IPPP1/443-1079/12-2/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2012 r. (data wpływu 31 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku dla świadczonych usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 października 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku dla świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Spółka S.A. (dalej: X. lub Wnioskodawca> prowadzi, na podstawie zezwolenia udzielonego przez ministra właściwego do spraw instytucji finansowych działalność giełdowej izby rozliczeniowej i giełdowej izby rozrachunkowej w rozumieniu art. 68a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384). Dodatkowo, na podstawie art. 68a ust. 14 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, X. prowadzi giełdową izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy o giełdach towarowych. W tym zakresie, do X., która posiada zgodę Komisji Nadzoru Finansowego na swoją działalność, stosuje się, co do zasady, odpowiednio przepisy ustawy o giełdach towarowych dotyczące giełdowej izby rozrachunkowej.

Do zadań X. jako izby rozrachunkowej giełd towarowych należy, w myśl art. 15 ust. 5 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 48, poz. 284), organizacja i prowadzenie rozliczeń transakcji giełdowych. W tym zakresie, obowiązkiem X. jest zapewnienie przeprowadzania rozliczeń członków z tytułu transakcji giełdowych poprzez zagwarantowanie wykonania ich zobowiązań i wierzytelności wynikających z tych transakcji. W zakresie powyższej działalności, X. może m.in. prowadzić rachunki pieniężne, dokonywać rozliczeń pieniężnych, udzielać pożyczek.

W ramach prowadzonej działalności X. świadczy usługi rozliczania transakcji dokonywanych na Towarowej Giełdzie Energii S.A.

Przedmiotem transakcji dokonywanych na TGE, których rozliczaniem zajmuje się Wnioskodawca są m.in. kontrakty terminowe (forwardy) na dostawę energii elektrycznej, którymi obrót dokonywany jest w ramach Rynku Terminowego Towarowego TGE.

Forward na dostawę energii elektrycznej jest umową, w której sprzedający (wystawca kontraktu) zobowiązuje się do dostarczenia energii elektrycznej w określonym terminie w przyszłości i po określonej cenie, a kupujący (nabywca kontraktu) zobowiązuje się do nabycia energii elektrycznej w określonym terminie i po określonej cenie.

W związku z dokonywaniem przez członków X. transakcji giełdowych na rynku RTT TGE których przedmiotem są powyższe forwardy, Wnioskodawca świadczy na ich rzecz usługi rozliczania transakcji dokonywanych na tym rynku. Usługi X., których przedmiotem są forwardy na dostawę energii elektrycznej wymagają podjęcia przez X., m.in. następujących czynności:

* po otrzymaniu od TGE danych o transakcjach giełdowych, X. rejestruje na kontach ewidencyjnych rejestrów towarów giełdowych, pozycje będące przedmiotem rejestrowanych transakcji, a następnie oblicza wierzytelności pieniężne z tytułu zarejestrowanych pozycji;

* X. ustala zakres świadczeń pieniężnych, do spełnienia których zobowiązani są rozliczający członkowie Wnioskodawcy odpowiedzialni za ich rozliczenie w podziale na:

* X. umożliwia spełnienie powyższych świadczeń poprzez przygotowanie dyspozycji powodujących uznanie lub obciążenie rachunków bankowych wskazanych przez rozliczających członków X. prowadzonych w Banku rozliczeniowym. Rozliczenie pieniężne transakcji rozliczanych przez X. prowadzone jest przez X. za pośrednictwem rachunków członków X. lub ich banków płatników;

