IPPP1/443-1327/10-2/BS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2010 r. (data wpływu 29 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu, w zakresie doradztwa dotyczącego prowadzenia działalności gospodarczej, robót związanych z budową obiektów, realizacja projektów budowlanych związanych z wnoszeniem budynków, kupnem i sprzedażą nieruchomości, wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi, sprzedażą hurtową wyrobów tekstylnych, wykonywaniem pozostałych instalacji budowlanych, tynkowaniem, sprzedażą hurtową elektrycznych artykułów użytku domowego, sprzedażą hurtową zegarków i innych artykułów. Jednocześnie Wnioskodawca jest właścicielem i współwłaścicielem kilku niezabudowanych nieruchomości, które zakupił z zamiarem wykorzystania na potrzeby osobiste.

Nieruchomości Wnioskodawca nabywał sukcesywnie poza prowadzoną działalnością gospodarczą do majątku osobistego oraz majątku małżeńskiego na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej, poczynając od 1996 r. kiedy nabył nieruchomość łącznie z rodzicami na zasadzie współwłasności w częściach równych, tj. po #189; (działka 104). Nieruchomość ta zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oznaczona jest jako MN/U - teren przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz pod usługi różne oraz jako U, czyli teren przeznaczony pod usługi różne, oraz jako 3 KL - droga publiczna klasy lokalnej, oraz KGP - czyli jako droga klasy głównej.

W bieżącym roku Wnioskodawca zakupił niezabudowany grunt przylegający do nieruchomości nabytej uprzednio (działka 102). Grunt ten nabył do majątku osobistego. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka położona jest w kompleksach oznaczonych symbolami C MN/U, C 3 KL i C Kd tj. odpowiednio teren przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wraz z funkcją usługową i handlową, droga klasy lokalnej i dojazd.

W 2010 r. Wnioskodawca nabył także łącznie z małżonką na zasadzie współwłasności ustawowej małżeńskiej grunt (działka 101/1 i 101/2, 101/3). Nieruchomość ta także przylega do ww. nieruchomości. Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego działka 101/1 i 101/2 położona jest w kompleksach oznaczonych C U i C 3 KL tj. odpowiednio oraz droga klasy lokalnej, natomiast działka 101/3 oznaczona jest jako C 3 KL i C KGP, tj. jako droga klasy lokalnej i droga klasy głównej.

Wszystkie powyższe nieruchomości stanowią grunt niezabudowany i przylegają do siebie, tworząc jedną całość. Żadna z nieruchomości nie była wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej, ani nie była przyjęta jako środek trwały. Ponadto z tytułu nabycia ww. nieruchomości Wnioskodawca nigdy nie odliczył podatku VAT, bowiem nieruchomości były nabywane od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikami VAT. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie tejże nieruchomości. Kluczowe w sprawie jest również to, iż w momencie nabywania ww. nieruchomości Wnioskodawca nie miał zamiaru ich odsprzedaży.

Z uwagi na zmianę sytuacji życiowej i osobistej oraz z powodu planowanej budowy drogi na ww. nieruchomościach Wnioskodawca obecnie rozważa sprzedaż ww. nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy od sprzedaży opisanych nieruchomości powstanie obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Mając na uwadze fakt, iż ww. nieruchomości były nabyte z zamiarem wykorzystania dla celów prywatnych, na co wskazuje okoliczność nabycia ich łącznie z rodzicami i małżonką, planowana ich sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Transakcja ta nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów usług. W związku z powyższym transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; zwanej dalej "ustawą o VAT"), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE: "Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu."

Zgodnie z art. 12 Dyrektywy 2006/112/WE: "Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

W konsekwencji należy uznać, iż rozważana sprzedaż nieruchomości nie będzie działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT i nie będzie podlegać w związku z tym opodatkowaniu VAT. Przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte poza ramami działalności gospodarczej do majątku prywatnego. Majątek ten, nabyty w celu wykorzystania na własne potrzeby, a nie w celu wykonywania działalności handlowej lub usługowej, w chwili sprzedaży nie podlega VAT, ponieważ jego sprzedaż (dostawa) nie mieści się w ramach prowadzonej działalności handlowej. Kluczowe w sprawie jest również to, iż Wnioskujący nabył przedmiotowy grunt nie z zamiarem odsprzedaży.

