IPPP1/443-117/12-4/IGo - Ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w przypadku świadczeń wykonywanych w ramach konsorcjum.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2012 r. (data wpływu 6 lutego 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 marca 2012 r. (data wpływu 2 kwietnia 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 13 marca 2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 21 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w związku ze świadczeniami wykonywanymi w ramach konsorcjum - jest prawidłowe.

W dniu 6 lutego 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w związku ze świadczeniami wykonywanymi w ramach konsorcjum. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 28 marca 2012 r., złożonym w dniu 28 marca 2012 r. (data wpływu 2 kwietnia 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 13 marca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka I. Sp. z o.o. (dalej jako: I..., Wnioskodawca, Lider) zawarła z inną spółką (dalej jako: Partner) umowę konsorcjum (dalej jako: Umowa Konsorcjum) w celu realizacji Usługi w zakresie opracowania dokumentacji projektowej rozbudowy drogi krajowej w postępowaniu ogłoszonym przez G. Oddział w Warszawie (zwaną dalej: Zamawiającym lub Klientem). Zgodnie z zapisami umowy jest ona umową o współdziałanie przy realizacji usługi na rzecz Zamawiającego, niekreującą nowej jednostki organizacyjnej. Wszelkie sprawy i działania Konsorcjum kierowane będą przez I..., Lidera Konsorcjum. Po uprzednim uzgodnieniu wspólnego stanowiska pomiędzy członkami Konsorcjum, Lider będzie w pełni upoważniony i umocowany do reprezentowania Konsorcjum i składania podpisów w imieniu Konsorcjum we wszystkich sprawach dotyczących realizacji usługi na rzecz Zamawiającego.

W ramach umowy konsorcjum strony postanowiły następujący podział zadań w ramach współdziałania przy wykonaniu usługi na rzecz Zamawiającego:

* zarządzanie usługą, w tym także podwykonawcami, projekt pierwszego zdefiniowanego umownie odcinka - Wnioskodawca,

* projekt drugiego zdefiniowanego umownie odcinka oraz projekt mostu - Partner.

Jednocześnie strony zastrzegły, iż wartość, szczegółowy zakres udziału każdej ze Stron w realizacji usługi oraz zasady wzajemnych rozliczeń stron w związku z realizacją usługi zostaną sprecyzowane w odrębnym, szczegółowym porozumieniu.

Pomiędzy Wnioskodawcą a Partnerem zostało zawarte szczegółowe porozumienie, którego przedmiotem jest określenie szczegółowego zakresu udziału każdej ze Stron w realizacji usługi na rzecz Zamawiającego oraz zasad wzajemnych rozliczeń w związku z realizacją usługi na rzecz Zamawiającego w ramach Umowy Konsorcjum.

Do zakresu udziału Wnioskodawcy w wykonaniu usługi na rzecz Zamawiającego należy:

* koordynacja formalno-prawno-finansowa (w tym m.in. podpisywanie umów z podwykonawcami po uprzednim uzgodnieniu z Partnerem, rozliczenia prawno-finansowo-terminowe podwykonawców oraz Umów z Zamawiającym, koordynacja przepływu informacji, organizowanie Rad Technicznych, koordynacja działań związanych z uzgodnieniami i wydawaniem dokumentacji);

* wykonanie projektu branży drogowej na zdefiniowanym umownie odcinku;

* koordynacja techniczna działań podwykonawców na zdefiniowanych umownie odcinkach.

Do zakresu działań Partnera w wykonaniu usługi na rzecz Zamawiającego należy:

* wykonanie dokumentacji projektowej mostu w uzgodnionym umownie miejscu zgodnie z opisem przedmiotu zamówienia z koordynacją techniczną działań podwykonawców w zakresie projektu obiektu mostu;

* wykonanie projektu organizacji ruchu na zdefiniowanym umownie odcinku;

* wykonanie projektu branży drogowej na zdefiniowanym umownie odcinku;

* koordynacja techniczna działań podwykonawców na zdefiniowanym umownie odcinku.

Zgodnie z postanowieniami porozumienia do umowy, Wnioskodawca i Partner partycypują we wszystkich prawach i obowiązkach, a w szczególności w zyskach i stratach konsorcjum proporcjonalnie do wysokości swoich udziałów w Konsorcjum i stosownie do zakresu prac każdej ze stron.

