IPPP1/443-1227/08-2/IG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2008 r. (data wpływu 26 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 26 czerwca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 1999 r. Spółka X nabyła na przetargu od Agencji Własności Rolnych Skarbu Państwa zabudowaną działkę gruntu nr 95/12 o pow. 2,5 ha, z czego wg wypisu z rejestru gruntów 1,2 ha stanowią tereny zabudowy mieszkaniowej, a pozostałe 1,3 ha to grunty rolne (oznaczone symbolami. Przedmiotowa działka była zabudowana budynkiem dworu (wpisanym do rejestru zabytków od 1971 r.,) i zamieszkałym przez rodziny na podstawie umów najmu z AWR, oraz budynkiem stajni. Zgodnie z obowiązującymi przepisami powyższa transakcja nie była objęta podatkiem VAT. Zamierzeniem Spółki było odremontowanie zakupionych obiektów, przeniesienie tam siedziby Spółki i w przyszłości stworzenie centrum konferencyjno-szkoleniowego.

W tym celu od 1999 r., rozpoczęto prace remontowe, których wartość znacznie przekroczyła 30% wartości początkowej nieruchomości. Od nakładów inwestycyjnych w okresie 1999-2007 sukcesywnie odliczano wykazywany w deklaracjach VAT-7 naliczony podatek od towarów i usług.

W styczniu 2000 r. do ewidencji środków trwałych wprowadzono odremontowany budynek stajni, wykorzystywany przez Spółkę jako magazyn i rozpoczęto jego amortyzację. Natomiast budynek dworu wymagał znacznie wyższych nakładów, prace remontowe trwały przez kolejne lata z różnym natężeniem i w księgach rachunkowych Spółka wykazywała je jako "inwestycje niezakończone", a VAT od zakupów inwestycyjnych był w całości odliczany. Ponieważ w obecnej sytuacji ekonomicznej nakłady na zakończenie powyższej inwestycji przekraczają możliwości Spółki, Zarząd podjął decyzję o sprzedaży niezakończonej inwestycji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem wnioskodawcy transakcja sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT od budynku dworu, który nie był przez Spółkę użytkowany od daty nabycia, a koszty niezakończonej inwestycji przewyższyły 30% wartości początkowej. Natomiast sprzedaż magazynu (dawnej stajni) jest zwolniona od podatku VAT, gdyż mimo nakładów inwestycyjnych przekraczających 30% wartości początkowej budynek magazynu wykorzystywany był do działalności opodatkowanej przez okres dłuższy niż 5 lat.

Zdaniem wnioskodawcy przypisanie gruntu do poszczególnych budynków może odpowiadać podziałowi działki proporcjonalnie do wielkości powierzchni zabudowy. Ponieważ powierzchnia zabudowy dworu jest równa parterowi budynku i wynosi 297 m², a powierzchnia zabudowy magazynu (dawnej stajni) wynosi 203 m², do podziału działki należy przyjąć proporcje 3:2, a więc 1,5 ha będzie opodatkowane podatkiem VAT, a 1 ha będzie z tego opodatkowania zwolniony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej "podatkiem" podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle i ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane, stosownie do art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług rozumie się budynki i budowle lub ich części, jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

Zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z art. 43 ust. 6 ustawy, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie ich użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik: miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków, użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Aby cytowany przepis art. 43 ust. 6 ustawy, wyłączający zwolnienie od podatku znalazł zastosowanie, wszystkie trzy wyżej wspomniane warunki muszą zostać spełnione łącznie. Niewystąpienie jednego z nich oznacza prawo do zastosowania zwolnienia przy sprzedaży używanych budynków, budowli i ich części.

Podstawą opodatkowania w myśl art. 29 ust. 1 ustawy - jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego. Art. 29 ust. 5 ustawy stanowi, iż w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, grunt na którym są one posadowione dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu zawartego we wniosku wynika, iż przedmiotem dostawy będzie nieruchomość, w skład której będzie wchodził budynek magazynu wpisany do ewidencji środków trwałych, uznany przez Wnioskodawcę za towar używany, spełniający przesłanki pozwalające uznać, iż sprzedaż jego jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy, oraz budynek dworu stanowiący inwestycję niezakończoną, w ramach której od 1999 r. prowadzono do chwili obecnej prace inwestycyjne, których wartość znacznie przekroczyła 30% wartości początkowej a podatek naliczony VAT był sukcesywnie odliczany, jednakże budynek ten do chwili obecnej nie był użytkowany w celu wykonywania czynności opodatkowanych, więc sprzedaż tego budynku podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca obecnie zamierza dokonać sprzedaży całej nieruchomości.

Analiza wskazanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż zwolnienie od podatku jest jednym z wyjątków od generalnej reguły opodatkowania sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane jedynie do takiej jej części, która jest związana z posadowionymi budynkami i budowlami podlegającym zwolnieniu od opodatkowania w chwili sprzedaży.

Ze względu na to, iż przedmiotem transakcji będzie sprzedaż nieruchomości wraz z budynkami i budowlami, których sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak i których sprzedaż jest zwolniona od tego podatku wraz z gruntem o powierzchni 2.5 ha, należy przypisać części gruntu do poszczególnych obiektów.

Zatem, zbycie gruntu w części związanej z budynkiem i budowlami, stanowiącymi w rozumieniu ustawy towary używane, jest zwolnione od podatku, zaś w części, w której dostawa nie korzysta ze zwolnienia, należy zastosować zasady opodatkowania jak przy dostawie tych budowli.

Z w/cyt. art. 29 ust. 5 ustawy wynika, że z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Wobec braku literalnych regulacji dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntu zabudowanego wieloma obiektami budowlanymi, do których stosuje się różne stawki podatku lub część jest od tego podatku zwolniona - do ustalenia w jakiej części sprzedaż gruntu podlegać będzie podatkowi, a w jakiej części zwolnieniu od podatku, należałoby dokonać opodatkowania przy zastosowaniu proporcjonalności wartości sprzedawanych budynków i budowli. Powyższe stanowisko wynika z interpretacji/cyt. przepisu stanowiącego, że z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jednakże w związku z tym, że ani przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części, stosowne jest przyjęcie różnych rozwiązań np. wg klucza wartościowego tj. proporcjonalnie do wartości sprzedawanych budynków przypisać do nich odpowiednio udział gruntu i zastosować właściwe stawki, lub wg klucza powierzchniowego tj. podzielić powierzchnię gruntu proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne budynki. Każda metoda czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym, o ile odzwierciedla stan faktyczny jest właściwa.

W związku z tym stanowisko wnioskodawcy, o możliwości zastosowania w tym przypadku kryterium proporcji powierzchniowej należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.