IPPP1-443-1163/08-5/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko P "C" Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2008 r. (data wpływu 16 czerwca 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 sierpnia 2008 r. (data wpływu 6 sierpnia 2008), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania należności za usługi opracowywania i sporządzania materiałów reklamowych - jest prawidłowe.

Pismem z dnia 10 czerwca 2008 r. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie przekazał do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania należności za usługi opracowywania i sporządzania materiałów reklamowych. Do tut. organu wniosek wpłynął w dniu 16 czerwca 2008 r. Pismem z dnia 30 lipca 2008 r., znak IPPP1-443-1163/08-2/AK (odebranym przez Stronę w dniu 1 sierpnia 2008 r.) wezwano Wnioskodawcę o przedłożenie pełnomocnictwa oraz złożenie dodatkowych wyjaśnień dotyczących przedmiotowego wniosku. Spółka udzieliła odpowiedzi na powyższe wezwanie w dniu 4 sierpnia 2008 r. (data wpływu 6 sierpnia 2008 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

P "C" świadczy krajowym kontrahentom kompleksowe usługi wystawiennicze na wystawach zagranicznych w krajach Unii Europejskiej i w krajach nienależących do tego ugrupowania. W wystawie uczestniczy "C" i krajowi współwystawcy. Wyłącznie "C" zawiera umowę z organizatorem wystawy zawsze obejmującą wynajęcie powierzchni wystawowej, a ponadto usługi dodatkowe zamawiane tak w kraju wystawy jak i w Rzeczypospolitej. Jest to więc usługa kompleksowa. Krajowe usługi obejmują m.in. opracowanie i druk lub wytworzenie materiałów reklamowych. Materiały te mają uniwersalne znaczenie i są wykorzystywane również poza wystawą. Łączne koszty wystawy i usług towarzyszących są przez P "C" refakturowane współwystawcom. Refakturowanie jest powiększone o 1% marży. Praktyka taka została dopuszczona w orzecznictwie sądowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi należności za opracowanie i sporządzenie materiałów reklamowych należy traktować jako element kompleksowej usługi wystawienniczej czy jako samodzielną usługę reklamy.

Zdaniem Wnioskodawcy, materiały i usługi kupowane w Rzeczypospolitej mające uniwersalne zastosowanie; jak materiały biurowe, prospekty reklamowe mówiące o przedsiębiorcy, a nie adresowane wyłącznie do gości wystawy nie powinny być traktowane jako element kompleksowej usługi wystawienniczej. Wobec tego, cena tych materiałów i usług (np. druk prospektu) powinna być obciążona podatkiem VAT. W konsekwencji również kwoty refakturowane winny uwzględniać przypadające na nie części podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Na podstawie art. 8 ust. 3 cyt. ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Powyższe czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy przepisy prawa podatkowego uznają je za wykonywane na terytorium kraju. Zatem dla określenia miejsca opodatkowania transakcji należy, w świetle ustawy, ustalić miejsce świadczenia usług.

Zauważyć należy, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają te czynności, które wykonane zostały w danym państwie, a ściślej te czynności, które na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług uznane zostały za wykonane w danym kraju. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia determinuje bowiem miejsce opodatkowania.

Ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 27 ust. 1 cyt. ustawy, który stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28. Od zasady wskazanej w powyższym przepisie wprowadzono szereg wyjątków, określających inne niż wynikające z zasady ogólnej, miejsce świadczenia usług, z uwagi na ich charakter.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż świadczy krajowym kontrahentom kompleksowe usługi wystawiennicze na wystawach zagranicznych w krajach Unii Europejskiej i w krajach spoza Unii. Czynności Spółki w zakresie organizacji wystaw obejmują m.in. wynajęcie powierzchni wystawowej, a ponadto usługi dodatkowe zamawiane zarówno w kraju wystawy jak i w Polsce. Spółka wskazała, iż materiały i usługi kupowane w kraju, takie jak: materiały biurowe czy prospekty reklamowe mówiące o przedsiębiorcy a nie adresowane wyłącznie do gości wystawy, mają uniwersalne zastosowanie i według niej nie są elementem kompleksowej usługi wystawienniczej świadczonej przez Wnioskodawcę.