* do rozliczenia pieniężnego (tekst jedn.: uznania lub obciążenia rachunków bankowych członków X. odpowiednimi kwotami środków pieniężnych) dochodzi na skutek przekazania Bankowi rozliczeniowemu przez X. dyspozycji płatniczych przygotowanych w oparciu o ustalenie wartości zobowiązań, o którym mowa powyżej.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie działalności Wnioskodawcy, polegającej na rozliczaniu transakcji na RTT TGE.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług polegających na rozliczaniu transakcji dokonywanych przecz członków X. w ramach RTT TGE, których przedmiotem są forwardy na dostawę energii elektrycznej, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, świadczenie przez Wnioskodawcę usług polegających na rozliczaniu transakcji dokonywanych przez członków X. w ramach RTT TGE, których przedmiotem są forwardy na dostawę energii elektrycznej korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Jak wynika z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega dostawa towarów oraz świadczenie usług; przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Jednakże, w myśl przepisu art. 43 ustawy o VAT zwalnia się od podatku określone usługi dokonywane przez podatników. Wśród zwolnień przewidziano zwolnienia dla grupy usług ogólnie rozumianych jako usługi finansowe.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. zwolnione z podatku były "Usługi pośrednictwa finansowego" (mieszczące się w sekcji J PKWiU), z określonymi wyłączeniami.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2011 r. zwolnienie z VAT dla tzw. usług finansowych, m.in.:

* na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

* na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 39 usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

* na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 40 usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;

* na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 41 usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jedn.:; Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Dodatkowo, na mocy przepisu art. 43 ust. 13 zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Powyższe oznacza, że pojęcie zwolnionych z VAT tzw. usług finansowych obejmuje szereg enumeratywnie wymienionych usług, z zastrzeżeniem, że również tzw. usługi pomocnicze wobec powyższych usług finansowych są objęte zwolnieniem. W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że świadczone przez niego usługi, polegające na rozliczaniu transakcji dokonywanych na RTT TGE, których przedmiotem są forwardy na dostawę energii elektrycznej powinny zostać zakwalifikowane jako "wszelkiego rodzaju transakcje płatnicze" o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT lub "wszelkiego rodzaju transfery pieniężne", o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40, lub też usługi pomocnicze do takich usług, o których mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. Co więcej, Wnioskodawca pragnie w tym miejscu podkreślić, że jest on odpowiedzialny jedynie za rozliczanie transakcji, tj. ich stronę finansową, nie jest zaś on organizatorem lub prowadzącym giełdę towarową. W konsekwencji, nie dokonuje on transakcji, których przedmiotem są towary giełdowe, a jedynie dokonuje finansowego rozliczenia takich, dokonanych na RTT TGE transakcji.

Świadczenie powyższych usług stanowi realizację zadań nałożonych na X. na mocy art. 15 ustawy o giełdach towarowych, tj. w zakresie organizacji i prowadzenia rozliczeń transakcji giełdowych, w szczególności: badanie stanu finansowego członków w zakresie możliwości terminowego wywiązywania się z zobowiązań wynikających z transakcji giełdowych, organizowanie i zarządzanie systemem gwarantującym prawidłowe wykonanie zobowiązań wynikających z transakcji, wyrażanie zgody na zawarcie przez członka giełdowej izby rozrachunkowej umowy o rozliczanie transakcji. Co więcej, Giełdowa Izba Rozrachunkowa zapewnia przeprowadzanie rozliczeń członków z tytułu transakcji giełdowych, w szczególności przez zagwarantowanie ich zobowiązań i wierzytelności wynikających bezpośrednio z tych transakcji i może prowadzić rachunki pieniężne, dokonywać rozliczeń pieniężnych, udzielać pożyczek oraz uczestniczyć - za pośrednictwem swojego banku - w rozrachunkach dokonywanych przez Narodowy Bank Polski na zasadach stosowanych w przypadku rozrachunków międzybankowych, w zakresie niezbędnym do realizacji zadań określonych w ustawie.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność mającą swoistą i samodzielną podstawę prawną, a zatem nie może być ona utożsamiana z działalnością polegającą na pośrednictwie w obrocie towarami giełdowymi. Należy też zauważyć, że zgodnie z przepisem art. 135 ust. 1 Dyrektywy 112 (Dyrektywa Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11 grudnia 2006 r.) państwa członkowskie zwalniają od opodatkowania między innymi następujące transakcje:

* pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę;

* transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności;

Tym samym, należy zauważyć, że również w świetle prawa europejskiego usługi rozliczeniowe świadczone przez X. spełniają przesłanki dla zwolnienia ich z VAT, co wynika bezpośrednio z brzmienia przepisów Dyrektywy 112, których implementację na gruncie przepisów krajowych stanowią przywołane wyżej przepisy art. 43 ustawy o VAT. Należy także zauważyć, że stanowisko potwierdzające możliwość zastosowania zwolnienia z VAT dla różnego rodzaju usług polegających na przetwarzaniu oraz realizacji rozliczeń oraz dyspozycji płatniczych, posiadających cechy analogiczne do będących przedmiotem wniosku usług rozliczeniowych X. zostało potwierdzone w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Tytułem przykładu, wskazać można w tym zakresie:

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2011 r. (sygn. IPPP2/443-837/11-4/MM).

* Interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 września 2011 r. (sygn. IPPP2-4441-37/11-2/AK). Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie jego stanowiska przedstawionego wyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Ponadto na mocy art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy, zwolnieniu podlegają usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy wskazano, iż zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Stosownie do postanowień art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

W świetle regulacji art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

W myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Poza tym w myśl art. 43 ust. 16 zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

Jak wskazuje Wnioskodawca w ramach swojej działalności prowadzi, na podstawie odpowiednich przepisów działalność giełdowej izby rozliczeniowej i giełdowej izby rozrachunkowej. Do zadań Wnioskodawcy jako izby rozrachunkowej giełd towarowych należy organizacja i prowadzenie rozliczeń transakcji giełdowych. W tym zakresie, obowiązkiem Wnioskodawcy jest zapewnienie przeprowadzenia rozliczeń członków z tytułu transakcji giełdowych poprzez zagwarantowanie wykonania ich zobowiązań i wierzytelności wynikających z tych transakcji. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi rozliczania transakcji dokonywanej na Towarowej Giełdzie Energii, m.in. rozlicza kontrakty terminowe (forwardy) na dostawę energii elektrycznej, którymi obrót dokonywany jest w ramach Rynku Terminowego Towarowego. Wnioskodawca wskazał, iż forward na dostawę energii elektrycznej jest umową, w której sprzedający (wystawca kontraktu) zobowiązuje się do dostarczenia energii elektrycznej w określonym terminie w przyszłości i określonej cenie, a kupujący (nabywca kontraktu) zobowiązuje się do nabycia energii elektrycznej w określonym terminie i po określonej cenie. W związku z dokonywaniem przez członków X. transakcji giełdowych na rynku RTT TGE, których przedmiotem są powyższe forwardy, Wnioskodawca świadczy na ich rzecz usługi rozliczania transakcji dokonywanych na tym rynku. Usługi które wykonuje Wnioskodawca, których przedmiotem są forwardy na dostawę energii elektrycznej wymagają podjęcia przez Wnioskodawcę, m.in. następujących czynności: po otrzymaniu od TGE danych o transakcjach giełdowych, Wnioskodawca rejestruje na kontach ewidencyjnych rejestrów towarów giełdowych, pozycje będące przedmiotem rejestrowanych transakcji, a następnie oblicza wierzytelności pieniężne z tytułu zarejestrowanych pozycji; Wnioskodawca ustala zakres świadczeń pieniężnych, do spełnienia których zobowiązani są rozliczający członkowie Wnioskodawcy odpowiedzialni za ich rozliczenie w podziale na zobowiązania i należności z tytułu rozliczenia transakcji oraz zobowiązania i należności z tytułu depozytów zabezpieczających. Wnioskodawca umożliwia spełnienie powyższych świadczeń poprzez przygotowanie dyspozycji powodujących uznanie lub obciążenie rachunków bankowych wskazanych przez rozliczających członków X. prowadzonych w Banku rozliczeniowym. Rozliczenie pieniężne transakcji rozliczanych przez X. prowadzone jest przez X. za pośrednictwem rachunków członków X. lub ich banków płatników. Do rozliczenia pieniężnego (tekst jedn.: uznania lub obciążenia rachunków bankowych członków X. odpowiednimi kwotami środków pieniężnych) dochodzi na skutek przekazania Bankowi rozliczeniowemu przez Wnioskodawcę dyspozycji płatniczych przygotowanych w oparciu o ustalenie wartości zobowiązań, o którym mowa powyżej.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