Jak wskazał w wyroku z dnia 4 września 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 739/08), w okolicznościach, gdy brak jest podstaw, aby przypisać podatnikowi, iż nabycia gruntu dokonano z zamiarem odsprzedaży nawet jeśli sprzedaje kilkanaście działek. W ocenie Sądu brak również podstaw do stwierdzenia, że w momencie zakupu przedmiotowych nieruchomości Skarżący działał jak handlowiec. Jak podkreślił Sąd, Skarżący nie nabył bowiem nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży, ale nabył ją do majątku osobistego. Stan faktyczny w wyroku w tym zakresie jest zbieżny z ww. opisanym stanem faktycznym sprawy, tym samym wyrok WSA może mieć odpowiednie przełożenie dla potrzeb niniejszej sprawy.

Warto w tym miejscu powołać się także na orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Wobec przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej z dniem 1 maja 2004 r. do Unii Europejskiej, na podstawie Traktatu Akcesyjnego, prawo wspólnotowe stało się od tej daty częścią porządku prawnego obowiązującego w Polsce, mając przy tym, w przypadku kolizji z prawodawstwem krajowym, pierwszeństwo ze względu na treść art. 91 ust. 3 Konstytucji RP w związku z art. 2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia, stanowiącego część Traktatu Akcesyjnego.

Zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego ma również oparcie w ugruntowanym orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (por. np. wyrok ETS z dnia 6 lutego 1963 r. w sprawie van Gend en Loos 26/62, wyrok ETS z dnia 9 marca 1978 r. w sprawie Simmenthal 106/77, wyrok ETS z dnia 29 kwietnia 1999 r. w sprawie Erich Ciola, C-224/97).

W wyroku z dnia 21 kwietnia 2005 r. C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach vs HE Europejski Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, iż majątkiem osobistym jest mienie wykorzystywane do zaspokajania potrzeb własnych. Tym samym czynności mające miejsce w związku z dysponowaniem mieniem wchodzącym w skład majątku osobistego nie są objęte zakresem przepisów o podatku VAT i tym samym nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowiska reprezentuje także Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 27 października 2009 r. uznał, iż: Zbliżone problemy były przedmiotem kilku rozstrzygnięć Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, m.in.: wyroku ETS z dnia 11 lipca 1991 r. w sprawie Hansgeorg Lennartz C-97/90; wyroku ETS z dnia 4 października 1995 r. w sprawie Dieter Armbrecht C-291/92; wyroku ETS z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie Laszlo Bakcsi C-415/98; wyroku ETS z dnia 21 kwietnia 2005 r. w sprawie H.E. C-25/03.

Zatem z uwagi na fakt, iż nabyte nieruchomości Wnioskodawca nabył do sfery majątku osobistego, dla celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, planowana ich sprzedaż nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Warto zacytować wyrok z dnia 4 października 1995 r. w sprawie Dieter Armbrecht C-291/92, w którym ETS wskazał, iż w sytuacji, gdy podatnik VAT sprzedaje składnik majątku, którego część zachował na prywatne potrzeby, to w stosunku do sprzedaży tej właśnie części nie występuje on jako podatnik w rozumieniu art. 2 pkt 1 Szóstej Dyrektywy. Gdy podatnik sprzedaje składnik majątku, którego części w momencie nabycia nie przypisał do działalności gospodarczej lecz przeznaczył na prywatne potrzeby, tylko ta część, która została przypisana do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej będzie brana pod uwagę przy zastosowaniu art. 17 ust. 2 Szóstej Dyrektywy w odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego (A. Bącal, D. Dominik, M. Militz, M. Bącal, Orzecznictwo ETS a polska ustawa o VAT, Wrocław 2008).

