IPPP1/443-1209/08-5/GD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2008 r. (data wpływu 23 czerwca 2008 r.), uzupełnionym na wezwanie z dnia 17 lipca 2008 r. znak IPPP1/443-1209/08-2/GD (doręczone w dniu 21 lipca 2008 r.) w dniu 24 lipca 2008 r. oraz 28 lipca 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii od obrotów oraz odliczania podatku wynikającego z faktur dokumentujących przyznanie premii od obrotów - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 czerwca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii od obrotów oraz odliczania podatku wynikającego z faktur dokumentujących przyznanie premii od obrotów. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 24 lipca 2008 r. oraz 28 lipca 2008 r., na wezwanie z dnia 17 lipca 2008 r. znak IPPP1/443-1209/08-2/GD (doręczone w dniu 21 lipca 2008 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzą działalność polegającą na produkcji oraz sprzedaży mięsa, przetworów i innych. Dostawa wyrobów i towarów dokonywana jest m.in. do obcych sieci detalicznych i handlowych.

Z dwoma kontrahentami Spółka podpisała umowy na świadczenie usług marketingowych, które polegają na podejmowaniu działań mających na celu zwiększenie sprzedaży. Zgodnie z tymi umowami kontrahenci starają się sprzedać jak najwięcej i naliczają wynagrodzenie (tzw. premię od obrotów), które jest uzależnione od wielkości obrotu z danym kontrahentem i liczone jako procent od obrotu w danym okresie rozliczeniowym (miesiąc, kwartał, półrocze lub rok). Ma to na celu zachęcenie kontrahentów do zwiększenia zakupów towarów Spółki, a tym samym zwiększa obroty Spółki.

Dla udokumentowania tego wynagrodzenia (premii od obrotów) są wystawiane faktury VAT lub noty księgowe. Wynagrodzenie to nie dotyczy konkretnej transakcji, lecz transakcji zawartych w danym okresie rozliczeniowym i jest związane z działalnością opodatkowaną Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy wynagrodzenie (premia od obrotów) stanowi "świadczenie usług" w rozumieniu ustawy o VAT w związku z czym jest czynnością opodatkowaną.

Czy można odliczyć podatek VAT wynikający z wystawionej faktury za wynagrodzenie (premię od obrotów).

Zdaniem Wnioskodawcy.

Wypłata wynagrodzenia (premii od obrotów) nie stanowi "świadczenia usług" w rozumieniu ustawy o VAT, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skoro wynagrodzenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to powinno być ono udokumentowane notą księgową a nie fakturą VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W powyższym przepisie przyjęto zatem generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem "usługi" w przepisach ustawy o VAT objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach. Świadczenie usług może mieć charakter czynny lub bierny, dlatego też świadczenie usług może polegać na zobowiązaniu do powstrzymania się od dokonania czynności lub na tolerowaniu czynności lub sytuacji.

Reasumując z treści przywołanego art. 8 ust. 1 przedmiotowej ustawy, wynika, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania polegające na zobowiązaniu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

W praktyce życia gospodarczego można spotkać najrozmaitsze rozwiązania stosowane przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, mające na celu intensyfikację sprzedaży towarów. Jednym z takich działań jest przyznawanie kontrahentom (odbiorcom) premii pieniężnych (bonusów). Zazwyczaj przyznanie takiej premii pieniężnej jest uzależnione od spełnienia dodatkowego świadczenia przez kontrahenta. Bonus pieniężny może być przyznany w zamian za: osiągnięcie pewnego pułapu zakupów/sprzedaży, osiągnięcie pewnego pułapu zakupów/sprzedaży w określonym czasie, terminową realizację płatności, dokonywanie wpłat należności w określony sposób itp.

Z przedstawionego w złożonym wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka zamierza przyznawać kontrahentom premię od obrotów. Wpłata premii od obrotów jest uzależniona od wysokości obrotów z danym kontrahentem, wysokość tej premii jest ustalana jako procent od obrotów w danym okresie rozliczeniowym.

Prawidłowa ocena skutków przyznania premii pieniężnej na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, jest uzależniona od ustalenia czy dana premia jest związana z konkretną dostawą towarów czy też niemożliwe jest przypisane przyznanej premii pieniężnej do konkretnej dostawy towarów. Z przedstawionego przez Spółkę opisu stanu faktycznego wynika, że wypłacana premia nie jest związana z konkretną transakcją lecz z transakcjami w danym okresie rozliczeniowym (miesiąc, kwartał, półrocze, rok). Premia od obrotów jest związana z działalnością opodatkowaną Spółki.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie, którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Premia od obrotów wypłacana będzie przez Spółkę na podstawie zawartych z kontrahentami umów. Na podstawie przedmiotowych umów Spółka zobowiązana jest do wypłaty kontrahentom określonych kwot pieniężnych. Wypłata premii jest uzależniona od określonego zachowania kontrahenta (za które otrzymuje on konkretne, wymierne wynagrodzenie). Powyższe świadczy, że pomiędzy Spółką a jej kontrahentami, istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy traktować jako odpłatne świadczenie usług przez stronę otrzymującą taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W przedstawionym przypadku nie można uznać, że dochodzi do tożsamości dostawy towarów i świadczenia usługi, ponieważ nie zachodzi tożsamość podmiotów świadczących. Kto inny dokonuje dostawy towarów, a kto inny jest świadczącym usługę.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...). Sprzedażą, w myśl art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z uwagi na to, że czynność polegająca na przyznaniu kontrahentom premii od obrotów w zamian za określone zachowanie - jest odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu przepisów art. 8 ust. 1 ustawy, powyższa czynność winna być udokumentowana fakturą VAT, która winna spełniać warunki określone § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

Jedną z najbardziej istotnych cech podatku od towarów i usług jest jego neutralność. Zasada neutralności podatku od towarów i usług wyraża się w podstawowym prawie podatnika, jakim jest prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl powołanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim podatnik wykorzystuje towary i usługi do czynności opodatkowanych, w takim zakresie przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis nie precyzuje w jaki sposób i w jakim zakresie towary i usługi mają służyć do wykonywania czynności opodatkowanych, aby podatnik uzyskał prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany wyżej przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czynności zwolnione od podatku VAT, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT). Z ww. przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem podatnika, z którego może, lecz nie musi skorzystać.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest przejawem neutralności podatku od towarów i usług. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na zachwianie zasady neutralności podatku i dlatego mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej. W art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca wprowadził ograniczenia podstawowego prawa podatnika, jakim jest prawo do odliczenia podatku. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. I tak zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 przedmiotowej ustawy w brzmieniu nadanym przez ustawę z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382) - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Z uwagi na to, że czynność polegająca na przyznaniu premii od obrotów jest odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu przepisów art. 8 ust. 1 ustawy, przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 nie będzie miał zastosowania.

Biorąc pod uwagę treść złożonego wniosku oraz powołane wyżej przepisy należy uznać, że:

* wypłacana przez Spółkę premia od obrotów jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę i powinna być udokumentowana fakturą VAT;

* podatek naliczony wynikający z faktury VAT dokumentującej wypłatę premii od obrotów podlega odliczeniu w zakresie w jakim jest związany z czynnościami opodatkowanymi, o ile wydatki te można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów i nie zachodzą inne wyłączenia określone w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.