IPPP1/443-1199/09-2/AW - Transport międzynarodowy i usługi pomocnicze do usług transportowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2009 r. (data wpływu 23 listopada 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

W dniu 23 listopada 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w ramach swojej działalności gospodarczej zajmuje się m.in. świadczeniem usług spedycji (obecnie, zgodnie z nową klasyfikacją działalności PKD jest to Nr 52.29.C - działalność pozostałych agencji transportowych) oraz pośrednictwem związanym z usługami transportowymi.

W ramach usług oferowanych klientom, na ich zamówienie sprowadza pojazdy mechaniczne, głównie ze Stanów Zjednoczonych. Polega to na tym, że zakupione przez klienta towary do miejsca załadunku przez partnerów Spółki w USA.

Następnie ww. towary są pakowane w kontenery, które zostają odstawione do portu w celu wysłania ich do portu w Unii Europejskiej.

W swojej działalności Spółka korzysta z usług firm amerykańskich (świadczą usługi na terenie USA), które polegają na transporcie, rozładunku, załadunku, wystawianiu dokumentów przewozowych odprawy celnej eksportowej, wysyłaniu dokumentów. Wszystkie te czynności świadczone są przez te firmy na terenie Stanów Zjednoczonych. Firmy amerykańskie obciążają Wnioskodawcę fakturą (invoice) za swoje usługi.

Firmy amerykańskie organizują również transport morski z USA do UE, do portów Bremerhaven lub Gdyni, następnie również obciążają Spółkę fakturą (invoice) w dolarach za transport morski.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1,2,3.

W odpowiedzi na punkty 1 i 2 Spółka uważa, że usługi te nie są dla Wnioskodawcy importem usług, nie wystawiają faktur wewnętrznych, nie podlegają one podatkowi od towarów i usług VAT. Stanowisko Spółki wynika z analizy art. 2 pkt 9 ustawy VAT gdzie zdefiniowano dla potrzeb ustawy VAT pojęcie importu usług, którym jest świadczenie usług z tytułu wykonywania których podatnikiem jest usługobiorca usług, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy. Zgodnie z tym ostatnim przepisem podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne mniemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobyt poza terytorium kraju. Przepisu tego nie stosuje się jednak w przypadku usług, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę na terytorium kraju (Polski), z wyłączeniem przypadków określonych w art. 27 ust. 2 pkt 2 gdzie miejsce opodatkowania usług transportowych jest miejsce, gdzie faktycznie zostały wykonane z uwzględnieniem przejechanych kilometrów (z zastrzeżeniem art. 28) oraz art. 27 ust. 2 pkt 3 lit b), gdzie miejscem świadczenia usług pomocniczych do usług transportowych jest miejsce gdzie usługi są faktycznie świadczone z zastrzeżeniem art. 28 (a świadczone są na terenie USA).

Dlatego też nie należy traktować tych usług jako importu usług, gdyż nie podlegają one podatkowi od towarów i usług, a opodatkowanie ich na terenie kraju naruszyłoby zasadę neutralności podatku VAT. A co za tym idzie Spółka nie ma obowiązku wystawiania faktur wewnętrznych oraz naliczać podatek VAT. Wyłączenie tych usług z opodatkowania podatkiem od towarów i usług powoduje, że nie stosuje się do nich przepisów ustawy o VAT. Dlatego też nie będą miały w tym wypadku zastosowania przepisy art. 19 ustawy z 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535) regulujące moment powstania obowiązku podatkowego w VAT.

Ad. 4,5,6

Od usług transportu morskiego również nie ma obowiązku rozliczania VAT od importu usług, ponieważ usługa ta nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Miejscem świadczenia usług transportu międzynarodowego środkami transportu morskiego lub lotniczego jest terytorium kraju (§ 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008). Przepis ten ma zastosowanie tylko do podatników, którzy faktycznie świadczą usługi transportu międzynarodowego (a więc przewoźników). Zasada ta nie ma zaś zastosowania do podatników, którzy usługi te nabywają (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 grudnia 2007 r. sygn. ITPP2/443-19/07/AD czy Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 lutego 2008 r. sygn. IBPP2/443-341/07/UH/KAN-2627/07/KAN-1785/08).

Przyjęcie takiego stanowiska oznacza, że miejsce świadczenia usługi transportu międzynarodowego (u. transportowe z USA do Bremerhaven lub Gdyni) nie znajdują się na terytorium Polski. W konsekwencji zakup tej usługi nie stanowi dla firmy importu usług. Do importu usług dochodzi jedynie w przypadku zakupu usług, których miejsce świadczenia znajduje się na terenie Polski. A zatem w związku z zakupem tej usługi transportowej nie trzeba wystawiać faktury wewnętrznej z naliczonym z tytułu usług podatkiem należnym. Wyłączenie tych usług z opodatkowania podatkiem VAT powoduje, że nie stosuje się do nich przepisów ustawy o VAT.