W ramach ustalania zasad rozliczeń porozumienie pomiędzy Wnioskodawcą i Partnerem reguluje, iż:

* każda ze stron (Wnioskodawca, Partner) uprawniona jest do uzyskania wynagrodzenia za prace wykonane przez siebie w ramach wykonania usługi na rzecz Zamawiającego;

* wartość kontraktu z Zamawiającym opiewa na kwotę X;

* Wnioskodawcy będzie przysługiwać wynagrodzenie z tytułu: (1) prac polegających na koordynacji i zarządzaniu zleceniem w wysokości 8% wartości kontraktu z Zamawiającym, o zryczałtowanej wysokości 0,08*X;

* Partnerowi przysługiwać będzie wynagrodzenie z tytułu: (1) wykonania prac polegających na wykonaniu dokumentacji projektowej mostu w uzgodnionym umownie miejscu w zryczałtowanej wysokości Y w ramach wykonania Usługi na rzecz Zamawiającego, (2) prac polegających na opracowaniu organizacji projektu ruchu w wysokości Z w ramach wykonania usługi na rzecz Zamawiającego;

* Podstawą do zapłaty Partnerowi wynagrodzenia z tytułu wykonanych prac będą faktury VAT wystawione przez Partnera na Wnioskodawcę;

* Pozostała wartość kontraktu (po uwzględnieniu wycenionych usług Wnioskodawcy i Partnera) stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą wartości kontraktu a zdefiniowanymi kwotami X, Y, Z oraz wartością usług podwykonawców, zostanie podzielona pomiędzy strony transakcji w proporcji Wnioskodawca (70%) i Partner (30%);

* Rozliczenie pozostałej kwoty kontraktu następować będzie na podstawie faktur VAT przez Partnera na rzecz Wnioskodawcy w określonych umownie terminach;

* Wnioskodawca założy w banku rachunek bankowy przeznaczony wyłącznie do rozliczeń wynikających z porozumienia z Partnerem, do którego Partner uprawniony jest otrzymać dostęp; wyłącznym dysponentem rachunku bankowego będzie - Wnioskodawca, a wszelkie należności od Zamawiającego będą wpływały na ten rachunek bankowy.

Umowy z podwykonawcami będą zawierane przez Wnioskodawcę po uzgodnieniu z Partnerem i na rzecz Wnioskodawcy będą wystawiane faktury VAT przez podwykonawców z tytułu realizowania zleconych prac w ramach wykonania usługi na rzecz Zamawiającego.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że w celu zapewnienia jednolitych zasad rozliczeń w zakresie VAT w ramach Konsorcjum, wniosek o interpretację został złożony również przez drugą stronę umowy (tj. Partnera).

W piśmie uzupełniającym z dnia 27 marca 2012 r. Wnioskodawca podaje, że w związku z wykonaniem usługi na rzecz Zamawiającego w ramach umowy konsorcjum Wnioskodawca będzie osiągać następujące przychody:

* przychody z tytułu koordynacji formalno-prawno-finansowej (w tym m.in. podpisywanie umów z podwykonawcami po uprzednim porozumieniu z Partnerem; rozliczenia prawno-finansowo-terminowe podwykonawców oraz Umów z Zamawiającym, koordynacja przepływu informacji, organizowanie Rad Technicznych, koordynacja działań związanych z uzgodnieniami i wydawaniem dokumentacji) - w wysokości 8% wartości kontraktu;

* przychody z tytułu udziału procentowego w pozostałej kwocie kontraktu (szczegóły odnośnie wyliczenia tej kwoty zostały przedstawione w stanie faktycznym wniosku oraz w niniejszym wyjaśnieniu).

W związku z wykonaniem usługi na rzecz Zamawiającego w ramach umowy konsorcjum

Wnioskodawca będzie ponosić następujące koszty:

* koszty usług wykonywanych przez Partnera, w stosunku do których zostało ustalone wynagrodzenie ryczałtowe (tj. wskazane w treści wniosku kwoty Y i Z);

* koszty usług podwykonawców zaangażowanych do realizacji usługi na rzecz Zamawiającego.