Wskazany problem powinien zostać również oceniony w świetle wyroku z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie Laszlo Bakcsi, C-415/98, w którym ETS stwierdził, że podatnik, który nabywa składnik majątkowy w celu jego wykorzystania zarówno na potrzeby prowadzonej działalności, jak też dla celów prywatnych, może zachować go w całości w ramach majątku prywatnego i w ten sposób wyłączyć z systemu VAT. Gdy podatnik postanowił w całości włączyć do majątku swojego przedsiębiorstwa składnik majątkowy, który wykorzystuje zarówno na potrzeby prowadzonej działalności, jak też dla celów prywatnych, sprzedaż tego składnika podlega opodatkowaniu VAT w całości zgodnie z art. 2 pkt 1 i 11 część A pkt 1 lit. a) Szóstej Dyrektywy. Gdy natomiast podatnik przypisze do majątku przedsiębiorstwa jedynie część takiego składnika majątku, tylko sprzedaż tej części podlega opodatkowaniu VAT. Bez znaczenia w tym zakresie pozostaje okoliczność, że składnik majątku był nabyty jako używany od osoby niebędącej podatnikiem VAT i z tego względu podatnik nie był uprawniony do odliczenia zawartej już w cenie kwoty podatku. Jednakże, jeżeli podatnik wycofa ten składnik majątku ze swojego przedsiębiorstwa, dla celów art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy związany z tym składnikiem musi zostać uznany za niepodlegający odliczeniu i dlatego wycofanie składnika z majątku przedsiębiorstwa nie jest obciążone VAT na podstawie tego przepisu. Jeżeli następnie podatnik sprzeda ten składnik majątku, wykona tę transakcję w zakresie prywatnym i będzie ona wyłączona z systemu VAT (A. Bącal, D. Dominik, M. Militz, M. Bącal, Orzecznictwo ETS a polska ustawa o VAT, Wrocław 2008, s. 121-122).

W wyroku z dnia 21 kwietnia 2005 r. w sprawie H.E., C-25/03, ETS wskazał z kolei, że z przepisu art. 2 Szóstej Dyrektywy, który definiuje zakres przedmiotowy VAT, w związku z art. 4 tej Dyrektywy wynika, że opodatkowaniu VAT podlegają jedynie te czynności, które mają charakter gospodarczy, jeżeli są one dokonywane na terytorium Państwa Członkowskiego przez podatnika, działającego w takim charakterze (A. Bącal, D. Dominik, M. Militz, M. Bącal, Orzecznictwo ETS a polska ustawa o VAT, Wrocław 2008, s. 128-129).

Z powyższych orzeczeń wyraźnie wynika, że kwestia uznawania poszczególnych podmiotów jako podatników VAT, na skutek uznania wykonywanej przez nich działalności za działalność gospodarczą jest - w przypadkach sprzedaży majątku - w dużym stopniu uzależniona od tego, czy posiadany majątek ma charakter prywatny (osobisty), czy też jest związany z działalnością gospodarczą.

Naczelny Sąd Administracyjny konsekwentnie prezentuje stanowisko iż, sprzedaż majątku osobistego nie podlega VAT. Np. Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 27 października 2009 r. uznał, iż: tylko taka aktywność handlowa obywatela jego majątkiem czyni go podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, która przybiera formę zawodową (profesjonalna), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich dłuższej kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie ulega wątpliwości, iż kwestia objęta niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej była przedmiotem oceny składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 Naczelny Sąd Administracyjny przede wszystkim uznał, że sprzedaż działek przez osoby fizyczne, nawet dokonana kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT, dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej. Opierając się na analizie definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że podatnikiem podatku od towarów i usług staje się ten, kto dokonuje określonej czynności w ramach tej działalności. W przypadku sprzedaży działek podatnikiem tego podatku będzie więc podmiot, który wykonując tę czynność choćby jednorazowo, działa jako handlowiec. Związek dokonywanej czynności z działalnością handlową ma zatem decydujące znaczenie, przy czym w przypadku handlu związek ten winien zaistnieć już w momencie zakupu sprzedawanej następnie rzeczy, co wynika z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS), w świetle którego handlem jest dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł stąd, że zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego działanie poza zakresem działalności gospodarczej występuje w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest majątek prywatny (osobisty) nabyty na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, co ma miejsce także w niniejszej sprawie.