Z okoliczności przedstawionych przez Spółkę w złożonym wniosku wynika więc, iż świadczone przez nią usługi wystawiennicze składają się z różnych czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę, jak np. z wynajmu powierzchni wystawienniczej, a także innych usług dodatkowych, które składają się na całość usługi świadczonej przez Spółkę. Zatem usługi wystawiennicze należy zaliczyć do usług złożonych, składających się z kombinacji różnych czynności. Można więc w powyższych okolicznościach mówić o jednym świadczeniu głównym, na które składają się inne świadczenia pomocnicze. Z uwagi na powyższe, świadczone usługi w zakresie organizacji wystaw można uznać za usługi kompleksowe, gdzie usługę zasadniczą stanowi wynajem powierzchni wystawowej, zaś inne czynności składające się na usługę główną są traktowane jako usługi pomocnicze. Jednakże nie wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę w związku ze świadczeniem usług wystawienniczych należy uznać za usługi pomocnicze. Bowiem usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za element usługi kompleksowej tylko wówczas jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych tylko wówczas, gdy składać się będą z jednej usługi kompleksowej obejmującej kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W związku z powyższym, w okolicznościach wskazanych we wniosku należy stwierdzić, iż niektóre czynności, np. przygotowanie prospektów reklamowych, które co prawda częściowo służą świadczeniu przez Wnioskodawcę usług wystawienniczych, w rzeczywistości nie stanowią jednak elementu usługi kompleksowej. Wynika to z faktu, iż usługi te poza wykorzystaniem ich w trakcie wystawy, maja charakter uniwersalny i mogą być wykorzystywane przez podmioty gospodarcze w innym celu, w trakcie prowadzenia przez nich działalności. Zatem powyższe usługi mogłyby również zostać wykonane poza usługą wystawienniczą; realizacja usług w zakresie przygotowania materiałów reklamowych nie wpływa na wykonanie usługi głównej i nie jest środkiem do lepszego wykorzystania usługa głównej jaką jest wynajem powierzchni wystawienniczej. Skoro zatem w skład świadczonej usługi wystawienniczej wchodzą także czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą istnieć również poza nią, to wówczas nie ma podstaw do stosowania do nich tych samych zasad opodatkowania, co do opodatkowania usługi zasadniczej - wynajmu powierzchni wystawienniczej.

W związku z powyższym dla ustalenia miejsca świadczenia usług innych niż kompleksowe (bezpośrednio związane z wynajmem powierzchni wystawienniczej), które są wykorzystywane zarówno podczas trwania wystawy, jak i w późniejszej działalności wystawców, zastosowania nie znajdą przepisy art. 27 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, mające zastosowanie do określenia miejsca świadczenia usług wynajmu powierzchni wystawienniczej. Jeżeli bowiem część usług i materiałów nie będzie bezpośrednio związane z usługą główną, świadczoną przez Wnioskodawcę, tj. z usługą obejmującą wynajem powierzchni wystawienniczej, to nie będzie miał do nich zastosowania przedmiotowy przepis. Bowiem zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego - miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości. Ma on więc zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy świadczona usługa ma charakter usługi kompleksowej i obejmuje swoim zakresem wynajem powierzchni wystawienniczej.

Natomiast stwierdzić należy, iż usługi opracowywania i sporządzania materiałów reklamowych, o charakterze uniwersalnym, które są również wykorzystywane poza wystawą, nie stanowią elementu usługi kompleksowej. W związku z powyższym dla określenia miejsca świadczenia tych usług, a w konsekwencji miejsca ich opodatkowania zastosowanie znajdą zasady ogólne, określone w cytowanym już art. 27 ust. 1 cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Ustawodawca nie przewidział preferencyjnej stawki podatku VAT w odniesieniu do usług w zakresie przygotowywania i opracowywania materiałów reklamowych. Zatem należność pobierana przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia przez niego usług polegających na przygotowaniu np. prospektów reklamowych (które nabywa od innych podmiotów na terytorium kraju) pod warunkiem, że usługi te nie stanowią elementu usługi kompleksowej, będzie opodatkowana stawką podstawową w wysokości 22%.

Reasumując, miejscem świadczenia przez Wnioskodawcę usług o charakterze uniwersalnym (które nabywa od innych podmiotów na terytorium kraju), takich jak usługi opracowania i sporządzenia materiałów reklamowych, które nie są elementem usługi kompleksowej, tzn. nie są związane z wynajmem powierzchni wystawienniczej, a więc nie są również związane bezpośrednio z nieruchomością, jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania. Skoro miejscem siedziby Wnioskodawcy jest terytorium Polski to marża pobierana przez Spółkę z tytułu odsprzedaży usług, które nie są bezpośrednio związane z nieruchomością, miejscem świadczenia tych usług, a także miejscem opodatkowania, jest terytorium kraju, a stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 cyt. ustawy wynosić będzie 22%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.