Ponieważ Wnioskodawca pełni rolę Lidera w przypadku przedmiotowej umowy konsorcjum i jest odpowiedzialny m.in. za wystawianie faktur VAT za zrealizowane na rzecz Zamawiającego usługi, to Wnioskodawca pośredniczy również przy przekazywaniu wynagrodzenia należnego Partnerowi z tytułu udziału procentowego w pozostałej kwocie (szczegóły odnośnie wyliczenia tej kwoty zostały przedstawione w stanie faktycznym wniosku oraz w niniejszym wyjaśnieniu).

Zdaniem Wnioskodawcy do rozliczeń przychodów i kosztów w przedstawionym stanie faktycznym nie powinien być stosowany art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powodem takiego postępowania jest fakt, iż zgodnie z postanowieniami umowy konsorcjum Wnioskodawca i Partner uzyskują wynagrodzenie za wykonanie zdefiniowanych prac w ramach wykonania usługi na rzecz Zamawiającego. Wartość tych usług została wyrażona poprzez ustalenie kwot ryczałtowych za poszczególne usługi oraz podział pozostałej kwoty kontraktu. Tym samym wynagrodzenie należne Wnioskodawcy w ramach wykonania usługi na rzecz Zamawiającego określone jest z tytułu wykonania ściśle zdefiniowanych usług wyłącznie przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji w opinii Wnioskodawcy uznać należy, iż umowa konsorcjum zawarta przez członków konsorcjum nie powinna być rozliczana na zasadach dotyczących wspólnego przedsięwzięcia wynikających z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT). Ustawa nie precyzuje pojęcia wspólnego przedsięwzięcia. Wykładnia art. 5 ustawy CIT pozwala jednak na wysunięcie wniosku, iż zawarta przez Wnioskodawcę przedmiotowa umowa konsorcjum nie może być uznana za wspólne przedsięwzięcie z uwagi na fakt, iż poszczególne elementy składowe usługi na rzecz Zamawiającego wykonywane są przez Wnioskodawcę i Partnera według ściśle określonych zasad podziału zadań, z tytułu wykonania których określone zostało odrębne wynagrodzenie. Wspólne przedsięwzięcie, rozliczane według zasad określonych w art. 5 ustawy o CIT charakteryzuje wspólna realizacja usługi przez podmioty zaangażowane w jego wykonanie i brak odrębnego określenia wynagrodzenia dla poszczególnych części składowych usługi dla każdego podmiotu zaangażowanego. Wynagrodzenie w przypadku wspólnej realizacji przedsięwzięć ustalane jest jako procentowy udział w przychodach i kosztach osiągniętych z tytułu realizacji wspólnego przedsięwzięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy taka sytuacja nie zachodzi w przedmiotowym stanie faktycznym i tym samym do rozliczeń przychodów i kosztów Wnioskodawca nie powinien stosować art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ramach umowy konsorcjum strony uzgodniły następujący podział zadań. Wnioskodawca jest odpowiedzialny za:

* zarządzanie usługą, w tym także podwykonawcami;

* wykonanie projektu pierwszego zdefiniowanego umownie odcinka;

Partner na mocy tej umowy jest odpowiedzialny za:

* wykonanie projektu drugiego zdefiniowanego umownie odcinka oraz projektu mostu.

Szczegóły dotyczące podziału zadań pomiędzy poszczególnymi stronami umowy konsorcjum zostały uzgodnione w odrębnym, szczegółowym porozumieniu.

Zgodnie z tymi szczegółowymi uzgodnieniami do zakresu działań Wnioskodawcy należy:

* koordynacja formalno-prawno-finansowa (w tym m.in. podpisywanie umów z podwykonawcami po uprzednim porozumieniu z Partnerem; rozliczenia prawno-finansowo-terminowe podwykonawców oraz Umów z Zamawiającym, koordynacja przepływu informacji, organizowanie Rad Technicznych, koordynacja działań związanych z uzgodnieniami i wydawaniem dokumentacji);

* wykonanie projektu branży drogowej na zdefiniowanym umownie odcinku;

* koordynacja techniczna działań podwykonawców na zdefiniowanych umownie odcinkach.

Do zakresu działań Partnera w ramach umowy konsorcjum należy:

* wykonanie dokumentacji projektowej mostu w uzgodnionym umownie miejscu zgodnie z opisem przedmiotu zamówienia z koordynacją techniczną działań podwykonawców w zakresie projektu obiektu mostu;

* wykonanie projektu organizacji ruchu na zdefiniowanym umownie odcinku;

* wykonanie projektu branży drogowej na zdefiniowanym umownie odcinku;

* koordynacja techniczna działań podwykonawców na zdefiniowanym umownie odcinku.