W związku z tym, że Wnioskodawca wszystkie nieruchomości nabył w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych bez zamiaru odsprzedaży, planowana sprzedaż nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W kwestii uznania za działalność gospodarczą czynności sprzedaży nieruchomości, które znajdują się w majątku osobistym osoby fizycznej i ulegają zbyciu wypowiedział się NSA w wyroku siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w którym - na kanwie sprawy dotyczącej sprzedaży przez osobę fizyczną działek budowlanych - wskazał, w jakich okolicznościach dany podmiot należy uznawać za podatnika VAT. Stwierdził w szczególności, że dla uzyskania takiego statusu nie jest wystarczający sam zamiar dokonywania określonych czynności w sposób częstotliwy. NSA rozstrzygając ten spór, za trafne uznał stanowisko podatników i orzekł, że: przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód, ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle tego wyroku oraz innych orzeczeń NSA (np. z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06; z dnia 28 marca 2008 r., sygn. akt I FSK 475/07 oraz z dnia 23 stycznia 2009 r., I FSK 1629/07) dla oceny, czy sprzedaż przez osobę fizyczną działek budowlanych jest opodatkowaną działalnością gospodarczą w ramach której sprzedawca działa w charakterze podatnika, należy stwierdzić, iż planowana sprzedaż opisanych nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Nie jest bowiem działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach osobistych.

Reasumując, tylko taka aktywność handlowa obywatela jego majątkiem czyni go podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), która przybiera formę zawodową (profesjonalna), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich dłuższej kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawodawca przez towary rozumie rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 cyt. ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Cytowana wyżej definicja wprowadza wymóg samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej - rozumieć przez to należy prowadzenie działalności na własne ryzyko, w warunkach niepewności rynkowej. Ww. przepisy odnoszą się również wprost do "okoliczności, które wskazują na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy", co pozwala na opodatkowanie jednorazowej czynności, jeśli tylko towarzyszące jej okoliczności pozwalają ocenić, czy działalność będzie kontynuowana, a więc, czy podmiot ma zamiar wykonywać działalność w sposób częstotliwy.

Podkreślić należy, że nie jest konieczne faktyczne kontynuowanie działalności, wystarczający jest zamiar jej kontynuowania, choćby nawet po dokonaniu jednorazowej czynności podmiot zaprzestał dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

Działalność gospodarcza w rozumieniu cyt. wyżej przepisu polega również na wykorzystywaniu swego majątku, tj. towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym przypadku ustawa nie wprowadza wymogu częstotliwości wykorzystywania lecz ciągłości wykorzystywania składników majątku. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy więc rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca nabywał sukcesywnie nieruchomości, poczynając od 1996 r. kiedy nabył nieruchomość łącznie z rodzicami na zasadzie współwłasności w częściach równych, tj. po #189; (działka 104). Nieruchomość ta zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oznaczona jest jako MN/U - teren przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz pod usługi różne oraz jako U, czyli teren przeznaczony pod usługi różne, oraz jako 3 KL - droga publiczna klasy lokalnej, oraz KGP - czyli jako droga klasy głównej.

W 2010 r. Wnioskodawca zakupił niezabudowany grunt przylegający do nieruchomości nabytej uprzednio (działka 102). Grunt ten nabył do majątku osobistego. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka położona jest w kompleksach oznaczonych symbolami C MN/U, C 3 KL i C Kd tj. odpowiednio teren przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wraz z funkcją usługową i handlową, droga klasy lokalnej i dojazd.

W 2010 r. Wnioskodawca nabył także łącznie z małżonką na zasadzie współwłasności ustawowej małżeńskiej grunt (działka 101/1 i 101/2, 101/3). Nieruchomość ta także przylega do ww. nieruchomości. Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego działka 101/1 i 101/2 położona jest w kompleksach oznaczonych C U i C 3 KL tj. odpowiednio oraz droga klasy lokalnej, natomiast działka 101/3 oznaczona jest jako C 3 KL i C KGP, tj. jako droga klasy lokalnej i droga klasy głównej.