Ad. 7,8,9

Spółka powinna wystawić kontrahentowi polskiemu fakturę handlową obciążając go kosztami ww. usług, którymi wcześniej obciążył Wnioskodawcę kontrahent amerykański bez naliczania VAT. Za słusznością tej tezy przemawia fakt, że usługi te wykonywane są poza granicami kraju co zgodnie z przepisami art. 27 ust. 2 pkt 2, pkt 3 lit. b) ustawy o VAT oraz paragrafem 4 Rozp. M.F z 28 listopada 2008 r. (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) stanowi o innym miejscu świadczenia usługi niż Polska.

Wyłączenie tych usług z opodatkowania podatkiem od towarów i usług powoduje, że nie stosuje się do nich przepisów ustawy o VAT, a co za tym idzie nie będą miały w tym wypadku zastosowania przepisy art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a), b) i c). A zatem biorąc pod uwagę powyższe argumenty słusznym jest wystawienie kontrahentom faktur handlowych bez podatku VAT w terminie z jakim Spółka zostaje obciążona kosztami tej usługi przez kontrahenta.

Ad 10

Jednocześnie wystawiając fakturę Wnioskodawca powinien oddzielnie wyszczególnić na fakturze usługi transportu drogowego wykonane na terenie USA oraz usługi transportu morskiego, aby zgodnie z zasadami art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT podkreślić, że miejscem świadczenia usług transportowych jest miejsce, gdzie odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe - w części dotyczącej przyjęcia, że nabywane od firm amerykańskich usługi transportu i usługi pomocnicze do usług transportu nie stanowią importu usług (pytania Nr 1 i 4) i nieprawidłowe - w części rozliczenia z klientami świadczonych usług transportu międzynarodowego (pytania 7-10).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. w stanie prawnym obowiązującym dni dnia 31 grudnia 2009 r. - zwana dalej ustawą) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy przez import usług - rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania albo pobytu na terytorium kraju (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

W przypadku świadczenia usług transportowych stosownie do postanowień art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28. Zgodnie zaś z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit b) ustawy, w przypadku świadczenia usług pomocniczych do usług transportowych, takich jak załadunek, rozładunek, przeładunek i podobne czynności - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone z zastrzeżeniem art. 28 (zastrzeżenie dotyczy transportu wewnątrzwspólnotowego i nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego (art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy). Przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 23, rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju (art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. b) ustawy).

Stosownie do postanowień § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), w przypadku świadczenia usług transportu międzynarodowego środkami transportu morskiego lub lotniczego - miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze (art. 106 ust. 7 ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na świadczeniu usług spedycji oraz pośrednictwie związanym z usługami transportu. Spółka sprowadza na zamówienie pojazdy mechaniczne głównie z USA. Zakupiony towar jest dostarczany do miejsca załadunku przez partnerów Spółki w USA. Następnie towar jest pakowany i odstawiony do portu w celu wysłania do portu w Unii Europejskiej (Gdynia lub Bremerhaven). Wnioskodawca korzysta z usług firm amerykańskich, które to na zlecenie Spółki dokonują na terenie USA transportu towarów, rozładunku, załadunku. Partnerzy Wnioskodawcy obciążają Spółkę fakturami za te czynności i wystawiają dokumenty przewozowe do odprawy celnej. Ponadto partnerzy Wnioskodawcy - firmy amerykańskie - organizują również transport morski towarów z USA do Gdyni lub Bremerhaven za co również obciążają Spółkę fakturami.

W rozpatrywanym przypadku Spółka zakupuje usługi od firm amerykańskich, które polegają na transporcie towarów na terenie USA do portu w USA oraz na transporcie drogą morską z portu w USA do kraju Unii Europejskiej (porty w Gdyni lub Bremerhaven). Dlatego też pod kątem importu usług powyższe usługi należy rozpatrywać oddzielnie.

W pierwszym przypadku Podatnik zakupuje usługi transportu oraz usługi pomocnicze do usług transportu od firm amerykańskich, które w całości świadczone są terenie USA. Zatem zgodnie z definicją miejsca świadczenia zawartą w art. 27 ust. 2 pkt 2 i 3 lit. b) ustawy, dla usług transportu miejscem świadczenia jest miejsce gdzie faktycznie odbywa się transport, natomiast dla usług pomocniczych do usług transportu miejscem świadczenia jest miejsce gdzie usługi te są faktycznie świadczone. Zatem w rozpatrywanym przypadku należy uznać, że w zakresie obu usług (transportu i pomocniczych do usług transportu) wykonywanych przez firmy amerykańskie na terenie USA, miejscem świadczenia będzie USA i tam usługi te winny być rozliczone w zakresie podatku od towarów i usług. Dlatego też usługi te nie stanowią dla spółki importu usług, zatem Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawiania z tego tytułu faktur wewnętrznych.

Z uwagi, iż w zakresie usług transportu oraz usługi pomocniczych do usług transportu świadczonych przez firmy amerykańskie na rzecz Spółki, które w całości świadczone są terenie USA wyjaśniono, iż nie dochodzi do importu usług, Organ podatkowy uznał, iż odpowiedź na pytania Nr 2 i 3 jest bezzasadna.