Strona podkreśla, iż opisany powyżej podział zadań pomiędzy strony umowy konsorcjum został przedstawiony w stanie faktycznym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Jednocześnie informuje, iż brak jest jakichkolwiek innych ustaleń pomiędzy Wnioskodawcą a Partnerem w tym zakresie.

Odnośnie sposobu ustalenia wynagrodzenia w nawiązaniu do podziału zadań Wnioskodawca informuje, iż w ramach umowy konsorcjum oraz porozumienia do umowy konsorcjum jedynie w stosunku do niektórych zadań zostało ustalone zryczałtowane wynagrodzenie, przysługujące stronom umowy (Wnioskodawcy lub Partnerowi) za ich wykonanie.

Zryczałtowane wynagrodzenie zostało ustalone w stosunku do Wnioskodawcy:

* z tytułu koordynacji formalno-prawno-finansowej (w tym m.in. podpisywanie umów z podwykonawcami po uprzednim porozumieniu z Partnerem; rozliczenia prawno-finansowo-terminowe podwykonawców oraz Umów z Zamawiającym, koordynacja przepływu informacji, organizowanie Rad Technicznych, koordynacja działań związanych z uzgodnieniami i wydawaniem dokumentacji) - w wysokości 8% wartości kontraktu, przy czym wartość kontraktu została zdefiniowana w stanie faktycznym jako kwota X.

Zryczałtowane wynagrodzenie zostało ustalone w stosunku do Partnera:

* z tytułu wykonania dokumentacji projektowej mostu w uzgodnionym umownie miejscu zgodnie z opisem przedmiotu zamówienia z koordynacją techniczną działań podwykonawców w zakresie projektu obiektu mostu - w wysokości kwoty Y;

* wykonanie projektu organizacji ruchu na zdefiniowanym umownie odcinku - w wysokości Z.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, iż z tytułu wykonania pozostałych czynności przez Wnioskodawcę i Partnera nie zostało ustalone zryczałtowane wynagrodzenie. Odpłatność za te czynności będzie zagwarantowana poprzez udział Wnioskodawcy/Partnera w pozostałej kwocie kontraktu.

Pozostała kwota kontraktu obliczana jest jako różnica pomiędzy wartością kontraktu (X) oraz wartością usług Wnioskodawcy oraz Partnera, z tytułu których ustalono zryczałtowane wynagrodzenie oraz wartością usług wykonanych przez podwykonawców. Dla uproszczenia przedstawiamy wyliczenie pozostałej kwoty kontraktu według wzoru:

Pozostała kwota kontraktu: X - Y - Z - wartość usług podwykonawców; przy czym poszczególne oznaczenia z wzoru zostały zdefiniowane w treści stanu faktycznego złożonego wniosku o interpretację oraz w powyższych wyjaśnieniach.

Zgodnie z ustaleniami stron pozostała kwota kontraktu zostanie podzielona pomiędzy Wnioskodawcę i Partnera w proporcji 70%/30% (tj. 70% pozostałej kwoty kontraktu będzie należne Wnioskodawcy, 30% pozostałej kwoty kontraktu będzie należne Partnerowi).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podstawę opodatkowania podatkiem VAT dla Lidera z tytułu świadczeń wykonanych przez Konsorcjum na rzecz Zamawiającego, wynikających z umowy z Zamawiającym stanowi kwota wynagrodzenia należnego Konsorcjum z tytułu realizacji zamówienia wykazana na wystawionej przez lidera fakturze VAT na rzecz Zamawiającego.

Zdaniem wnioskodawcy, Spółka zawarła umowę konsorcjum, w celu realizacji kontraktu na realizacje zamówień publicznych. Umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym, jednakże zawieranie takich porozumień jest dopuszczalne w ramach swobody umów. Stosownie do art. 353 ⁽¹⁾ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy jednoczesnej solidarnej odpowiedzialności wykonawców (konsorcjantów) za wykonanie umowy z zakresu prawa zamówień publicznych. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że jego uczestnicy są związani ustaleniami umownymi, które mogą dotyczyć różnych kwestii, zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 353 ⁽¹⁾ Kodeksu cywilnego, np.: zasad reprezentacji, sposobu rozliczeń danego przedsięwzięcia, podziału robót, udziału w zyskach i stratach itp.