I tak zgodnie z art. 131 Dyrektywy, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. a-d Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że świadczone przez niego usługi, polegające na rozliczaniu transakcji dokonywanych na RTT TGE, których przedmiotem są forwardy na dostawę energii elektrycznej powinny zostać zakwalifikowane jako "wszelkiego rodzaju transakcje płatnicze" o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT lub "wszelkiego rodzaju transfery pieniężne", o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40, lub też usługi pomocnicze do takich usług, o których mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. Co więcej, Wnioskodawca podkreślił, że jest on odpowiedzialny jedynie za rozliczanie transakcji, tj. ich stronę finansową, nie jest zaś on organizatorem lub prowadzącym giełdę towarową. W konsekwencji, nie dokonuje on transakcji, których przedmiotem są towary giełdowe, a jedynie dokonuje finansowego rozliczenia takich, dokonanych na RTT TGE transakcji.

Mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, iż aby do usług będących przedmiotem wniosku można było zastosować zwolnienie od podatku od towarów i usług, muszą być one zaliczane do usług w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli bądź usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Zwolnienie stosuje się także do usług stanowiących element ww. usług, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. Z powołanych przepisów wynika ponadto, iż zwolnienie od podatku nie ma zastosowania do usługi stanowiącej element usługi pośrednictwa, o którym wyżej mowa.

Problem objęcia zwolnieniem czynności pomocniczych wykonywanych na rzecz instytucji finansowych był przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). W wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) TSUE wskazał cechy charakterystyczne usługi finansowej w kontekście ustalenia warunków stosowania zwolnienia dla konkretnych podtypów usług finansowych wymienionych w art. 13 (B) (D) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d i lit. f Dyrektywy 2006/112/WE). Sprawa dotyczyła usług świadczonych przez SDC przede wszystkim na rzecz banków oraz innych jednostek podłączonych do jego systemu informatycznego. SDC świadczyło usługi przetwarzania danych związanych z transakcjami prowadzonymi przez jego klientów, a także pewnych usług związanych ze sprawami administracyjnymi swoich członków. W orzeczeniu tym TSUE zaznaczył, iż dla zastosowania zwolnienia istotne jest, aby usługa pomocnicza, z ogólnego punktu widzenia, stanowiła osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi finansowej. Usługa dotycząca transferów (przekazów pieniężnych) musi skutkować rzeczywistym przekazaniem funduszy albo pociągać za sobą zmiany o charakterze prawnym lub finansowym. Nie może to być zatem sama czynność techniczna, taka jak udostępnienie bankowi systemu rozliczeniowego, która pozwoli doprowadzić do przeniesienia środków pomiędzy rachunkami i do zaksięgowania transakcji. Dla uznania danej usługi za zwolnioną z VAT decydująca może być kwestia, czy odpowiedzialność usługodawcy jest ograniczona do aspektów technicznych czy obejmuje charakterystyczne i istotne aspekty transakcji.

Warto przywołać również wyrok w sprawie C-350/10, w którym stwierdzono, iż " (...) aby móc zakwalifikować świadczone usługi jako czynności zwolnione z opodatkowania w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy, powinny one tworzyć odrębną całość, która - jeśli ją oceniać globalnie - w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w tym przepisie. W odniesieniu do operacji dotyczących przelewów w rozumieniu art. 13 część B lit. d pkt 3 szóstej dyrektywy świadczone usługi muszą skutkować przekazaniem środków pieniężnych oraz prowadzić do zmian prawnych i finansowych. Należy dokonać rozróżnienia między usługą zwolnioną w rozumieniu wspomnianej dyrektywy a dostarczaniem zwykłego świadczenia fizycznego lub technicznego, takiego jak udostępnienie bankowi systemu informatycznego".