Wszystkie powyższe nieruchomości stanowią grunt niezabudowany i przylegają do siebie, tworząc jedną całość. Żadna z nieruchomości nie była wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej, ani nie była przyjęta jako środek trwały. Ponadto z tytułu nabycia ww. nieruchomości Wnioskodawca nigdy nie odliczył podatku VAT, bowiem nieruchomości były nabywane od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikami VAT. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie tejże nieruchomości. Kluczowe w sprawie jest również to, iż w momencie nabywania ww. nieruchomości Wnioskodawca nie miał zamiaru ich odsprzedaży.

Z uwagi na zmianę sytuacji życiowej i osobistej oraz z powodu planowanej budowy drogi na ww. nieruchomościach Wnioskodawca obecnie rozważa sprzedaż ww. nieruchomości.

Wnioskodawca wskazał, iż prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie obrotu nieruchomościami.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy wskazać należy, iż planowane przez Wnioskodawcę czynności wyczerpują znamiona zorganizowanej działalności gospodarczej w zakresie handlu i nie mogą zostać uznane za sprzedaż majątku osobistego (pozostające poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług).

Wnioskodawca dokonał zakupu pierwszej nieruchomości w 1996 r. (nieruchomość nabyta łącznie z rodzicami na zasadzie współwłasności w częściach równych, tj. po #189; - działka 104) Mimo upływu od chwili zakupu działki do planowanej sprzedaży ponad 14 lat, nie poczynił na niej żadnych inwestycji (np. budowa domu) sugerujących, iż została ona nabyta w celu zaspokojenia własnych, prywatnych potrzeb, np. mieszkaniowych. Można więc uznać, iż kupno przedmiotowego terenu posiada cechy swego rodzaju inwestycji. Wnioskodawca potraktował zakup przedmiotowej nieruchomości jako lokatę kapitału.

Istotnym argumentem przemawiającym za prawidłowością powyższego rozumowania jest także fakt dwukrotnego zakupu następnych działek w 2010 r. (działka 102 nabyta do majątku osobistego, oraz nabyta łącznie z małżonką na zasadzie współwłasności małżeńskiej działka oznaczona nr 101/1, 101/2, 101/3).

Nie bez znaczenia, w kontekście przedstawionych okoliczności pozostaje fakt, iż wszystkie z zakupionych przez Wnioskodawcę działek, przeznaczone są zarówno pod zabudowę jak i drogi (publiczne lokalne, główne) a Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż Wnioskodawca posiada wiedzę (z racji wykonywanej działalności) na temat cen nieruchomości, ich przewidywanego wzrostu, czy spadku. O tym, że zakup przedmiotowych inwestycji posiada cechy inwestycji świadczy, również fakt dokupowania nieruchomości w 2010 r. i bardzo krótki upływu czasu od ich nabycia do podjęcia decyzji o ich sprzedaży, z uwagi na plan budowy drogi na ww. nieruchomościach. Wskazuje to wyraźnie, iż Podatnik dokonując zakupu niezabudowanych działek już w momencie ich zakupu wiedział, iż nie wykorzysta ich na swój własny użytek ale w przyszłości staną się przedmiotem odsprzedaży.

Dokonanej oceny nie mogą zmienić zapewnienia Wnioskodawcy, iż nie nabył on przedmiotowych nieruchomości w celu wykorzystywania jej w prowadzonej działalności gospodarczej, ani nabycie to nie miało związku z działalnością gospodarczą. Stwierdzenie, iż nieruchomości stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy, wyrażone we własnym stanowisku, nie może być wyłączną podstawą oceny rzeczywistych intencji towarzyszących nabyciu. O takich intencjach świadczą bowiem wszelkie okoliczności sprawy (data nabycia nieruchomości, okoliczności nabycia i data sprzedaży, przeznaczenie gruntów w planie zagospodarowania przestrzennego, brak jakichkolwiek okoliczności wskazujących, iż wszystkie przedmiotowe nieruchomości Wnioskodawca nabył w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, tj. od dnia zakupu pierwszej z nich w 1996 r. do dnia złożenia wniosku nie podjął żadnych czynności wskazujących na powyższe, nie rozpoczął np. budowy domu, itp.).

