IPPP1/443-1174/10-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2010 r. (data wpływu 19 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawek podatku właściwych dla usługi wykonania projektu budowlanego oraz przeniesienia majątkowych praw autorskich do tego projektu - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 listopada 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawek podatku właściwych dla usługi wykonania projektu budowlanego oraz przeniesienia majątkowych praw autorskich do tego projektu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. (dalej jako "Spółka") prowadzi działalność w szczególności w zakresie realizacji projektów budowlanych oraz inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego. Spółka zamierza rozpocząć świadczenie usług projektowych w zakresie instalacji budowlanych kwalifikujących się do kategorii 74.2 PKWiU z 1997 r. - usługi architektoniczne i inżynierskie. W związku z tym Spółka będzie, w określonym zakresie, działać jako biuro projektowe i przygotowywać projekty budowlane za pomocą zatrudnionych lub współpracujących z nią inżynierów posiadających odpowiednie uprawnienia.

Przedmiotem umowy na usługi projektowe będzie przygotowanie projektu budowlanego oraz przekazanie majątkowych praw autorskich do takiego projektu. Wynagrodzenie za usługę będzie podzielone na:

W konsekwencji faktura VAT będzie wystawiona na usługę wykonania projektu budowlanego oraz przeniesienie praw autorskich do tego projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, Spółka zadaje pytanie czy na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy VAT usługa wykonania projektu budowlanego będzie opodatkowana 22% stawką VAT, natomiast samo przeniesienie majątkowych praw autorskich do tego projektu będzie opodatkowane 7% stawką VAT stosownie do art. 41 ust. 2 w związku z poz. 162 załącznika nr 3 ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów usług podlegają odpłatna dostawa towarów odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

W zakresie wysokości opodatkowania VAT należy w pierwszej kolejności odwołać się do przepisów zawartych w art. 41 ustawy VAT regulujących zagadnienie stawek podatkowych. Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne, w tym stawkę 7%. Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy VAT dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7%. W poz. 162 załącznika nr 3 do tej ustawy wymienione zostały usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

W tym miejscu należy odwołać się do ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskimi prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm., dalej "ustawa o prawie autorskim"). Zgodnie z art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości przeznaczenia i sposobu wyrażenia. W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Należy wskazać, iż ust. 2 pkt 6 powołanego artykułu, wymienia przykładowe utwory będące przedmiotem prawa autorskiego, a m.in. są to utwory architektoniczne, architektoniczno urbanistyczne i urbanistyczne. Jest to tzw. otwarty katalog utworów, a więc przedmiotem prawa autorskiego będzie każdy inny przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze z wyjątkiem jednak rezultatów działalności enumeratywnie wskazanych przez ustawodawcę w art. 4 ustawy o prawie autorskim. Ten negatywny katalog utworów stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że ustawodawca odmawia statusu utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego za każdym razem jedynie następującym przejawom działalności: (1) aktom normatywnym lub ich urzędowym projektom, (2) urzędowym dokumentom, materiałom, znakom i symbolom, (3) opublikowanym opisom patentowym lub ochronnym, (4) prostym informacjom prasowym.

Zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego powinno spełniać następujące warunki:

Spółka pragnie wskazać, iż przyjmuje się, że twórcą w rozumieniu ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim.

Użyte w art. 1 ustawy określenie: przejaw działalności twórczej oznacza jakikolwiek uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta jest spełniona, gdy mamy do czynienia z subiektywnym nowym wytworem intelektu. Użycie w art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim określenia "utwory" wskazuje, że dla zakwalifikowania projektu budowlanego jako przedmiotu prawa autorskiego konieczne jest spełnienie przesłanek utworu określonych w art. 1 ust. 1 tej ustawy, tzn. aby był on przejawem działalności twórczej oraz miał indywidualny charakter. Tylko w razie spełnienia tych przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste, jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystanie z utworu. Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność.

W opinii Spółki projekty budowlane dotyczące instalacji, które zamierza wykonywać będą stanowiły przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, wyrażonej znakami graficznymi i słowami, który należy zakwalifikować jako utwór - przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim.

