IPPP1-443-12/10-4/MP - Opodatkowanie zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2009 r. (data wpływu 4 stycznia 2010 r.),uzupełnionym w dniu 10 lutego 2010 r. na wezwanie tut. organu z dnia 29 stycznia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego - jest prawidłowe.

W dniu 4 stycznia 2010 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniony został w dniu 10 lutego 2010 r. (data wpływu 12 lutego 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Fundusz (dalej: Fundusz), założony i działający na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. O funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.), jest osobą prawną której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. Swoją działalnością w powyższym zakresie Fundusz obejmuje głównie przeterminowane detaliczne wierzytelności bankowe i wierzytelności bankowe zabezpieczone ruchomościami, a w przyszłości zakres inwestycji Funduszu może zostać rozszerzony o wierzytelności hipoteczne oraz wierzytelności konsumenckie sektora telekomunikacyjnego i utillities. W ramach prowadzonej działalności Fundusz zajmuje się nabywaniem od zainteresowanych podmiotów tzw. portfeli wierzytelności czyli zbiorów wierzytelności posiadanych przez takie podmioty wobec których podjęły one decyzję o ich wyzbyciu się. Wierzytelności nabywane są za kwotę poniżej ich wartości nominalnej (tj. wartości długu), ale też Fundusz przejmuje na siebie ryzyko ewentualnego braku możliwości ich windykacji od dłużników. W wyniku zakupu portfela wierzytelności Fundusz przejmuje wszelkie prawa i obowiązki, jak również ryzyka związane z odzyskaniem należności od dłużników.

We wrześniu 2009 r. Fundusz rozpoczął kierowanie spraw o zapłatę wierzytelności pozyskanych w powyżej omówiony sposób na drogę sądową. Przed sądem Fundusz reprezentowany jest przez Kancelarię Prawną, która świadczy na rzecz Funduszu usługi prawne (zastępstwa procesowego) i wystawia na jej rzecz faktury VAT (ze stawką 22%).

W przypadku pozytywnego dla Funduszu rozstrzygnięcia przez sąd danej sprawy o zapłatę należności, sądy orzekają również na rzecz Funduszu m.in. zwrot kosztów zastępstwa procesowego od pozwanych. W wydawanych wyrokach sądy orzekają w jakiej wysokości Funduszowi przysługuje taki zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Do zwrotu tych kosztów zobowiązani są dłużnicy, którzy przegrali sprawę przed sądem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Funduszu, zgodnie z którym zasądzany przez sąd od dłużników pozwanych przez Fundusz zwrot kosztów zastępstwa procesowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT)...

Fundusz stoi na stanowisku, iż otrzymanie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego zasądzonego przez sąd nie podlega opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska:

a) Zakres opodatkowania VAT w świetle ustawy o VAT oraz przepisów wspólnotowych

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535; dalej: ustawa o VAT) podatkowi temu podlegają:

Ze względu na obecność Polski w Unii Europejskiej oraz fakt, że ustawa o VAT stanowiła implementację Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. U. UE L z dnia 13 czerwca 1977 r.; dalej: VI Dyrektywa), a obecnie Dyrektywy 2006/1 12/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.; dalej: Dyrektywa VAT) celowe jest zestawienie treści zacytowanego przepisu ustawy o VAT z brzmieniem samej Dyrektywy.

Zgodnie z artykułem 2 ust. 1 lit. c) Dyrektywy VAT opodatkowaniu podlega: "dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje". Wobec powyższego, należy wskazać, że uregulowania ustawy o VAT oraz Dyrektywy dotyczące zakresu opodatkowania są w tym obszarze w pełni ze sobą spójne.

Fundusz pragnie także podkreślić, że dla prawidłowego określenia zakresu opodatkowania VAT niezbędne jest odwołanie się do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS). Zawarł on w nim bowiem szereg istotnych uwag co do przesłanek, które muszą być spełnione dla uznania, że dana czynność stanowi odpłatne świadczenie usług.

Zdaniem Funduszu, zwrotu kosztów zastępstwa procesowego nie można w żadnym wypadku uznać za transakcję towarową - przy czym zdaniem Funduszu, w omawianej sytuacji nie jest również spełniona definicja świadczenia usług.

Zgodnie z art. 8 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w tym również:

Powyższe przepisy stanowią jednocześnie implementację do polskiego systemu podatkowego postanowień art. 24 i 25 Dyrektywy VAT, które wskazują, iż zgodnie z zasadą główną za świadczenie usług należy uznać każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Biorąc powyższe przepisy pod uwagę, jak również analizując orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS), w opinii Funduszu, dla zaistnienia transakcji opodatkowanej VAT jako świadczenie usług muszą być łącznie spełnione następujące przesłanki:

b) Brak spełnienia przesłanek o świadczeniu usług w przypadku zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.

Mając na uwadze wskazane powyżej warunki niezbędne dla zaistnienia czynności podlegającej opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług, Fundusz pragnie wskazać, że w przypadku zwrotu kosztów zastępstwa procesowego nie są one spełnione.

