IPPP1/443-1232/08-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2008 r. (data wpływu 27 czerwca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy lokali użytkowych wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 27 czerwca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy lokali użytkowych wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

XXX (dalej; Spółka lub XXX) jest właścicielem dwóch lokali biurowych w W zajmujących w całości parter i pierwsze piętro budynku mieszkalno-usługowego. Budynek, w którym znajdują się lokale użytkowe został wybudowany w 1995 r. W 2002 r. jeden z lokali biurowych został zakupiony przez spółkę Z, natomiast drugi z lokali w 2003 przez spółkę Y. Obydwie transakcje zostały opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Lokale biurowe zostały w 2007 r. wniesione przez Y oraz Z do Spółki w ramach aportu przedsiębiorstw. Z prawem własności lokali biurowych związane są odpowiednio prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych. W trakcie eksploatacji ww. lokali przez Spółkę, nie zostały poniesione nakłady na ulepszenie nieruchomości przekraczające 30% ich wartości początkowej. XXX rozważa dokonanie sprzedaży wskazanych lokali podmiotowi trzeciemu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT sprzedaż ww. lokali biurowych wraz z prawem użytkowania wieczystego będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opinii Spółki transakcja zbycia lokali biurowych oraz odpowiadających im praw użytkowania wieczystego gruntu będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, co w konsekwencji powoduje, że będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie obowiązujących przepisów ustawy o VAT transakcja sprzedaży nieruchomości lub ich części może podlegać opodatkowaniu zarówno podatkiem od towarów i usług, jak i podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Co do zasady, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów dokonywana w ramach działalności gospodarczej. Towarami w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są m.in.: budynki i budowle lub ich części a także grunty. Zgodnie z rozumieniem potocznym zwrot "część" oznacza "jeden z elementów, na które dzieli się całość; przedmiot stanowiący jakiś dający się samodzielnie wyodrębnić element większej całości". Na gruncie ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.; dalej: ustawa o własności lokali), samodzielnym lokalem jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu potrzeb.

Skoro, samodzielne lokale użytkowe będące w posiadaniu Spółki są wyodrębnionymi fizycznie i prawnie elementami większej całości, jaką jest budynek, w którym się znajdują to nie ulega wątpliwości, że są częściami tego budynku. Zatem, ww. lokale użytkowe są towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. W konsekwencji, w opinii Spółki, sprzedaż lokali stanowiących wyodrębnioną fizycznie i prawnie części budynku wraz z odpowiadającymi im prawami użytkowania wieczystego gruntów będzie podlegała zakresowi przedmiotowemu ustawy o VAT. W opinii Spółki czynność ta korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Cytowany przepis przewiduje zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy nieruchomości lub ich części w zakresie, w jakim:

(1) towary stanowią towary używane, zgodnie z definicją zawartą w art. 43 ust. 2 ustawy o VAT, oraz

(2) przy nabyciu tych towarów dokonującemu ich dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Równocześnie, nawet jeżeli wskazane warunki są spełnione, stosowanie zwolnienia jest wyłączone w okolicznościach określonych w art. 43 ust. 6 ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę powyższe, celem wykazania, że planowana sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT należy potwierdzić, że: (1) nieruchomości będące własnością Spółki są towarami używanymi, oraz (2) Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, (3) do planowanej transakcji nie ma zastosowanie specyficzne wyłączenie ze zwolnienia określone w art. 43 ust. 6 ustawy o VAT.

Ad. (1) kwalifikacja nieruchomości lub ich części jako towaru używanego zgodnie z definicją zawartą w art. 43 ust. 2 ustawy o VAT towarami używanymi są min.: "budynki i budowle lub ich części, jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat".

Budowa budynku, w którym zlokalizowane są lokale użytkowe należące do Spółki została zakończona ponad 12 lat temu. W związku z powyższym, w zakresie lokali użytkowych upłynął 5 letni okres uprawniający do zakwalifikowania lokali jako towary używane. Definicja towarów używanych zawarta w art. 43 ust. 2 ustawy o VAT nie obejmuje swym zakresem prawa użytkowania wieczystego gruntów. Zgodnie jednak z przepisami wykonawczymi do ustawy o VAT, w szczególności § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.; dalej: rozporządzenie), status gruntu jest pochodną statusu budynku trwale z nim związanego. Zatem, w zakresie, w jakim dostawa lokali użytkowych należących do Spółki będzie kwalifikować się jako zwolniony z opodatkowania "towar używany", także dostawa gruntu (przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym budynek jest zlokalizowany będzie zwolniona z opodatkowania VAT.