Zatem, celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwość jednego podmiotu. Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Konsorcjum zwykle nie jest spółką prawa handlowego, nie posiada osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane.

Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze - umowy konsorcjum - nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego. A zatem, przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami podatku VAT. Podatnikiem nie jest i nie może być natomiast samo konsorcjum.

Podstawę opodatkowania podatkiem VAT dla lidera z tytułu świadczeń wykonanych przez Konsorcjum na rzecz Zamawiającego, wynikających z umowy z Zamawiającym w świetle art. 29 ust. 1 Ustawy VAT stanowi w opinii Wnioskodawcy kwota wynagrodzenia należnego Konsorcjum z tytułu realizacji zamówienia wykazana na wystawionej przez lidera fakturze VAT na rzecz Zamawiającego. Kompleksowe świadczenie wykonane przez strony Konsorcjum (Wnioskodawcę i Partnera) przekazuje Zamawiającemu dopiero Lider Konsorcjum (por. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 kwietnia 2009 r. (sygn. IBPP1/443-96/09/AS).

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca będzie odpowiadał w ramach umowy konsorcjum za koordynację formalno-prawno-finansową. W ramach tego zadania będzie wystawiał faktury VAT, obciążające Zamawiającego za całość usług, realizowanych w ramach konsorcjum.

W kwestii określenia podstawy opodatkowania trzeba wskazać na art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Obrotem są zatem kwoty należne z tytułu tych czynności opodatkowanych, które wykonywane są przez podatnika.

Mając na uwadze powyższe trzeba stwierdzić, iż podstawą opodatkowania usługi świadczonej przez Konsorcjum będzie wartość netto z faktur wystawionych przez Lidera dla Zamawiającego, na którą składać się będą zarówno usługi wykonane przez Lidera jak też Partnera. Tym samym podstawę opodatkowania dla celów VAT będzie stanowić 100% kwoty należnej Konsorcjum z tytułu wykonania usługi na rzecz Zamawiającego.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w Interpretacjach Indywidualnych, wydawanych w podobnych stanach faktycznych (np. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 sierpnia 2011 r., IBPP3/443-687/11/PK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Spółka zawarła umowę konsorcjum, w celu realizacji kontraktu na realizacje zamówień publicznych.

Instytucja konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwość jednego podmiotu. Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz. Co do zasady, konsorcja nie mają również wspólnego majątku, chociaż mogą mieć wspólny rachunek rozliczeniowy, a wszystkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Odnośnie rozliczenia podatku VAT przez uczestników konsorcjum, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Oznacza to, że z punktu widzenia VAT każdy z członków konsorcjum jest odrębnym podatnikiem. Podatnikiem nie jest samo konsorcjum. Dlatego też podmioty działające w ramach konsorcjum powinny do wzajemnych rozliczeń oraz do rozliczeń z podmiotem, na rzecz którego konsorcjum świadczy usługę stosować ogólne zasady w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji lider konsorcjum - podwykonawcy, uczestnicy konsorcjum uprawnieni są do fakturowania wzajemnych świadczeń oraz wyboru podmiotu, który odpowiedzialny jest za rozliczenia ze zleceniodawcą. Tym samym uwzględniając charakter wzajemnych powiązań kontraktowych wskazać należy, iż lider konsorcjum, jako podmiot reprezentujący konsorcjum przed zleceniodawcą we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem oraz rozliczeniem kontraktu, świadczy na rzecz zleceniodawcy usługę i jest zobowiązany, w świetle przedstawionych powyżej założeń oraz przepisów podatkowych, do wystawiania na rzecz zleceniodawcy faktur VAT, dokumentujących całość robót wykonanych przez konsorcjum na rzecz zamawiającego. Pozostali uczestnicy konsorcjum świadczący usługi na rzecz lidera w zakresie wynikającym z zawartej umowy są również zobowiązani do wystawiania faktur dokumentujących te usługi.

W kwestii określenia podstawy opodatkowania należy wskazać na art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie przepisu art. 2 pkt 22 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Obrotem są zatem kwoty należne z tytułu tych czynności opodatkowanych, które wykonywane są przez podatnika.

