IPPP1/443-1197/10-2/ISz - Prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT z tytułu zakupu usług serwisowych samochodów osobowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2010 r. (data wpływu 29 listopada 2010 r.) uzupełnionym w dniu 17 stycznia 2011 r. (data wpływu 20 stycznia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 29 listopada 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 17 stycznia 2011 r. (data wpływu 20 stycznia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł ramową umowę o współpracy z firmą A."), określającą ogólne zasady współpracy w zakresie używania samochodów osobowych stanowiących własność firmy A. przez Wnioskodawcę na zasadzie leasingu operacyjnego, a w szczególności ustalenia dotyczące ustalania marży, opłat za zarządzanie, zawierania umów leasingowych i umów serwisowych, warunków płatności i ubezpieczenia przedmiotu umów leasingowych.

W przypadku każdego z użytkowanych samochodów zawierane są dwie odrębne umowy:

* umowa leasingu, która określa w szczególności przedmiot leasingu, jego wartości, warunki zawarcia umowy, w tym wysokość należnych płatności, warunki skorzystania z opcji wykupu przedmiotu leasingu po zakończeniu umowy,

* umowa serwisowa, która określa w szczególności przedmiot umowy serwisowej, warunki jej świadczenia oraz opłaty związane z jej realizacją.

Umowę ramową oraz przykładowe umowy leasingu i serwisowej załączono do niniejszego wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty wnoszone na podstawie umów serwisowych objęte są ograniczeniem w odliczeniu podatku VAT określonym w art. 86 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Umowy: leasingowa i serwisowa stanowią dwa odrębne stosunki prawne wiążące Wnioskodawcę i firmę A. Art. 86 ust. 7. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług stanowi, że w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6 000 zł.

Ograniczenie to ma zastosowanie do umowy leasingu zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a firmą A. Umowa serwisowa nie znajduje się na liście umów wymienionych w przywołanym przepisie. Również jej charakter jest inny niż wymienionych w nim umów, tj. umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, gdyż nie jest ona związana z umownie nazywając "przekazaniem prawa" do korzystania z przedmiotu leasingu, ale wyłącznie z rozliczeniem kosztów eksploatacji, które typowo obciążają użytkownika przedmiotu leasingu, niezależnie od sposobu ich rozliczenia. Nie są to również "inne płatności" wynikające z umowy wymienionej w art. 86 ust. 7, gdyż podstawą ich wnoszenia jest odrębnie zawarta umowa, o innym charakterze niż najem, dzierżawa lub leasing.

Z przyczyn przedstawionych w akapicie poprzedzającym, brak jest również podstaw do potraktowania obydwu umów, jako usługi złożonej. Punktem wyjścia oceny do celów VAT powinno być rozpatrywanie świadczeń, jako odrębnych transakcji. O jednym świadczeniu można mówić tylko wtedy, gdy usługi stanowią obiektywnie jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze i rozdzielenie go miałoby charakter sztuczny. W tym przedmiotowym przypadku usługi świadczone w ramach obydwu umów (leasingu i serwisowej) są jednak rozłączne i bardzo często w praktyce gospodarczej nie występują łącznie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W art. 86 ust. 3 ustawy o VAT postanowiono, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Przepis art. 86 ust. 4 cyt. ustawy zawiera katalog pojazdów samochodowych, których powyższe ograniczenia nie dotyczą. Pojazdy te muszą jednak spełniać określone wymagania, o których mowa w kolejnych przepisach ustawy.