Należy podkreślić, iż projekty te muszą spełniać indywidualne wymagania i warunki danego obiektu budowlanego, dlatego są przejawem samodzielnej działalności twórczej inżyniera. Każdorazowo Spółka będzie przygotowywać inny, niepowtarzalny projekt dostosowany do konkretnych warunków architektonicznych i wymagań administracyjnych danego obiektu budowlanego. Nie mogą to być typowe, powtarzalne projekty, lecz przygotowane stosownie do istniejących w danym przypadku wymogów technicznych i za każdym razem angażujące kreacyjny i samodzielny wysiłek twórczy inżyniera.

Spółka na poparcie swojego stanowiska pragnie wskazać, iż mając na uwadze praktykę w szczególności orzecznictwo sądowe gdzie za przedmiot prawa autorskiego były uznawane takie dzieła, jak instrukcja obsługiwania maszyny, projekty dokumentacji technicznej, plany, szkice, rysunki i modele, nie ma wątpliwości, iż utwory stworzone w ramach działalności projektowej, którą zamierza rozpocząć będą temu prawu podlegać.

Niejednokrotnie także w orzeczeniach Sądu Najwyższego dzieła o charakterze technicznym były uznawane za podlegające ochronie prawa autorskiego, a wystarczy przywołać tu wyrok Izby Cywilnej SN z 30 czerwca 2005 r. (sygn. IV CK 763/04).

W konsekwencji usługi projektowe, które zamierza świadczyć Spółka poprzez uprawnionych inżynierów będą usługami twórców, cechującymi się oryginalnością i niepowtarzalnością a ich rezultatem będzie utwór chroniony przepisami ustawy o prawie autorskim.

Powracając zaś do regulacji dotyczących wysokości opodatkowania usług twórców zawartych w ustawie VAT, tj. w tym przypadku do art. 41 ust. 2 w związku z poz. 162 załącznika nr 3 do ustawy VAT, Spółka pragnie wskazać, iż wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich do projektów budowlanych będzie podlegało opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT, ponieważ:

Warunki, wskazane w pkt 2 i 3 będą wynikały z danej umowy, zgodnie z którą dojdzie do przeniesienia autorskich praw majątkowych i Spółka otrzyma z tego tytułu wynagrodzenie w formie honorarium. Należy w tym miejscu podkreślić, iż usługi twórców w rozumieniu ustawy o prawie autorskim wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich zostały wymienione w poz. 162 załącznika nr 3 do ustawy VAT zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku VAT w wysokości 7% bez względu na symbol PKWiU. A zatem fakt, iż Spółka zamierza świadczyć usługi mieszczące się w kategorii 74.2 PKWiU pozostaje bez wpływu na możliwość zastosowania tej stawki.

Podsumowując, zdaniem Spółki usługi polegające na przygotowaniu projektów budowlanych w zakresie instalacji (kategoria 74.2 PKWiU - usługi architektoniczne i inżynierskie) będą opodatkowane stawką 7% jedynie w zakresie przekazania praw autorskich. W związku z tym wskazane w stanie faktycznym usługi będą opodatkowane w następujący sposób:

W związku z powyższym uzasadnieniem Spółka wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska poprzez interpretację indywidualną, o którą występuje niniejszym wnioskiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności zdefiniowany został w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., zmienionym art. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Należy również zauważyć, że treść art. 5a ustawy o VAT stanowi, iż towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług czynności, które podlegają opodatkowaniu, tj. dostawa towarów oraz świadczenie usług powinny mieć charakter odpłatny, z tym, że pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonanym świadczeniem powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonanego świadczenia, a zatem wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl zaś ust. 2 powołanego artykułu, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawki podatku wskazane w powołanym powyżej art. 41 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT ulegają podwyższeniu na podstawie art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578). Zgodnie z tym przepisem, po art. 146 dodaje się art. 146a-146e w brzmieniu:

"Art. 146a. W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.:

W załączniku nr 3 do ww. ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod poz. 181 wskazano, iż stawką tą objęte są, bez względu na symbol PKWiU, usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Jak stanowi art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne.