W przypadku kupowanych przez Podatnika usług transportu morskiego realizowanych z portu w USA do portu w Gdyni mamy do czynienia z transportem międzynarodowym zdefiniowanym w art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. b) ustawy, zatem zastosowanie znajdzie tu przepis § 4 ww. rozporządzenia. Przytoczony przepis odnosi się do polskich podmiotów, które świadczą usługi transportu międzynarodowego środkami transportu morskiego. Odnosząc powołany przepis do rozpatrywanego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, iż nabyte przez Wnioskodawcę usługi transportu morskiego wykonane przez firmy amerykańskie stanowią usługę transportu międzynarodowego i miejscem świadczenia tej usługi nie będzie terytorium kraju Podatnika. Spółka na tym etapie nie świadczy ww. usług lecz ją nabywa od podmiotów z USA, a więc nie ciąży na niej obowiązek jej rozliczenia. Zatem w przedmiotowym przypadku nie dochodzi do importu usług, a Spółka nie jest zobowiązana do rozliczenia podatku VAT z tego tytułu, a co za tym idzie nie jest zobowiązana do wystawienia faktur wewnętrznych.

W przypadku kupowanych przez Podatnika usług transportu morskiego realizowanych z portu w USA do portu w Bremerhaven, również nie dojdzie to importu usług z uwagi, iż nie mamy do czynienia z transportem międzynarodowym w rozumieniu przepisu art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. b) ustawy. Miejscem świadczenia tych usług nie jest terytorium RP. Zatem w zakresie usług transportu morskiego z USA do Bremenhaven, Spółka nie będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT z tego tytułu.

Z uwagi, iż w zakresie usług transportu morskiego z portu w USA do portu w Gdynie i Bremenhaven, świadczonych przez firmy amerykańskie na rzecz Spółki wyjaśniono, iż nie dochodzi do importu usług, Organ podatkowy uznał, iż odpowiedź na pytania Nr 5 i 6 jest bezzasadna.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opisany we wniosku stan faktyczny należało uznać stanowisko podatnika za prawidłowe w części dotyczącej nabywanych od firm amerykańskich usług transportu i usług pomocniczych do usług transportu, które nie stanowią dla Spółki importu usług.

W odniesieniu do rozliczenia Podatnika z klientami usługi transportu międzynarodowego Organ nie podzielił stanowiska Wnioskodawcy.

Spółka świadczy na rzecz swoich klientów usługę transportową i w ramach tej usług sprowadza pojazdy mechaniczne głównie z USA. W celu realizacji zamówienia Wnioskodawca zakupuje usługi od firm amerykańskich. Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż usługi transportu oraz usługi pomocnicze do usług transportu świadczone na terenie USA oraz usługi transportu morskiego z USA do portu w Bremerhaven będą wyłączone spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca wystawiając faktury VAT na te odcinki transportu nie jest zobowiązany od naliczenia podatku VAT. Powyższa teza wynika z faktu, iż przedmiotowe usługi mają miejsce opodatkowania poza terytorium RP, zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski.

Jednakże w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz klientów usługi transportu morskiego z USA do portu w Gdyni, Spółka będzie zobowiązana do naliczenia podatku VAT z tego tytułu. W odniesieniu do tego etapu transportu morskiego, który zgodnie z definicją zawartą w art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy stanowi usługę transportu międzynarodowego, zastosowanie znajdzie przepis § 4 rozporządzenia. Przytoczony przepis stanowi, iż w przypadku świadczenia usług transportu międzynarodowego środkami transportu morskiego miejscem świadczenia jest terytorium kraju. W relacji Spółka - Klient to Spółka występuje w charakterze świadczącego ww. usługę i w związku z powyższym jest zobowiązana do rozliczenia podatku VAT z tego tytułu.

Stawka podatku VAT dla usług transportu międzynarodowego wynosi 0% zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy.

Zgodnie z art. 83 ust. 5 pkt 1-3 ustawy, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu:

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami.

Mając na uwadze powołane przepisy należy uznać, iż świadczona przez Wnioskodawcę usługa transportu morskiego z USA do portu w Gdyni będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki podatku VAT w wysokości 0% pod warunkiem, że Spółka będzie dysponować dokumentami opisanymi w art. 83 ust. 5 ustawy. Obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi transportu międzynarodowego drogą morska z USA do Gdyni powstanie zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) ustawy, czyli z chwilą otrzymania zapłaty lub jej części, nie później jednak niż 30. dnia licząc od dnia wykonania usług.

Ponadto Spółka przenosząc na klientów koszty transportu wykonywanego na terenie USA jak i koszty transportu morskiego z USA do Bremerhaven bądź Gdyni, zobowiązana jest do odrębnego wykazania na fakturze odcinków poszczególnych tras, powyższy wymóg wynika z dyspozycji art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.