IPPP1/443-1200/12-2/JL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2012 r. (data wpływu 5 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty otrzymanej od najemcy w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu - jest prawidłowe.

W dniu 5 grudnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty otrzymanej od najemcy w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (zwana dalej: "Wnioskodawcą") prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni magazynowych. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca zawarł z najemcą umowę najmu powierzchni magazynowej na okres 10 lat (zwaną dalej: "Umowa Najmu"). Zgodnie z postanowieniami Umowy Najmu, najemca ma prawo do rozwiązania Umowy Najmu przed upływem podstawowego okresu obowiązywania Umowy Najmu. Prawo najemcy do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu może być skutecznie wykonane pod warunkiem złożenia przez najemcę odpowiedniego oświadczenia oraz zapłaty na rzecz Wnioskodawcy kwoty stanowiącej równowartość czynszu najmu za okres 12 miesięcy. Najemca w celu skorzystania z przewidzianego w Umowie Najmu uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu, złożył Wnioskodawcy oświadczenie o wcześniejszym rozwiązaniu Umowy Najmu oraz dokonał wpłaty w wysokości odpowiadającej kwocie netto wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy na podstawie Umowy Najmu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwota otrzymana przez Wnioskodawcę w związku z wcześniejszym rozwiązaniem Umowy Najmu przez najemcę zgodnie z postanowieniami Umowy Najmu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Wnioskodawcę od najemcy wynagrodzenia z tytułu wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu powoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. W szczególności, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Jednocześnie, na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, świadczeniem usług w rozumieniu ustawy o VAT jest również zobowiązanie się do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Na podstawie przytoczonych powyżej przepisów ustawy o VAT, można stwierdzić, iż pojęcie świadczenia usług obejmuje wszelkie odpłatne zachowania podatnika, które to zachowania mogą mieć charakter aktywny (działanie podatnika) jak również pasywny (zaniechanie lub tolerowanie określonego stanu rzeczy). Dodatkowo, dane zachowanie może zostać uznane za świadczenie usług o ile dane zachowanie ma miejsce odpłatnie na podstawie umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego, Wnioskodawca, pragnie wskazać, iż możliwość wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu przez najemcę za zapłatą wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy jest przewidziana w postanowieniach Umowy Najmu. W konsekwencji, należy uznać, iż wcześniejsze rozwiązanie Umowy Najmu przez najemcę, zgodnie z jej postanowieniami, nie stanowi naruszenia postanowień Umowy Najmu przez najemcę. W rezultacie, w opinii Wnioskodawcy, przewidziany w Umowie Najmu obowiązek najemcy dokonania płatności w związku z wcześniejszym rozwiązaniem Umowy Najmu, ma charakter wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu skorzystania przez najemcę z udzielonej w Umowie Najmu zgody Wnioskodawcy na wcześniejsze rozwiązanie Umowy Najmu. Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż najemcę można uznać za podmiot będący bezpośrednim beneficjentem zachowania Wnioskodawcy. Możliwość wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu umożliwia bowiem najemcy rozwiązanie Umowy Najmu bez konieczności płacenia czynszu należnego za cały okres obowiązywania Umowy Najmu.

W konsekwencji, w stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę, jest możliwość wyodrębnienia: (i) zachowania Wnioskodawcy (zgoda na wcześniejsze rozwiązanie Umowy Najmu), (ii) stosunku obligacyjnego łączącego Wnioskodawcę z najemcą (Umowa Najmu), (iii) odpłatności z tytułu zachowania Wnioskodawcy oraz (iv) korzyści po stronie najemcy (możliwość wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu). Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy, ustalona w Umowie Najmu płatność związana z wcześniejszym rozwiązaniem Umowy Najmu, stanowi wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu usługi wykonanej przez Wnioskodawcę na rzecz najemcy. W rezultacie, w opinii Wnioskodawcy, otrzymanie wynagrodzenia z tytułu wykonania usługi (zgody na wcześniejsze rozwiązanie Umowy Najmu) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę znajduje również potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji z dnia 22 marca 2012 r. (sygn. IPPP1-443-309/11-4/EK) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym " (...) tolerowanie przez wynajmującego skrócenia okresu umowy za zapłatą odstępnego wynika z zobowiązania umownego i skutkuje uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez Spółkę. Nie ma też wątpliwości, że zapłata odstępnego następuje w zamian za takie zachowanie wynajmującego. Na podstawie bowiem szczególnych postanowień umownych strony przewidziały możliwość wcześniejszego odstąpienia od umowy najmu lokalu w zamian za wypłacenie przez Spółkę odstępnego. Kwota odstępnego jest znacznie niższa od kwoty, którą Spółka jako najemca musiałaby płacić w wykonaniu podstawowego zobowiązania z umowy najmu. Dzięki rezygnacji wynajmującego z dochodzenia swoich praw płynących z umowy najmu w zamian za odstępne, ograniczone zostają niekorzystne dla Spółki skutki decyzji o zmianie organizacji, które mają wygenerować oszczędności. Spółka otrzymuje więc konkretną wymierną korzyść, wynikającą z zobowiązania umownego, za którą - zgodnie z umową - płaci wynagrodzenie. W związku z powyższym, zachowanie wynajmującego spełnia definicję odpłatnego świadczenia usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, które podlega opodatkowaniu VAT. Ustawa VAT nie przewiduje też zwolnienia dla tego typu usług."