Z wniosku wynika, iż Spółka Wnioskodawcy zawarła z inną spółką umowę konsorcjum w celu realizacji Usługi w zakresie opracowania dokumentacji projektowej rozbudowy drogi krajowej. Zgodnie z zapisami umowy jest ona umową o współdziałanie przy realizacji usługi na rzecz Zamawiającego, niekreującą nowej jednostki organizacyjnej. Wszelkie sprawy i działania Konsorcjum kierowane będą przez Wnioskodawcę, Lidera Konsorcjum.

Pomiędzy Wnioskodawcą a Partnerem zostało zawarte szczegółowe porozumienie, którego przedmiotem jest określenie szczegółowego zakresu udziału każdej ze Stron w realizacji usługi na rzecz Zamawiającego oraz zasad wzajemnych rozliczeń w związku z realizacją usługi na rzecz Zamawiającego w ramach Umowy Konsorcjum.

Zgodnie z postanowieniami porozumienia do umowy, Wnioskodawca i Partner partycypują we wszystkich prawach i obowiązkach, a w szczególności w zyskach i stratach konsorcjum proporcjonalnie do wysokości swoich udziałów w Konsorcjum i stosownie do zakresu prac każdej ze stron.

W ramach ustalania zasad rozliczeń porozumienie pomiędzy Wnioskodawcą i Partnerem reguluje, iż:

* każda ze stron (Wnioskodawca, Partner) uprawniona jest do uzyskania wynagrodzenia za prace wykonane przez siebie w ramach wykonania usługi na rzecz Zamawiającego;

* wartość kontraktu z Zamawiającym opiewa na kwotę X;

* Wnioskodawcy będzie przysługiwać wynagrodzenie z tytułu: (1) prac polegających na koordynacji i zarządzaniu zleceniem w wysokości 8% wartości kontraktu z Zamawiającym, o zryczałtowanej wysokości 0,08*X;

* Partnerowi przysługiwać będzie wynagrodzenie z tytułu: (1) wykonania prac polegających na wykonaniu dokumentacji projektowej mostu w uzgodnionym umownie miejscu w zryczałtowanej wysokości Y w ramach wykonania Usługi na rzecz Zamawiającego, (2) prac polegających na opracowaniu organizacji projektu ruchu w wysokości Z w ramach wykonania usługi na rzecz Zamawiającego;

* Podstawą do zapłaty Partnerowi wynagrodzenia z tytułu wykonanych prac będą faktury VAT wystawione przez Partnera na Wnioskodawcę;

* Pozostała wartość kontraktu (po uwzględnieniu wycenionych usług Wnioskodawcy i Partnera) stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą wartości kontraktu a zdefiniowanymi kwotami X, Y, Z oraz wartością usług podwykonawców, zostanie podzielona pomiędzy strony transakcji w proporcji Wnioskodawca (70%) i Partner (30%);

* Rozliczenie pozostałej kwoty kontraktu następować będzie na podstawie faktur VAT przez Partnera na rzecz Wnioskodawcy w określonych umownie terminach;

* Wnioskodawca założy w banku rachunek bankowy przeznaczony wyłącznie do rozliczeń wynikających z porozumienia z Partnerem, do którego Partner uprawniony jest otrzymać dostęp; wyłącznym dysponentem rachunku bankowego będzie - Wnioskodawca, a wszelkie należności od Zamawiającego będą wpływały na ten rachunek bankowy.

Umowy z podwykonawcami będą zawierane przez Wnioskodawcę po uzgodnieniu z Partnerem i na rzecz Wnioskodawcy będą wystawiane faktury VAT przez podwykonawców z tytułu realizowania zleconych prac w ramach wykonania usługi na rzecz Zamawiającego.

Mając na uwadze powyższe trzeba stwierdzić, iż podstawą opodatkowania usługi świadczonej przez Lidera Konsorcjum będzie, kwota z tytułu wykonania usług na rzecz Zamawiającego, pomniejszona o kwotę należnego VAT tj. wartość netto z faktur wystawionych przez Lidera dla Zamawiającego, na którą składać się będą zarówno usługi wykonane przez Lidera jak też Partnera. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że w zakresie pytania nr 2 z wniosku z dnia 1 lutego 2012 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie. W związku z tym, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.