W pierwszej kolejności należy bowiem podkreślić, iż w przypadku otrzymania kwoty zwrotu nie jest możliwe zidentyfikowanie jakiegokolwiek świadczenia, które Fundusz miałaby wykonywać na rzecz podmiotu zobowiązanego przez sąd do zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. Po stronie pozwanego nie dochodzi bowiem do żadnego przysporzenia, a Fundusz nie wykonuje jednocześnie na jego rzecz jakichkolwiek świadczeń. Brak jest więc fundamentalnego elementu świadczenia, za które pozwany w sporze miały ponosić odpłatność.

Zaprezentowane stanowisko znajduje swoje mocne poparcie w interpretacjach wydanych dotychczas przez organy podatkowe. Tytułem przykładu Fundusz pragnie powołać postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 2 listopada 2005 r. wydane przez II Urząd Skarbowy w Katowicach (sygn. PP/443-185/122820/05/06). Urząd odpowiedział w nim na pytanie czy otrzymanie zasądzonych należności przez stronę procesu sądowego (zwrot kosztów procesu) rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług czy też nie. W interpretacji zostało wyraźnie potwierdzone, iż "Wnioskodawcy (tj. podmiotu otrzymującego zwrot - przyp. Funduszu) nie łączył z firmą XXX (tj. podmiotu otrzymującego zwrot - przyp. Funduszu) żaden stosunek prawny, który można zakwalifikować jako odpłatną dostawę towaru lub odpłatne świadczenie usług objęte obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów usług na podstawie art. 5 w związku z art. 7 i 8 cytowanej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (...). W rozpatrywanym przypadku sąd w wydanym wyroku nakazuje stronie przegrywającej zapłatę na rzecz Wnioskodawcy ustawowej należności (zwrot kosztów procesu) na którą składają się poniesione opłaty sądowe i poniesione koszty zastępstwa procesowego w części podlegającej zwrotowi.

W związku z otrzymaną należnością z tytułu zasądzonych kosztów procesu Wnioskodawca nie wykonał jednak żadnych czynności (świadczenia) na rzecz firmy XXX, w tym również świadczeń, o których mowa w ww. art. 7 i 8 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług".

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane również przez Urząd Skarbowy Kraków-Stare Miasto w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 23 marca 2005 r. (PP 1/443-2-50/05/143877/124/CzW), w którym organ podatkowy wskazał, iż "rozliczenie z tytułu zwrotu zasądzonych kosztów postępowania sądowego nie zostało wymienione w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarowi usług. Zwrot kosztów procesowych nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie będące dostawą towarów lub świadczeniem usług. Zatem, otrzymanie zwrotu takich kosztów nie powoduje powstania obowiązku podatkowego i nie powinno być dokumentowane fakturą VAT (...). Strona, wobec której zasadzono zwrot kosztów procesowych, ma obowiązek wpłacić je na podstawie posiadanego prawomocnego wyroku sądu".

Analogiczny wniosek może zostać wyciągnięty również z postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego Lubelskiego Urzędu Skarbowego z dnia 14 czerwca 2005 r. (PP1-443/51/05). Organ wskazał w nim, że w sytuacji, gdy jeden podmiot zwraca koszty zastępstwa procesowego, który to obowiązek wynika z orzeczenia sądowego, strona otrzymująca zwrot nie dokonuje sprzedaży na rzecz zobowiązanego do zwrotu, w szczególności nie świadczy na jego rzecz usługi i dlatego też zwrot kosztów nie powinien być udokumentowany fakturą VAT.

W analizowanym przypadku nie jest również możliwe zidentyfikowanie jakiejkolwiek więzi prawnej pomiędzy Funduszem, a podmiotem wypłacającym zasądzony przez sąd zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Innymi słowy nie jest możliwa identyfikacja podmiotu świadczącego i podmiotu korzystającego z usług. Nie można przecież uznać, iż orzeczenie zasądzające to świadczenie pieniężne spełniało funkcję takiej więzi prawnej. Brak jest więc jednego z kluczowych elementów pozwalających mówić o świadczeniu usług za wynagrodzeniem, bardzo mocno zaakcentowanego przez ETS m.in. orzeczeniu z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting. We wskazanym orzeczeniu ETS wskazał, ze świadczenie usług realizowane jest "za wynagrodzeniem" w rozumieniu artykułu 2 (1) VI Dyrektywy i stąd podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy. Celowe jest również powołanie się tu na wyrok ETS z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie C-215/94 Jurgen Mohr v. Finanzamt Bad Segeberg. Zostało w nim bowiem potwierdzone, że dla uznania określonej czynności za odpłatne świadczenie usług w ramach danego stosunku muszą istnieć co najmniej dwa podmioty, z których jeden będzie świadczył usługi, drugi zaś będzie ich konsumentem.