W myśl art. 86 ust. 7 ustawy o VAT w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Przepis ten, w odniesieniu do przypadków w nim określonych, modyfikuje definicję podatku naliczonego, zawartą w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, wskazując, że kwotę podatku naliczonego stanowi nie cały wykazany na fakturze podatek od należnego czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, lecz tylko 60% tego podatku i tylko w ramach limitu wynoszącego 6.000 zł na jeden użytkowany samochód. Ograniczenie dotyczy każdej należności, która wynika z zawartej umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, i obejmuje wszystkie opłaty składające się na wynagrodzenie wydzierżawiającego (leasingodawcy) z tytułu oddania dzierżawcy (leasingobiorcy) do użytkowania samochodu osobowego lub innego pojazdu, o którym mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego podlega ponadto ograniczeniom, w przypadkach określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca zawarł ramową umowę określającą ogólne zasady współpracy w zakresie używania samochodów osobowych przez Wnioskodawcę na zasadzie leasingu operacyjnego, a w szczególności ustalenia dotyczące ustalania marży, opłat za zarządzanie, zawierania umów leasingowych i umów serwisowych, warunków płatności i ubezpieczenia przedmiotu umów leasingowych.

W przypadku każdego z użytkowanych samochodów zawierane są dwie odrębne umowy:

* umowa leasingu, która określa w szczególności przedmiot leasingu, jego wartości, warunki zawarcia umowy, w tym wysokość należnych płatności, warunki skorzystania z opcji wykupu przedmiotu leasingu po zakończeniu umowy,

* umowa serwisowa, która określa w szczególności przedmiot umowy serwisowej, warunki jej świadczenia oraz opłaty związane z jej realizacją.

Umowy te zostały zawarte z tą samą firmą leasingową, i obydwie dotyczą tych samych samochodów, które są przedmiotem leasingu operacyjnego. Umowy: leasingowa i serwisowa stanowią dwa odrębne stosunki prawne wiążące Wnioskodawcę i kontrahenta.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz brzmienie wyżej przytoczonych przepisów należy stwierdzić, iż stosownie do art. 86 ust. 7 ustawy o VAT ustawodawca ograniczył prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku użytkowania samochodów osobowych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze do 60% (nie więcej jednak niż 6.000 zł) podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą.

W przepisie art. 86 ust. 7 ustawy o VAT ustawodawca wskazuje na czynsz (ratę), a więc nazwę używaną do określenia opłaty za używanie samochodu na podstawie umowy leasingu. W drugiej kolejności ustawodawca wskazuje na "inne płatności wynikające z zawartej umowy". Jednak ustawodawca wskazał na "inne płatności" co potwierdza, że jego intencją jest aby przepis znalazł zastosowanie do wszystkich płatności jakie zostały wskazane w tej umowie, czyli umowie leasingu.

Natomiast decyzją Wnioskodawcy i leasingodawcy zawarto dwie odrębne umowy tj. - umowę leasingu operacyjnego i umowę serwisową. Tak więc decyzją stron było oddzielne uregulowanie kwestii leasingu i dodatkowych usług - tj. usług serwisowych.

Zatem z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca nie nabywa od leasingodawcy jednej usługi, lecz leasingodawca zapewnia Wnioskodawcy dwa odrębne świadczenia, tj. leasing operacyjny m.in. samochodów osobowych oraz usługi serwisowe tychże samochodów.

Skoro przedmiotem odrębnej umowy o świadczenie usług jest wykonywanie usług serwisowych samochodów osobowych nie znajdzie zastosowania ograniczenie przewidziane w przepisie art. 86 ust. 7 ww. ustawy.

W rezultacie należy stwierdzić, że podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup usług serwisowych w odniesieniu do samochodów osobowych podlega odliczeniu na zasadach ogólnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, pod warunkiem spełnienia podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia tj. samochody te wykorzystywane są przez Wnioskodawcę do działalności opodatkowanej.

Jednakże Wnioskodawca winien mieć na uwadze ograniczenia wynikające z przepisu art. 88 tej ustawy.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem sprawy należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż zgodnie z art. 1 pkt 11 i 12 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym - Dz. U. z 2010 r. Nr 247, poz. 1652, w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) uchylono art. 86 ust. 3-7a i po art. 86 dodano się art. 86a, któremu moc obowiązującą nadano z dniem 1 stycznia 2013 r.

Na mocy natomiast art. 3 ust. 1 i ust. 6 ww. ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2. W przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47. ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.