IPPP1/443-1162/12-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2012 r. (data wpływu 23 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów nabytych do majątku osobistego - jest prawidłowe.

W dniu 23 listopada 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów nabytych do majątku osobistego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 1978 r. Wnioskująca nabyła niezabudowaną nieruchomość rolną składającą się z działek o numerach 123/2, 125 i 143/123 o łącznej powierzchni 1,06 ha jako majątek odrębny - prywatny, ponieważ fundusze na zakup ww. nieruchomości pochodziły z darowizny (Wnioskująca nie zawierała z mężem umowy małżeńskiej).

W dniu zakupu nieruchomość miała status nieruchomości rolnej, stanowiła gospodarstwo rolne i tak też była użytkowana (całość nieruchomości stanowił sad). W czasie zimy na przełomie roku 1986/1987 z powodu bardzo niskich temperatur sad wymarzł w 100% i Wnioskująca przestała prowadzić gospodarstwo rolne (w pełnym tego słowa znaczeniu). Od tego momentu ziemia uprawiana była jedynie dla potrzeb własnych.

Biorąc pod uwagę wiek małżonkowie nie mieli sił, aby odtworzyć sad od nowa. Poza tym zasadniczo pogorszył się stan zdrowia Wnioskującej i męża również. Biorąc pod uwagę ww. sprawy małżonkowie podjęli decyzję o rozpoczęciu pracy zarobkowej na podstawie umowy o pracę.

Ze względu na niezbyt wysokie zarobki mąż Wnioskującej w ramach dodatku do skromnych wynagrodzeń, rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej opodatkowanej w formie Karty Podatkowej.

W związku z tym, że w roku 2002 z mocy prawa wygasł obowiązujący plan zagospodarowania przestrzennego zatwierdzony Uchwałą Rady Gminy, Gmina zmieniła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla obszaru wsi przekształcając dotychczasowe grunty rolne na grunty przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową, usługową, drogi publiczne i infrastrukturę techniczną. Tak więc od roku 2008 (prace zmieniające przeznaczenie gruntów prowadzone były już wcześniej) zmienił się status przedmiotowej nieruchomości z gruntów rolnych na grunty przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową i drogi gminne i wewnętrzne.

Na podstawie decyzji ostatecznej wydanej w dniu 24 listopada 2008 r. dokonano podziału nieruchomości rolnej o pow. 1.06 ha, należącej do Wnioskującej, na 10 działek o pow. 0,1000 ha. Obecnie Wnioskująca wraz z mężem jest na emeryturze. Wysokość emerytur jest bardzo niska. Od dłuższego już czasu stan zdrowia Wnioskującej systematycznie się pogarsza. W chwili obecnej jest bardzo poważnie chora (dokumentacja medyczna w załączeniu). Stan w jakim znajduje się Wnioskująca wymaga opieki osoby trzeciej. Stan zdrowia męża Wnioskującej również jest bardzo zły (schorzenia kardiologiczne, gastroenterologiczne, cukrzyca, wysokie ciśnienie). Ze względu na zaistniałą sytuację mąż Wnioskującej od dnia 1 listopada 2012 r. zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej na okres 2 lat (jeżeli sytuacja się nie polepszy będzie musiał ją zlikwidować).

Biorąc pod uwagę trudne warunki materialne, wiek oraz choroby w styczniu tego roku małżonkowie postanowili sprzedać jedną działkę. Umowa kupna sprzedaży została zalegalizowana w Kancelarii Notarialnej. Była to działka mająca po podziale nr 123/12 budowlana, niezabudowana, nieuzbrojona o pow. 1000 m².

Uzyskaną ze sprzedaży kwotę małżonkowie zużyli na pokrycie długów powstałych z nieopłaconych w czasie należności pieniężnych na wydatki bytowe oraz spłatę zadłużeń u rodziny, które zostały zaciągnięte na pokrycie kosztów leczenia i leków. Część tej kwoty została również przeznaczona na pomoc córce, która jest matką samotnie wychowującą dziecko. Dziecko posiada orzeczenie o niepełnosprawności od urodzenia, z koniecznością opieki i pomocy osoby trzeciej. Zachodzi również konieczność kształcenia specjalnego. Dziecko wymaga stałej opieki pod kątem neurologicznym, psychiatrycznym oraz stałej rehabilitacji.

Aby sytuacja taka się nie powtórzyła Wnioskująca postanowiła wraz mężem, że sprzeda drugą działkę. Umowa kupna sprzedaży została zalegalizowana w Kancelarii Notarialnej. Jest to działka, nr wynikający z podziału 123/13 budowlana, niezabudowana nieuzbrojona o pow. 1000 m².