Warto w tym miejscu zauważyć, że zacytowany powyżej fragment orzeczenia ETS w sprawie C-16/93 (Tolsma) wskazuje także na kryterium wzajemności jak i kryterium związku pomiędzy usługą a wynagrodzeniem. Ten ostatni element został także wyraźnie podkreślony przez Trybunał w orzeczeniu z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86 Apple and Pear Deyeiopment Council v. Commissioners of Customs and Excise, orzeczeniu z dnia z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie 154/80 Staatssecretaris van Financien v. Cooperatieye Aardappelenbewaarplaats GA oraz orzeczeniu z dnia 23 listopada 1988 r. w sprawie 230/87 Naturaily Yours Cosmetics Limited v. Commissioners of Customs and Excise. Odnosząc się do kwestii zwrotu kosztów zastępstwa procesowego - zdaniem Funduszu - należy zauważyć, że z całą pewnością trudno dostrzec w tej sytuacji element wzajemności, jak i jakikolwiek związek pomiędzy usługą a wynagrodzeniem. Otrzymywanej kwoty zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego nie da się bowiem połączyć z jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym wykonywanym na rzecz pozwanego przez Fundusz.

Fundusz pragnie dodatkowo podkreślić, iż jak wskazał ETS w orzeczeniu z dnia 9 października 2001 r. sprawie Commissioners of Customs Excise v. Mirror Group plc., nie każda płatność dokonywana pomiędzy podatnikami VAT stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. Zdaniem ETS, w każdym przypadku konieczne jest przeanalizowanie okoliczności danego przepływu środków pieniężnych, aby ustalić, czy dany przepływ stanowi wynagrodzenie płacone przez jeden podmiot za określone świadczenie realizowane przez drugi podmiot. Zdaniem Funduszu w przypadku zwrotu kosztów zastępstwa procesowego analiza ta prowadzi ewidentnie do stwierdzenia, że w tym konkretnym przypadku nie można mówić o zasądzonym zwrocie kosztów zastępstwa procesowego jako wynagrodzeniu za jakąkolwiek usługę.

c) Zwrot kosztów zastępstwa procesowego w regulacji i orzecznictwie sądowym.

Fundusz pragnie wskazać, iż podstawę prawną dla zasądzenia przez sąd zwrotu kosztów zastępstwa procesowego stanowi art. 98 § 1 w zw. z art. 98 § 3 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z dnia 1 grudnia 1964 r.). Zgodnie z § 1 powołanego artykułu "Strona przegrywająca sprawę obowiązana jest zwrócić przeciwnikowi na jego żądanie koszty niezbędne do celowego dochodzenia praw i celowej obrony (koszty procesu)", § 3 doprecyzowuje natomiast, iż "do niezbędnych kosztów procesu strony reprezentowanej przez adwokata zalicza się wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony". Jako dodatkowy argument wspierający pogląd wyrażony w niniejszym wniosku, Fundusz chciałaby wskazać, że zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą kwota zwrotu zasądzanego przez sąd od pozwanych w przypadku korzystania z usług adwokata z wyboru nie zawiera w sobie w ogóle kwoty VAT.

Zdanie takie zostało wyrażone w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 10 lutego 1995 r. (sygn. akt III CZP 4/95), a potwierdzone w uchwale tego Sądu z dnia 25 stycznia 2007 r. (sygn. akt III CZP 95/06). W tej ostatniej zostało stwierdzone, iż: "opłata zasądzana na rzecz strony reprezentowanej przez adwokata z wyboru (...) nie zostaje podwyższona o stawkę podatku od towarów i usług przewidzianą dla tego rodzaju czynności w ustawie o podatku od towarów i usług. W tym zakresie podatek od towarów i usług nie wchodzi w skład "zwracalnego" wynagrodzenia adwokackiego". Sąd wskazał wyraźnie, że zamysłem ustawodawcy było, aby kwota zwrotu zwiększona była o VAT tylko w przypadku pomocy prawnej świadczonej przez adwokatów z urzędu, na co wskazuje brzmienie § 2 ust. 3 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z dnia 3 października 2002 r.). Zasadniczo więc, zdaniem Sądu, wysokość wynagrodzenia adwokackiego została wiążąco określona w omawianym rozporządzeniu (art. 98 § 4 k.p.c.), wydanym na podstawie art. 16 ust. 2 i 3 oraz art. 29 ust. 2 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. - Prawo o adwokaturze (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. Nr 123, poz. 1058 z późn. zm.). Unormowanie to jest wyłączne i wyczerpujące, także w odniesieniu do opodatkowania usług adwokackich podatkiem od towarów i usług". Z poglądem, że VAT nie wchodzi w skład niezbędnych kosztów procesu strony reprezentowanej przez adwokata z wyboru zgodził się także m.in. Sąd Apelacyjny w wyroku z dnia 27 lutego 2009 r.

d) Podsumowanie.

Biorąc powyższe pod uwagę, Fundusz stoi na stanowisku, że zwrot kosztów zastępstwa procesowego nie jest objęty zakresem opodatkowania VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.