Trybunał orzekł również, że przelew jest operacją polegającą na realizacji dyspozycji przekazania określonej sumy pieniędzy z jednego konta na drugie. Cechuje się ona w szczególności tym, że powoduje zmianę sytuacji prawnej i finansowej istniejącej, z jednej strony, między udzielającym dyspozycji a beneficjentem, a z drugiej strony, między nimi a ich bankiem, jak również, w odpowiednim przypadku, między bankami. TSUE stwierdził ponadto, że " (...) nic nie stoi na przeszkodzie temu, by usługi zlecane zewnętrznym operatorom spoza instytucji finansowych, niemającym tym samym bezpośredniego związku z klientami tych instytucji, były zwolnione z VAT (...), o ile usługi te stanowią oddzielną całość, której skutkiem - jeśli ją oceniać globalnie - jest spełnienie specyficznych i istotnych funkcji transakcji finansowych określonych w art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy. Aby ocenić, czy usługi swift spełniają powyższe kryterium, należy zbadać, po pierwsze, czy świadczenie tych usług może powodować prawne i finansowe zmiany podobne do zmian wywołanych rozliczeniami międzybankowymi lub transakcjami dotyczącymi samych papierów wartościowych, a po drugie, czy odpowiedzialność SWIFT wobec jej klientów ograniczona jest do aspektów technicznych, czy też obejmuje specyficzne i istotne elementy omawianych operacji finansowych".

