IPPP1/443-1196/08-2/SM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2008 r. (data wpływu 23 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 czerwca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik nie jest podatnikiem podatku VAT. W dniu 29 stycznia 2008 r. została zawarta przedwstępna umowa kupna-sprzedaży, na podstawie której za środki z majątku dorobkowego podatnik nabędzie w przyszłości wraz z żoną oraz kilkoma innymi osobami działkę niezabudowaną oznaczoną w ewidencji gruntów nr 41/2, z której według istniejącego projektu wydzielona ma zostać docelowo działka nr 41/3 (działka projektowana), położoną na nieruchomości znajdującej się w WXXX przy ul. CXXX (nr KW XXX/XXX/x). Zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy wydaną przez Prezydenta WXXX działka projektowana nr 41/3 przeznaczona zostanie na drogę dojazdową (brak jest w tym zakresie ważnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego). Wydzielenie działki projektowanej z działki nr 41/3 zostanie dokonane z uwagi na fakt, iż podatnik oraz inne osoby, które są kupującymi zamierzały ułatwić dojazd do głównej działki budowlanej nr 41/2. Ze względu jednak na aktualnie planowane przez kupujących zbycie działki nr 41/2, posiadanie działki nr 41/3 może stracić dla podatnika znaczenie. Z punktu widzenia podatnika celowe zatem byłoby zbycie również działki nr 41/3 (przeznaczonej na drogę dojazdową). Podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przez podatnika - osobę fizyczną działki nr 41/3 stanowiącej jego własność, która należy do jego majątku osobistego i nie została nabyta w związku z profesjonalnie prowadzoną działalnością gospodarczą podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z art. 15 ust. 2 tej samej ustawy wynika przy tym, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów (w tym przypadku działki nr 41/3) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wtedy, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika VAT, czy też działający w takim charakterze w odniesieniu do konkretnej transakcji. Miarodajne jest dokonanie oceny w oparciu o cytowane powyżej przepisy ustawy o VAT, tzn. stwierdzenie, czy w rozumieniu tej ustawy dana osoba prowadzi działalność gospodarczą. Do takiego stwierdzenia konieczne byłoby natomiast w niniejszym przypadku, aby w momencie podjęcia zamiaru nabycia działki (tutaj: zawarcie umowy przedwstępnej) podatnik miał jednoczesny zamiar dokonywać tego typu czynności wielokrotnie (tzn. dokonywać zakupu i dalszej sprzedaży nieruchomości). Jeżeli natomiast podatnik nabędzie ostatecznie grunt (na mocy umowy przyrzeczonej przenoszącej własność), a następnie dokona jego sprzedaży i okoliczności nie wskazują przy tym, że czynności te dokonywane są z zamiarem ich powtarzania w sposób ciągły, czy też zorganizowany, to nie ma podstaw do stwierdzenia, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Zbycie działki nr 41/3 będzie bowiem w istniejącym stanie faktycznym wyłącznie konsekwencją planowanego przez podatnika zbycia działki nr 41/2. Dodatkowo należy zauważyć, że podatnik nie prowadzi profesjonalnej działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż drogi w tym konkretnym przypadku nie będzie powodować obowiązku zapłaty podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą" - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

Za dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Według art. 2 pkt 6 towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami - stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zasady wykładni językowej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej prowadzą do wniosku, że działalność gospodarczą stanowi profesjonalny obrót, wykonywany w sposób ciągły oraz zorganizowany. Z działalnością gospodarczą mamy do czynienia również wtedy, gdy czynności są wykonywane sporadycznie lub nawet jednorazowo, jednak okoliczności dostawy towarów lub świadczenia usług wskazują na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy.

Zatem do uznania dostawy towarów (nawet jednorazowej) za działalność gospodarczą należy wskazać, że w odniesieniu do tej transakcji podatnik działał w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie (w sposób częstotliwy), a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Sprawy dotyczące opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek są sprawami szczególnymi, w których nie można na ogół z całą pewnością stwierdzić, jakie zamiary miał kupujący w stosunku do kupowanego gruntu w chwili zakupu. Dlatego rozstrzygnięcie tego typu zagadnień wymaga dokładnej analizy stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) przedstawionych przez osoby dokonujące dostawy gruntów. Każdy stan faktyczny czy zdarzenie przyszłe należy rozpatrywać mając na uwadze charakter gruntu oraz czynności, jakich dokonuje osoba sprzedająca grunt i wnioski płynące z tych czynności. Organy podatkowe powinny oceniać zamiar (tak zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, jak i zamiar odsprzedaży) na podstawie okoliczności tworzących określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), a nie opierać się na twierdzeniach podmiotu dokonującego dostawy towarów. W przeciwnym razie bowiem objęcie czynności zakresem opodatkowania podatkiem VAT zależałoby wyłącznie od woli podatnika.