Ad. (2) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Drugą przesłanką warunkującą możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, jest brak prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do tych towarów. Spółka nabyła własność nieruchomości, które mają być przedmiotem sprzedaży w ramach aportów przedsiębiorstw wniesionych do Spółki w 2007 r. przez Spółki Z i Y. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT wniesienie aportu przedsiębiorstwa do innej spółki kapitałowej jest czynnością nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z tego względu Y i Z nie były zobowiązane do wykazania VAT należnego w momencie przeniesienia majątku (którego część stanowiły nieruchomości) na Spółkę - po stronie Spółek wnoszących nie wystąpił podatek należny, czego skutkiem był brak podatku naliczonego po stronie Spółki. W rezultacie, u Spółki spełnił się warunek w postaci braku możliwości pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Mając na uwadze powyższe, należy podkreślić, iż bez znaczenia dla opodatkowania przedmiotowej transakcji jest fakt, że Y oraz Z przed wniesieniem do Spółki aportem przedsiębiorstw, nabyły przedmiotowe nieruchomości w drodze transakcji opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przepisy dotyczące zwolnienia nakazują bowiem badać kwestię odliczenia podatku naliczonego jedynie przez podatnika, który dokonuje dostawy. Nie ma zatem znaczenia czy doszło do odliczenia na wcześniejszym etapie obrotu. Na marginesie, można jeszcze dodać, iż zgodnie z art. 175 ust. 2 ustawy o VAT przedmiotowe nieruchomości, jako nabyte przez Y i Z przed 1 maja 2004 r. Nie były objęte systemem korekt przewidzianych przez art. 91 ustawy o VAT. W konsekwencji obecnie Spółka nie będzie zobowiązana do kontynuowania tych korekt na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Prawidłowość rozumowania Spółki w tym zakresie potwierdzają interpretacje organów skarbowych, które jednoznacznie stwierdzają, że nabycie nieruchomości w ramach czynności niepodlegającej VAT jest równoznaczne z nabyciem bez prawa do odliczenia w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, np. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 marca 2003 r. sygn. IBPP1/443-514/07/LSZ/KAN-2688/12/07; postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Przemyślu z 2 sierpnia 2007 r. sygn. IX/443-13/07; postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Praga z 14 maja 2007 r. sygn. 1434/PV/443-28/07/AM.

Powyższe stanowisko potwierdza także doktryna prawa podatkowego - por. przykładowo T. K, VAT 2008 r., D W 2008 r., s 811; Z. M, G. M Ustawa o VAT komentarz, L N, W 2006, s. 497; W. M, K. M, Nowy Leksykon VAT 2007, O, G 2007, s. 251.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w związku z realizacją transakcji zbycia nieruchomości zostaną spełnione obydwie przesłanki warunkujące możliwość skorzystania ze zwolnienia z podatku od towarów i usług określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Ad. (3) wyłączenie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 6 ustawy o VAT

Jak wskazano powyżej, zastosowanie zwolnienia mogłoby wyłączyć jedynie spełnienie przesłanek określonych w art. 43 ust. 6 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu zwolnienie dotyczące zbycia nieruchomości lub ich części nie ma zastosowania, w sytuacji gdy;

Zgodnie z treścią cytowanego przepisu wszystkie wymienione przesłanki powinny być spełnione łącznie. W przypadku Spółki wszystkie przesłanki warunkujące wyłączenie zwolnienia nie zostały spełnione. Wprawdzie Spółka użytkowała lokale w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych, jednak próg nakładów na ulepszenie w wysokości 30% wartości początkowej nieruchomości nie został przekroczony. W tej sytuacji, kwestia czy w odniesieniu do wydatków na ulepszenie Spółce przysługiwało (przysługiwałoby) prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma znaczenia - wyłączenie ze zwolnienia nie będzie miało zastosowania.

Reasumując, do transakcji zbycia przez Spółkę lokali użytkowych wraz z prawem użytkowania wieczystego zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania dla towarów używanych przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Mając na uwadze, iż zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, status gruntów/części gruntów będących w użytkowaniu wieczystym jest pochodną statusu budynków albo ich części, dostawa prawa użytkowania wieczystego także będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydana odrębna interpretacja.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.