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że, w ocenie Organu, brak jest podstaw do uznania świadczonych we wniosku czynności za usługi finansowe, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. Przede wszystkim, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, nie można ich uznać za "wszelkiego rodzaju transakcje płatnicze", bądź "wszelkiego rodzaju transfery pieniężne", nie wywołują one bowiem dla kontrahenta (członka X.) żadnych zmian o charakterze prawnym lub finansowym. Usługi rejestracji na kontach ewidencyjnych rejestrów towarów giełdowych, obliczanie wierzytelności, ustalanie zakresu świadczeń pieniężnych, do spełnienia których zobowiązani są rozliczający członkowie Wnioskodawcy, przygotowanie dyspozycji powodujących uznanie lub obciążenie rachunków bankowych, przekazanie dyspozycji płatniczych Bankowi rozliczającemu dyspozycji płatniczych, w ocenie Organu, mają charakter czynności technicznych, pozostających bezpośrednio bez wpływu na sytuację finansową samego kontrahenta. Wnioskodawca wykonując opisane czynności nie dokonuje transakcji płatniczych, ani transferów pieniężnych, wykonuje on bowiem jedynie czynności poprzedzające wykonanie wskazanych czynności, nieskutkujące jeszcze żadnymi zmianami finansowymi. Powołanie się przez Wnioskodawcę na zapis w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, jako ten, na podstawie którego przedmiotowe usługi mogą korzystać ze zwolnienia od podatku nie pozostawia wątpliwości co do tego, że usługi "w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych" nie obejmują swym zakresem usług świadczonych przez Wnioskodawcę, nawet jeżeli pośrednio są związane z usługami finansowymi, które wchodzą w zakres działalności Wnioskodawcy jako izby rozliczeniowej giełd towarowych. Wnioskodawca w odniesieniu do przedmiotowych usług nie uczestniczy w żadnym stopniu w świadczeniu usług w zakresie transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, a jedynie, za pomocą określonych rozwiązań systemowych, dokonuje czynności technicznej, polegającej na ustaleniu (obliczeniu), przygotowaniu i przekazaniu do Banku rozliczeniowego dyspozycji dotyczącej rozliczeń związanych z kontraktami terminowymi na dostawę energii elektrycznej, która nie jest objęta zakresem dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Dokonując analizy czynności wymienionych we wniosku, pod kątem zwolnienia ich z art. 43 ust. 13 ustawy, podkreślić należy, iż zwolnienie od podatku zgodnie z powołanych artykułem stosuje się do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. Jak wskazano powyżej, przepis ust. 13 art. 43 ustawy dotyczący zwolnienia wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być właściwe do wykonania usługi podstawowej. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. Opisane we wniosku usługi nie wywołują dla kontrahenta żadnych zmian o charakterze prawnym lub finansowym. Tym samym w przedmiotowej sprawie usług polegających jedynie na rejestracji na kontach ewidencyjnych rejestrów towarów giełdowych, obliczanie wierzytelności, ustalanie zakresu świadczeń pieniężnych, do spełnienia których zobowiązani są rozliczający członkowie Wnioskodawcy, przygotowanie dyspozycji powodujących uznanie lub obciążenie rachunków bankowych, przekazanie dyspozycji płatniczych Bankowi rozliczającemu dyspozycji płatniczych, nie można uznać za usługi właściwe, gdyż owszem stanowią one osobną całość obok usługi finansowej (wszelkiego rodzaju transakcje płatnicze/wszelkiego rodzaju transakcje płatnicze), jednakże nie obejmują one funkcji charakterystycznych tej usługi zwolnionej. Przedmiotowe usługi, obejmują obsługę techniczną związaną z rozliczeniem kontraktów terminowych na dostawę energii elektrycznej, zatem należy stwierdzić, iż mają one wyłącznie charakter techniczny. W efekcie również odpowiedzialność Spółki wobec jej kontrahentów ograniczona jest jedynie do aspektów technicznych, Spółka nie jest bowiem odpowiedzialna za dokonanie stricte transferu pieniężnego ani nie dokonuje transakcji płatniczych, lecz czynności mające na celu wyliczenie zobowiązań wynikających z zawartych forwardów i przekazanie wyłącznie dyspozycji uznania bądź obciążeń rachunków bankowych do realizacji bankowi rozliczeniowemu.

W związku z powyższym wymienione we wniosku usługi nie mogą korzystać z omówionych powyżej zwolnień od podatku VAT, gdyż nie wypełniają warunków do uznania ich za usługi finansowe, bądź usługi stanowiące element usługi finansowej, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. Zatem stwierdzić należy, iż usługi wymienione we wniosku podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku VAT, tj. 23%.

Tym samy stanowisko Wnioskodawcy, iż "usługi polegające na rozliczaniu transakcji dokonywanych na RTT TGE, których przedmiotem są forwardy na dostawę energii elektrycznej powinny zostać zakwalifikowane jako "wszelkiego rodzaju transakcje płatnicze" o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT lub "wszelkiego rodzaju transfery pieniężne", o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40, lub też usługi pomocnicze do takich usług, o których mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji z dnia 27 października 2011 r. sygn. IPPP2/443-837/11-4/MM i z dnia 21 września 2011 r. sygn. IPPP2-441-37/11-2/AK, stwierdzić należy, iż zapadły one w innym stanie faktycznym niż wskazany w niniejszej sprawie. Podkreślić należy, iż w interpretacji z dnia 27 października 2011 r. Wnioskodawca wykonywał usługi rozliczeniowe dla instytucji finansowych, które pociągały za sobą bezpośrednio skutki o charakterze finansowym dla klientów, świadczone usługi stanowiły część usługi finansowej wykonywanej przez instytucje finansowe w zakresie faktycznego dokonywania transakcji płatniczych. Natomiast w stanie faktycznym przedstawionym w interpretacji z dnia 21 września 2011 r. Wnioskodawca dokonywał rozliczenia transakcji dokonywanych za pomocą kart płatniczych, w tym transferu środków pieniężnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.