Z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 29 stycznia 2008 r. zawarł umowę przedwstępną kupna-sprzedaży, na podstawie której nabędzie wraz z żoną oraz kilkoma innymi osobami niezabudowaną działkę oznaczoną w ewidencji gruntów pod nr 41/2. Z przedmiotowej działki ma zostać wydzielona działka o nr ewidencyjnym 41/3 (działka projektowana), przeznaczona pod drogę dojazdową do ww. działki głównej. Kupujący planują zbycie działki 41/2, a co za tym idzie również działki 41/3 (ponieważ jej posiadanie może stracić dla nich znaczenie).

Definicja działalności gospodarczej w art. 15 ust. 2 ww. ustawy wśród wielu aktywności wymienia "wszelką działalność <...> handlowców", czyli podmiotów trudniących się handlem. Według "Innego słownika języka polskiego" pod red. M. Bańko (Wydawnictwo Naukowe PWN 2000, t. 1, s. 500) "handel" oznacza "działalność polegającą na sprzedawaniu, kupowaniu lub wymianie towarów i usług między ludźmi, przedsiębiorstwami lub krajami".

Pod pojęciem handlu rozumie się zatem dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży.

Działania podejmowane przez Wnioskodawcę noszą właśnie charakter działalności handlowej (tj. zakup towarów w celu ich odsprzedaży), uznanej za działalność gospodarczą w myśl ww. art. 15 ust. 2 ustawy.

Świadczy o tym m.in. fakt, że nabycie przedmiotowej działki nastąpi w drodze umowy kupna-sprzedaży, a nie np. spadku czy darowizny. Powyższych czynności nie można zatem uznać za powiększenie i wyprzedaż majątku osobistego (pozostającego poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług). Transakcja kupna nie będzie zawarta samodzielnie (czy tylko z małżonką), ale jako wspólna inicjatywa grupy osób fizycznych. Podatnik jeszcze przed ostatecznym sfinalizowaniem transakcji zakupu (w dniu 29 stycznia 2008 r. została zawarta dopiero umowa przedwstępna dotycząca nabycia działki) przewiduje sprzedaż przedmiotowej działki. Wydzielenie z działki o nr ewidencyjnym 41/2 działki o nr 41/3 (drogi dojazdowej), mającej na celu ułatwienie dojazdu do działki głównej, sugeruje uatrakcyjnienie jej jako przedmiotu sprzedaży i osiągnięcie maksymalnego zysku z tej transakcji.

Ponadto należy zauważyć, że Wnioskodawca nie dokona jednej transakcji sprzedaży (tj. tylko działki o nr 41/3), ale planowana jest także sprzedaż działki głównej (o nr ewidencyjnym 41/2).

W świetle powyższego należy uznać, iż Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie będzie działał w charakterze handlowca z zamiarem częstotliwego wykonywania czynności dla celów zarobkowych, tym samym spełniając przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 i 2 kwalifikujące go dla uznania za podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą.

W kontekście podstawowej zasady podatku VAT, jaką jest zasada neutralności, bezzasadnym byłoby przyjęcie przez ustawodawcę, iż ta sama czynność w przypadku podmiotu, który zarejestrował się jako podatnik VAT czynny i zgłosił działalność w zakresie handlu nieruchomościami byłaby opodatkowana inaczej (nieopodatkowana), niż w przypadku gdy dokonuje jej podmiot, który takiego zgłoszenia nie dokonał, kiedy zamiar i efekt zarobkowy obydwu transakcji jest identyczny. Różnica wynika tylko z kwestii formalnych dokonanych przez obydwa podmioty.

Dostawa terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT stawką podstawową wskazaną w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ wspomniane zwolnienie dotyczy dostaw terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ww. ustawy wynika, że podatnik dokonujący dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę nie korzysta ze zwolnienia od podatku przewidzianego dla podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł oraz podatników rozpoczynających wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży kwoty 50.000 zł.

Reasumując, dostawa wydzielonej działki o nr ewidencyjnym 41/3 będzie nosić znamiona dokonanej w ramach działalności handlowej (działalności gospodarczej) i podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT stawką podstawową 22%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.