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż opisane w stanie faktycznym wcześniejsze rozwiązanie najmu za wynagrodzeniem, może zostać wykonane na podstawie postanowień Umowy Najmu i nie będzie stanowić naruszenia postanowień Umowy Najmu. W konsekwencji, płatność należna Wnioskodawcy od najemcy z tytułu wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu, nie będzie miała charakteru kary umownej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym należy zwrócić uwagę w szczególności na przepis art. 8 ust. 1 pkt 2, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się do dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

W związku z powyższym uznać należy, iż pojęcie świadczenia - składającego się na istotę usługi - należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Zatem przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Kwestia ta ma szczególnie istotne znaczenie przy takich świadczeniach, których istotą jest zaniechanie, powstrzymywanie się od określonych czynności.

Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni magazynowych. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca zawarł z najemcą umowę najmu powierzchni magazynowej na okres 10 lat. Zgodnie z postanowieniami Umowy Najmu, najemca ma prawo do rozwiązania Umowy Najmu przed upływem podstawowego okresu obowiązywania Umowy Najmu. Prawo najemcy do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu może być skutecznie wykonane pod warunkiem złożenia przez najemcę odpowiedniego oświadczenia oraz zapłaty na rzecz Wnioskodawcy kwoty stanowiącej równowartość czynszu najmu za okres 12 miesięcy. Najemca w celu skorzystania z przewidzianego w Umowie Najmu uprawnienia do wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu, złożył Wnioskodawcy oświadczenie o wcześniejszym rozwiązaniu Umowy Najmu oraz dokonał wpłaty w wysokości odpowiadającej kwocie netto wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy na podstawie Umowy Najmu.

Aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności, dokonanej w zamian za określone wynagrodzenie, niezbędne jest rozstrzygnięcie czy te czynności skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, w ocenie tut. organu mamy do czynienia ze świadczeniem usługi, gdyż określone świadczenie pieniężne jest wypłacane w zamian za zgodę na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu. Należy zwrócić uwagę na fakt, że w przypadku opisanym we wniosku możemy wskazać konkretnego beneficjenta tej usługi - w zamian za wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy (korzyść po stronie najemcy), wynajmujący otrzymuje określone świadczenie pieniężne. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, świadczenie pieniężne należne z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy najmu stanowi płatność wynikającą z łączącego strony stosunku najmu. Stanowi ono zabezpieczenie interesów Wynajmującego poprzez zagwarantowanie wypłaty dodatkowego wynagrodzenia w przypadku skrócenia okresu najmu. Natomiast korzyścią dla Najemcy jest przedterminowe rozwiązanie umowy najmu.

Spełniona zatem jest przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji uznać należy, iż świadczenie pieniężne płacone z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu stanowi w analizowanym przypadku wynagrodzenie za świadczenie usługi wynikającej z łączących strony więzów obligacyjnych oraz przewidzianej wprost w postanowieniach umowy. Zgodę na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu należy traktować jako odpłatne świadczenie usług spełniające przesłanki określone w art. 8 ust. 1 ustawy i podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, świadczenie pieniężne otrzymane przez Spółkę działającą w charakterze wynajmującego z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu stanowi wynagrodzenie za usługę i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Spółki należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.