W myśl art. 8 ust. 1 - ust. 3 cyt. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu. Dopóki twórca nie ujawnił swojego autorstwa, w wykonywaniu prawa autorskiego zastępuje go producent lub wydawca, a w razie ich braku - właściwa organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi.

Zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

Twórcą w rozumieniu ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl ww. art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Natomiast użyte w art. 1 analizowanej ustawy określenie: przejaw działalności twórczej oznacza jakikolwiek uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta jest spełniona, gdy mamy do czynienia z subiektywnym nowym wytworem intelektu. Użycie w art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określenia "utwory" wskazuje, że dla zakwalifikowania określonego rezultatu działalności architektonicznej lub architektoniczno-urbanistycznej (np. projektu architektonicznego) jako przedmiotu prawa autorskiego konieczne jest spełnienie przesłanek utworu określonych w art. 1 ust. 1 tej ustawy, tzn. aby był on przejawem działalności twórczej oraz miał indywidualny charakter. Tylko w razie spełnienia tych przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste, jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystanie z utworu. Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność.

Należy jednak podkreślić, że nie każdy projekt architektoniczny lub architektoniczno-urbanistyczny spełnia przesłanki utworu w rozumieniu ww. ustawy. Dotyczy to w szczególności projektów będących powieleniem innych projektów, a więc niebędących rezultatem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, jak również projektów typowych, zawierających powtarzalne, nieoryginalne rozwiązania architektoniczne. Projekty takie nie podlegają ochronie autorsko-prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z przedstawionego w złożonym wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka prowadzi działalność w zakresie realizacji projektów budowlanych oraz inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego. Spółka zamierza rozpocząć świadczenie usług projektowych w zakresie instalacji budowlanych kwalifikujących się do kategorii 74.2 PKWiU z 1997 r. - usługi architektoniczne i inżynierskie. W związku z tym, w określonym zakresie, Spółka będzie działać jako biuro projektowe i przygotowywać projekty budowlane za pomocą zatrudnionych lub współpracujących z nią inżynierów posiadających odpowiednie uprawnienia. Przedmiotem umowy na usługi projektowe będzie przygotowanie projektu budowlanego oraz przekazanie majątkowych praw autorskich do takiego projektu. Wynagrodzenie za usługę będzie podzielone na: wynagrodzenie z tytułu wykonania projektu oraz wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do projektu. W konsekwencji faktura VAT będzie wystawiona na usługę wykonania projektu budowlanego oraz przeniesienie praw autorskich do tego projektu. Spółka wskazuje także, iż projekty budowlane dotyczące instalacji, które zamierza wykonywać będą stanowiły przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, wyrażonej znakami graficznymi i słowami, który należy zakwalifikować jako utwór - przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim. Ponadto, projekty te muszą spełniać indywidualne wymagania i warunki danego obiektu budowlanego, dlatego są przejawem samodzielnej działalności twórczej inżyniera. Każdorazowo Spółka będzie przygotowywać inny, niepowtarzalny projekt dostosowany do konkretnych warunków architektonicznych i wymagań administracyjnych danego obiektu budowlanego. Nie mogą to być typowe, powtarzalne projekty, lecz przygotowane stosownie do istniejących w danym przypadku wymogów technicznych i za każdym razem angażujące kreacyjny i samodzielny wysiłek twórczy inżyniera. Z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do projektu, Spółka otrzyma wynagrodzenie w formie honorarium.

Wątpliwości Wnioskodawcy powstały w związku z prawidłowością zastosowania podstawowej stawki podatku do usługi wykonania projektu budowlanego oraz stawki obniżonej do samego przeniesienia majątkowych praw autorskich do tego projektu.

Odnosząc się do powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, iż ponieważ usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania wymienione zostały w poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku VAT w wysokości 8%, przeniesienie majątkowych praw autorskich do przedmiotowego projektu budowlanego podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, natomiast sama usługa wykonania projektu podlegać będzie opodatkowaniu według podstawowej, tj. 23%, stawki podatku, o których to stawkach mowa w art. 19 pkt 5 ww. ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym opodatkowania podatkiem VAT wynagrodzenia z tytułu wykonania projektu stawką VAT 22%, a wynagrodzenia w formie honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich do projektu stawką VAT 7%, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.