IPPP1/443-1211/09-4/AP - Miejsce świadczenia usług informatycznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2009 r. (data wpływu 25 listopada 2009 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 2 lutego 2010 r. pismem z dnia 5 lutego 2010 r. (data wpływu 10 lutego 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zafakturowania poniesionych wydatków na rzecz kontrahenta niemieckiego - jest prawidłowe.

W dniu 25 listopada 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zafakturowania poniesionych wydatków na rzecz kontrahenta niemieckiego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniony został na wezwanie tut. Organu z dnia 2 lutego 2010 r., znak IPPP1/443-1211/09-2/AP, pismem z dnia 5 lutego 2010 r. (data wpływu 10 lutego 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Firma Wnioskodawcy świadczy usługi doradcze z zakresu informatyki na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terytorium Niemiec. Zgodnie z umową usługi doradcze fakturowane są na koniec każdego miesiąca, a ich wartość uzależniona jest od liczby dni świadczenia usług na rzecz podmiotu z Niemiec. Oprócz tego z umowy wynika, iż Wnioskodawca ma prawo zafakturować poniesione przez siebie wydatki, pod warunkiem, że przed poniesieniem wydatków związanych z podróżami, zakwaterowaniem lub innymi konkretnymi kosztami konsultant (Wnioskodawca) zaznajomi się z procedurami dotyczącymi tych kwestii zaimplementowanymi w firmie z Niemiec i dostosuje się do nich w podobny sposób. Wszystkie rutynowe, rozsądnej wartości koszty, poniesione przez konsultanta na żądanie firmy z Niemiec, zostaną zwrócone na podstawie przedstawionych do akceptacji odpowiednich dowodów w postaci paragonów/faktur. Konsultant przedstawi firmie z Niemiec szczegółowy spis wydatków w postaci comiesięcznych faktur. Wszelkie zaakceptowane wydatki zostaną zwrócone w ciągu 30 dni.

Wnioskodawca na koniec każdego miesiąca wystawia dwie faktury, pierwszą na usługi konsultingowe, drugą na poniesione wydatki np. usługi telekomunikacyjne, koszty delegacji krajowych i zagranicznych (zakwaterowanie, przejazdy), koszty drobnego wyposażenia, itp. Na obu wystawionych fakturach Wnioskodawca zaznacza, iż zobowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca usługi.

Z nadesłanego uzupełnienia wniosku wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi doradcze z zakresu informatyki sklasyfikowane następująco:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę (np. usługi telekomunikacyjne, podróże krajowe i zagraniczne, zakup sprzętu, itp.) mogą zostać zafakturowane na rzecz kontrahenta z Niemiec z zaznaczeniem na fakturze, że podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca usługi, czyli podmiot z Niemiec.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki wymienione powyżej, zafakturowane na rzecz podmiotu z Niemiec podlegają opodatkowaniu w kraju, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności (w Niemczech).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej: ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ww. ustawy).

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy bowiem, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Ogólna reguła wyrażona w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT (obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r.) stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Od tej ogólnej zasady ustawodawca przewidział wyjątki, które w zależności od charakteru usługi określają miejsce jej opodatkowania w odmienny sposób.

I tak, w ust. 3 powołanego powyżej artykułu wskazano, iż w przypadku, gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

Powyższa regulacja ma zastosowanie m.in. do usług wymienionych w art. 27 ust. 4 pkt 3 lit. a) i b), tj. do usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, w tym w szczególności:

Z przedstawionego w złożonym wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi doradcze z zakresu informatyki na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terytorium Niemiec. Zgodnie z umową usługi doradcze fakturowane są na koniec każdego miesiąca, a ich wartość uzależniona jest od liczby dni świadczenia usług na rzecz podmiotu z Niemiec. Oprócz tego z umowy wynika, iż Wnioskodawca ma prawo zafakturować poniesione przez siebie wydatki. Wszystkie rutynowe, rozsądnej wartości koszty, poniesione przez konsultanta na żądanie firmy z Niemiec, zostaną zwrócone na podstawie przedstawionych do akceptacji odpowiednich dowodów w postaci paragonów/faktur. Wnioskodawca na koniec każdego miesiąca wystawia dwie faktury: pierwszą na usługi konsultingowe, drugą na poniesione wydatki np. usługi telekomunikacyjne, koszty delegacji krajowych i zagranicznych (zakwaterowanie, przejazdy), koszty drobnego wyposażenia, itp. Świadczone usługi doradcze Zainteresowany klasyfikuje następująco: usługi doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego - PKWiU 72.1 oraz usługi doradztwa w zakresie oprogramowania - PKWiU 72.2.

