IPPP1/443-1077/13-6/IGo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione w piśmie z dnia 2 października 2013 r., przesłanym zgodnie z właściwością do tut. Biura przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Mokotów pismem z dnia 16 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 listopada 2013 r. (data wpływu 19 listopada 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 listopada 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 8 listopada 2013 r.) oraz pismem z dnia 10 grudnia 2013 r. (data wpływu 13 grudnia 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 grudnia 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 9 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na dostawę i montaż elementów basenu - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 października 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na dostawę i montaż elementów basenu. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 13 listopada 2013 r., złożonym w dniu 15 listopada 2013 r. (data wpływu 19 listopada 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 5 listopada 2013 r. oraz pismem z dnia 10 grudnia 2013 r., złożonym w dniu 11 grudnia 2013 r. (data wpływu 13 grudnia 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 5 grudnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Firma X zajmuje się m.in. wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, klimatyzacyjnych, elektrycznych i robotami związanymi z budową obiektów inżynierii wodnej.

Na dzień dzisiejszy Wnioskodawca jest w trakcie wykonywania technologii basenowej dla Spółdzielni Mieszkaniowej "..." w budynku mieszkalnym wielorodzinnym z częścią usługową w W polegającej m.in. na:

* dostawie i montażu stacji uzdatniania wody (filtracja, podgrzewanie wody, koagulacja, korekta poziomu pH wody, dezynfekcja wody podchlorynem sodu),

* dostawie i montażu instalacji sterylizacji wody basenowej promieniami UV,

* dostawie i montażu elementów instalacji związanych z cyrkulacją wody basenowej w niecce basenowej,

* dostawie i montażu elementów atrakcji basenowych (masaż wodny, podświetlenie wody),

* dostawa i montaż elementów elektryki i automatyki związanej z funkcjonowaniem basenu.

Basen zlokalizowany jest na parterze budynku i stanowi integralną część budynku mieszkalnego wielorodzinnego z częścią usługową i garażem podziemnym:

* powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych 5601 m^2,

* powierzchnia użytkowa lokali usługowych 518,70 m^2,

* powierzchnia garażu podziemnego 2687,12 m^2,

* powierzchnia basenu wraz z komunikacją i pomieszczeniami przynależnymi 284,54 m²

Basen wraz z komunikacją i pomieszczeniami przynależnymi stanowi 3,13% w stosunku do całej powierzchni budynku.

Wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB): Grupa 112 budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe klasa 1122.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca podaje, że dokonuje dostawy i montażu na etapie budowy nowego budynku. Wykonywany basen stanowi niewyodrębnioną część wspólną budynku i będzie w przyszłości służył właścicielom lokali mieszkalnych (do użytku wszystkich mieszkańców budynku).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Wnioskodawca zwraca się z prośbą o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na wykonywane roboty.

Wnioskodawca, obecnie na wyżej wymienione roboty stosuje stawkę podatku VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Artykuł 41 ust. 2 ustawy określa, iż dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ustawy - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się - w oparciu o art. 41 ust. 12a ustawy - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41 ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

- w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu, przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 art. 3 cyt. ustawy - Prawo budowlane. Zgodnie z jego treścią, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja to "unowocześnienie i usprawnienie czegoś"- według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Montaż - wg powyższego słownika - to "składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość".

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie "montaż" odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy - Prawo budowlane wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest w trakcie wykonywania technologii basenowej, dla Spółdzielni Mieszkaniowej w budynku mieszkalnym wielorodzinnym z częścią usługową, polegającej m.in. na:

* dostawie i montażu stacji uzdatniania wody (filtracja, podgrzewanie wody, koagulacja, korekta poziomu pH wody, dezynfekcja wody podchlorynem sodu),

* dostawie i montażu instalacji sterylizacji wody basenowej promieniami UV,

* dostawie i montażu elementów instalacji związanych z cyrkulacją wody basenowej w niecce basenowej,

* dostawie i montażu elementów atrakcji basenowych (masaż wodny, podświetlenie wody),

* dostawa i montaż elementów elektryki i automatyki związanej z funkcjonowaniem basenu.

Basen zlokalizowany jest na parterze budynku i stanowi integralną część budynku mieszkalnego wielorodzinnego z częścią usługową i garażem podziemnym. Basen wraz z komunikacją i pomieszczeniami przynależnymi stanowi 3,13% w stosunku do całej powierzchni budynku.

Wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB): Grupa 112 budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe klasa 1122.

Wnioskodawca dokonuje dostawy i montażu na etapie budowy nowego budynku. Wykonywany basen stanowi niewyodrębnioną część wspólną budynku i będzie w przyszłości służył właścicielom lokali mieszkalnych (do użytku wszystkich mieszkańców budynku).

Analiza stanu faktycznego na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że do wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności polegających na dostawie wraz z montażem poszczególnych elementów basenu w budynku zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym na etapie jego budowy, zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT w wysokości 8%, gdyż czynności te są wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy.

Z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, a możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Zatem preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8% ma zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących dostawy czy też samego instalowania, montażu różnych towarów.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Wobec powyższego jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (koszty).

Stosowanie tych samych zasad opodatkowania do usługi zasadniczej oraz usług pomocniczych dotyczy również stawki VAT. Oznacza to, że całe świadczenie kompleksowe podlega opodatkowaniu taką stawką VAT, jaka jest właściwa dla świadczenia podstawowego. Stawka VAT dla świadczeń pomocniczych "podąża" za stawką VAT dla świadczenia podstawowego.

W przypadku Wnioskodawcy można rozpatrywać świadczenie kompleksowe, które obejmuje świadczenie podstawowe, usługę montażu basenu oraz świadczenie pomocnicze dostawę materiału. Świadczenie kompleksowe będzie opodatkowane stawką właściwą dla usługi zasadniczej.

Usługi, przy spełnieniu warunku wykonywania ich w budynkach lub ich częściach, a te budynki są zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz wykonywane w procesie budowy, remontu, modernizacji, tennomodernizacji lub przebudowy przedmiotowego obiektu budowlanego są opodatkowane obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Należy zauważyć, że podobny pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 22 lutego 2013 r. sygn. akt III SA/Gl 1415/12., który przyjął za prawidłową wykładnię art. 41 ust. 12 ustawy o VAT przedstawioną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 30 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Op 456/11, podzieloną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 243/12. Sąd wskazał, że nie można wykluczyć, że usługi polegające na: dostawie wraz z montażem i uruchomieniem kabin saun, bez względu na to, czy dokonuje ich producent wyrobu czy podmiot niebędący producentem, montażu urządzeń do saun, montażu wanien SPA, łaźni parowych, w obiekcie budowlanym lub jego częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, mogą być wykonywane w ramach budowy, remontu, modernizacji czy przebudowy.

W analizowanej sprawie basen montowany będzie w budynku mieszkalnym, w pomieszczeniu służącym ogółowi mieszkańców i stanowi - jak wskazuje Wnioskodawca - niewyodrębnioną część wspólną budynku. W przypadku budowy części nieruchomości wspólnej stanowiącej element konstrukcyjny całego budynku wielomieszkaniowego i związanych z funkcją mieszkaniową (bytową) osób w nim zamieszkujących, będzie mieć zastosowanie stawka 8%. Czynności polegające na dostawie i montażu basenu w przypadku budowy lokalu mieszkalnego należy zaliczyć do usługi budowlanej tworzącej stałe elementy substancji lokalu, w którym są montowane.

Z uwagi na przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że montaż basenu, skoro wykonywany jest w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym - stanowi niewyodrębnioną część wspólną budynku - i jest dokonywany w ramach budowy tego budynku podlega on opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.