Kwotę uzyskaną ze sprzedaży tej działki małżonkowie traktują jako zabezpieczenie swojego bytu oraz córki i jej dziecka, dalszej konieczności dokładania do bardzo skromnych emerytur i pokrywania bieżących wydatków na leczenie i leki.

W chwili obecnej małżonkowie nie planują sprzedaży następnych działek, ale w tej sytuacji wszystko jest możliwe.

Ze względu na to, że z dziesięciu działek, które wynikły z podziału dwie działki zostały przeznaczone na drogi gminne i wewnętrzne i dwie zostały sprzedane, małżonkom pozostało jeszcze sześć działek, z których w przyszłości część planują podarować córce i wnuczce a resztę pozostawić na tzw. "czarną godzinę".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedając w różnych odstępach czasu kolejne nieruchomości (działki wynikające z podziału) budowlane, niezabudowane, nieuzbrojone z majątku własnego - osobistego, których właścicielem jest od 34 lat, nie będąc płatnikiem podatku VAT i nie prowadząc gospodarstwa rolnego, sprzedaż - zbycie tych nieruchomości winna być opodatkowana podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskującej sprzedaż - zbycie nieruchomości (działek budowlanych, niezabudowanych, nieuzbrojonych) nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT ze względu na to, że:

Biorąc pod uwagę wszystkie przytoczone fakty, Wnioskująca uważa, że sprzedaż nieruchomości nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, iż sprzedaż działek gruntu w świetle ww. ustawy stanowi dostawę towarów.

Wskazać w tym miejscu jednak należy, że odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, iż w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowić miała sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in. że "osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby".

Trybunał zwrócił również uwagę, iż inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zatem kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Jako przykład takich działań uznać można uzbrojenie terenu. Podejmowanie aktywnych działań w zakresie sprzedaży działek to również angażowanie środków na doprowadzenie energii elektrycznej do działek, a także wszelkie działania o charakterze marketingowym (np. reklama).

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej i nie podejmuje aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców - wymienionych powyżej.

Z przedstawionego we wniosku okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskująca nabyła w roku 1978 niezabudowaną nieruchomość rolną jako majątek odrębny - prywatny. Nieruchomość stanowiła gospodarstwo rolne - sad i tak też była użytkowana do przełomu roku 1986/1987, w którym sad wymarzł Od tego momentu ziemia była uprawiana jedynie dla potrzeb własnych. Od oku 2008 z uwagi na zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zmienił się status nieruchomości Wnioskującej z gruntów rolnych na grunty przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową i drogi gminne i wewnętrzne. Dokonano podziału nieruchomości Wnioskującej o pow. 1,06 ha na 10 działek o powierzchni 0,1000 ha. Ze względu na trudne warunki materialne, wiek oraz choroby dwie z działek zostały sprzedane. Dwie z działek zostały przeznaczone na drogi gminne, a sześć pozostałych zostanie w przyszłości podarowana córce, bądź sprzedana w razie potrzeb materialnych.

W oparciu o przedstawiony stan prawny stwierdzić należy, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowych, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru oraz osoba ta nie podejmuje aktywnych działań angażujących środki podobne do tych wykorzystywanych przez profesjonalnych sprzedawców, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie przedstawionych w sprawie okoliczności faktycznych nie można stwierdzić, iż Wnioskująca nabyła przedmiotowy grunt z zamiarem jego dalszej odsprzedaży. Wnioskująca jest w posiadaniu nieruchomości od 34 lat. Zmiana przeznaczenia nieruchomości z gruntów rolnych na grunty budowlane oraz wydzielenie dróg własnych - wewnętrznych nastąpiła z Urzędu z powodu zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, bez udziału Wnioskującej.

Ponadto Wnioskująca nie podejmowała żadnych działań w celu uatrakcyjnienia posiadanego gruntu - działki nie były ulepszane, media nie zostały doprowadzone, drogi nie zostały wykonane. Powodem sprzedaży wydzielonych działek jest to, iż pogorszyła się sytuacja materialna Wnioskującej, a czynność ta nie wychodzi poza obszar rozporządzania majątkiem prywatnym Wnioskującej.

Uwzględniając treść przytoczonych przepisów oraz przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej, nabytej na cele prywatne nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zatem stwierdzić należy, iż Wnioskująca dokonując sprzedaży przedmiotowych działek z majątku prywatnego, nie będzie działała w charakterze handlowca, podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ustawy o VAT. Zatem sprzedaż opisanych we wniosku działek gruntu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie tut. Organ zauważa, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). A zatem niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy, tj. osoby składającej wniosek. W związku z tym skutki określone w art. 14k-14 m Ordynacji podatkowej mogą dotyczyć tylko Zainteresowanego. Stąd też interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana dla Wnioskującej nie może wywierać skutku prawnego dla jej męża.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.