych. Regulacja ta zawiera w swej treści otwarty katalog kosztów dotyczących użytkowania samochodów, a przedstawione w tym przepisie wydatki nie wyczerpują wszystkich kosztów, które powstają w związku z użytkowaniem posiadanych samochodów. Parkowanie jest czynnością niewątpliwie związaną z użytkowaniem samochodu, nie ma zatem podstaw aby przyjąć, że opłaty za parkowanie nie należą do kategorii wydatków wymienionych w art. 86a ust. 2 pkt 1-3 ustawy o VAT. Podkreślić należy, że dla kwestii odliczania podatku naliczonego od tych wydatków decydujące znaczenie ma fakt, czy miejsce parkingowe jest przypisane dla konkretnego samochodu. W takiej sytuacji do opłat za parkowanie mają zastosowanie te same zasady w zakresie odliczenia podatku naliczonego, które obowiązują dla danego samochodu. Przykładowo - ograniczone do 50% odliczenie podatku naliczonego od ww. opłat ma zastosowanie pod warunkiem, że ww. opłata będzie dotyczyła użytkowania samochodu z ograniczonym 50% prawem do odliczenia podatku naliczonego.

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka wynajmuje pomieszczenia biurowe w budynku, w którym ma swoją siedzibę. Jednocześnie, zawarte są również umowy najmu miejsc postojowych w garażu podziemnym (każde miejsce postojowe oddzielnie), w tym samym budynku co siedziba Spółki. Pomimo zawarcia oddzielnych umów co do lokali, jak i co do miejsc parkingowych - umowy są nierozerwalnie związane ze względu na akcesoryjność umów najmu miejsc parkingowych - gdyby bowiem nie została zawarta umowa najmu pomieszczeń biurowych, nie zostałyby również zawarte umowy najmu mające za przedmiot miejsca postojowe. Spółka wskazała, że najem miejsc postojowych nie jest związany z używaniem pojazdów samochodowych, lecz z pomieszczeniami biurowymi, w których Wnioskodawca ma nie tylko swą siedzibę, ale w których również prowadzi działalność gospodarczą; w konsekwencji, VAT jest związany z wykorzystaniem lokali biurowych. Z umów najmu nie wynika w żaden sposób, jakie konkretnie pojazdy mają być parkowane na miejscach parkingowych - służą one zarówno parkowaniu samochodów Spółki, jak również jej klientów. Spółka musi uiszczać czynsz za miejsca parkingowe niezależnie od tego ile i jakie pojazdy były parkowane na miejscach postojowych. Zapłata czynszu musi być dokonana nawet wówczas, gdyby w danym miesiącu nie został zaparkowany żaden pojazd.

W odniesieniu do przedstawionej sytuacji, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT z faktur dokumentujących czynsz najmu ww. miejsc parkingowych.

W analizowanej sprawie wynajmowane miejsca postojowe w garażu podziemnym nie są ściśle związane z żadnymi konkretnymi samochodami - są przeznaczone dla samochodów należących do Spółki, ale również jej klientów. Ponadto, wynajem miejsc parkingowych jest nierozerwalnie związany z wynajmem pomieszczeń biurowych wykorzystywanych do prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Ze względu na powyższe okoliczności, należy stwierdzić, że wydatki ponoszone na wynajem miejsc parkingowych w garażu podziemnym, niezwiązanych z konkretnymi pojazdami, ponoszone w konsekwencji wynajmu pomieszczeń biurowych - stanowią koszty ogólne związane pośrednio z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Tym samym, stosownie do art. 86 ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia pełnej (bez ograniczeń wynikających z art. 86a ww. ustawy) kwoty podatku naliczonego z tytułu wynajmu miejsc parkingowych, w zakresie w jakim służą one do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez Spółkę.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.