Odnosząc przedstawiony stan faktyczny do powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, iż z uwagi na spełnienie warunków określonych w art. 27 ust. 3 oraz ust. 4 pkt 3 ww. ustawy o VAT, miejscem świadczenia opisanych usług doradczych z zakresu informatyki jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, tj. terytorium Niemiec.

W związku z zaistniałą sytuacją, wątpliwości Wnioskodawcy budzi jednak prawidłowość wystawienia faktury na dodatkowe wydatki poniesione w związku ze świadczoną usługą doradczą (np. usługi telekomunikacyjne, podróże krajowe i zagraniczne, zakup sprzętu, itp.) na rzecz podmiotu z Niemiec z zaznaczeniem na takiej fakturze, że podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca usługi.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż każde świadczenie usług musi być zasadniczo uznawane za odrębne i niezależne. Ponadto, świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT. Należy zatem określić zasadnicze cechy transakcji w celu ustalenia, czy podatnik świadczy na rzecz klienta kilka odrębnych usług zasadniczych, czy też jedną usługę.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu wynika, iż w związku ze świadczoną umową w zakresie usług doradczych ponosi On wydatki np. na usługi telekomunikacyjne, podróże krajowe i zagraniczne, zakup sprzętu itp. Zainteresowany dodaje, iż "wszystkie rutynowe, rozsądnej wartości koszty, poniesione przez konsultanta na żądanie firmy z Niemiec, zostaną zwrócone na podstawie przedstawionych do akceptacji odpowiednich dowodów w postaci paragonów/faktur".

Powyższe wskazuje, iż ww. wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku ze świadczoną usługą niezbędne są do wykonania tejże usługi. Tym samym, zdaniem tut. Organu, można uznać je za elementy pomocnicze, służące lepszemu wykonaniu usługi głównej, jaką jest usługa doradcza w zakresie informatyki.

Reasumując, odnosząc przedstawioną sytuację do powołanych powyżej przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, iż skoro ponoszone przez Wnioskodawcę - zgodnie z zawartą umową - wydatki na usługi telekomunikacyjne, podróże krajowe i zagraniczne, zakup sprzętu itp., nie stanowią dla klienta Wnioskodawcy (tj. dla podmiotu z Niemiec) celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, względem podatku VAT winny być traktowane tak, jak usługa zasadnicza. Tym samym, z uwagi na uznanie za miejsce świadczenia usług z zakresu informatyki (sklasyfikowanych przez Zainteresowanego w grupowaniu PKWiU 72.1 - usługi doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego oraz PKWiU 72.2 - usługi doradztwa w zakresie oprogramowania) miejsca, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, tj. terytorium Niemiec, również wszelkie dodatkowe, wynikające z zawartej umowy wydatki, poniesione w związku ze świadczoną usługą winny być opodatkowane na terytorium Niemiec.

Jednocześnie zauważyć należy, iż o sposobie rozliczania podatku od wartości dodanej i jego wysokości, oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają w takim przypadku przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usługi.

Końcowo nadmienia się, iż w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, od dnia 1 stycznia 2010 r. przepisy art. 27 oraz art. 28 zostały uchylone w całości, jednocześnie wprowadzono nowe przepisy regulujące miejsce świadczenia usług w art. 28a-28o.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga także fakt, że klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o VAT jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). W myśl przepisu § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.). Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. W przypadku jakichkolwiek trudności w ustaleniu właściwego grupowania, może zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Zatem, tut. Organ nie jest organem uprawnionym do dokonywania klasyfikacji statystycznych oraz weryfikacji prawidłowości zaklasyfikowania przez podatnika danego wyrobu bądź usługi do właściwego grupowania. W związku z powyższym, niniejszą interpretację oparto na założeniu, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi faktycznie mieszczą się w PKWiU 72.1 - usługi doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego oraz PKWiU 72.2 - usługi doradztwa w zakresie oprogramowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.