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie uzasadnionym jest przypisanie charakteru handlowego podejmowanym przez Wnioskodawcę czynnościom, co wiąże się z wypełnieniem dyspozycji art. 15 ust. 1 i 2 ustawy i uznaniem tych czynności za działalność gospodarczą. Przyczyną tego jest jednak nie częstotliwość transakcji, lecz sam fakt, że zbywając nieruchomość Wnioskodawca realizuje swój zamiar powzięty w chwili nabycia, który ocenić należy jako zamiar profesjonalnego handlowca. Planowaną sprzedaż gruntów należy traktować zatem jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Jednocześnie Organ podatkowy zauważa, iż orzeczenia w sprawach podatkowych zapadają w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów faktycznych. Ich różnorodność stanowi odpowiedź na różnorodność przedstawionych przez podatników stanów faktycznych i dlatego nie mogą być one podstawą przy rozpatrywaniu kolejnych spraw. Powołane przez Wnioskodawcę wyroki Sądów Administracyjnych (sygn. akt I FPS 3/07, I FSK 603/06, I FSK 1629/07, III SA/Wa 739/08) oraz licznie powołane przez Stronę wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zapadły w odmiennych od przedstawionego przez Wnioskodawcę stanach faktycznych.

Przykładowo wyrok NSA, sygn. I FPS 3/07 dotyczy stanu faktycznego, w którym strona skarżąca nabyła nieruchomość rolno-leśną przeznaczoną w planach zagospodarowania przestrzennego do użytkowania rolniczego. Natomiast podkreślić należy, że w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca nabył stanowiące grunty przeznaczone w planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, usługi różne oraz drogi (publiczne klasy lokalnej i drogi klasy głównej). Natomiast, np. wyrok ETS w sprawie Dieter Armbrecht C-291/92 również nie stanowi potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy i nie może być podstawą przy rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie. Wyrok ten bowiem dotyczy konkretnego stanu faktycznego - odmiennego od stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Ww. wyrok dotyczy stanu faktycznego, gdzie hotelarz dokonuje sprzedaży zespołu nieruchomości - zawierającej hotel i mieszkanie hotelarza, które stanowiło jego własność prywatną. Ponieważ powołany wyrok dotyczy zupełnie odmiennego - od zaistniałego w niniejszej sprawie - stanu faktycznego, nie może on stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu.

Ponadto, jak sam Wnioskodawca wskazał, z powyższych orzeczeń wyraźnie wynika, że kwestia uznawania poszczególnych podmiotów jako podatników VAT, na skutek uznania wykonywanej przez nich działalności za działalność gospodarczą jest - w przypadkach sprzedaży majątku - w dużym stopniu uzależniona od tego, czy posiadany majątek ma charakter prywatny (osobisty), czy też jest związany z działalnością gospodarczą.

Wskazać również należy, że choć Strona powołuje jedynie korzystne dla niej wyroki, to istnieją również orzeczenia, które potwierdzają stanowisko Organu prezentowane w niniejszej sprawie, przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. III SA/Wa 2733/08, I SA/Ol 468/05 czy I FSK 2012/08.

Z uwagi na fakt, iż orzecznictwo sądów w analizowanej sprawie nie jest jednolite i dopuszcza ono, w zależności od zaistniałych okoliczności, uznanie za podatnika VAT osoby fizycznej sprzedającej działki budowlane pochodzące z majątku prywatnego. Sytuacja ta potwierdza wniosek Organu prezentowany powyżej, iż rozstrzygnięcie tego typu zagadnień wymaga dokładnej analizy stanów faktycznych przedstawionych przez osoby dokonujące dostawy gruntów, a każdy stan faktyczny należy rozpatrywać mając na uwadze czynności, jakich dokonuje osoba sprzedająca grunt i wnioski płynące z tych czynności. Tym samym, należy stwierdzić, iż powołane w treści złożonego wniosku orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.